Mancata compilazione quadro RW: ravvedimento operoso

In questo articolo voglio mostrarti quali sono le conseguenze legate al mancato inserimento in dichiarazione dei redditi delle attività patrimoniali e finanziarie estere. La disciplina sul monitoraggio fiscale (art. 4 D.L. n. 167/90), infatti, obbliga tutti i contribuenti fiscalmente residenti in Italia a dichiarare ogni anno le attività detenute in Paesi esteri. Questo sia ai fini di un mero riconoscimento da parte dell’Agenzia delle Entrate, sia per l’eventuale pagamento di imposte patrimoniali (IVIE e IVAFE).

Nella mia esperienza professionale casi di mancata o errata compilazione della dichiarazione in relazione alle attività estere, non sono rari. Classico caso è quello di un soggetto che ha lavorato all’estero per qualche anno, per poi rientrare in Italia. In questi casi, se non si è effettuata una corretta procedura di trasferimento di residenza all’estero, si rimane fiscalmente residenti in Italia, e quindi soggetti a questa disciplina. Solitamente ci si accorge di questo errore soltanto a posteriori, magari nel momento del rientro in Italia. In situazioni come questa, è quindi di fondamentale importanza conoscere le conseguenze di questa mancata comunicazione. Per questo di seguito troverai le conseguenze, in termini sanzionatori della mancata compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi.

Quadro RW per le attività patrimoniali e finanziarie estere

Il quadro RW è un quadro non reddituale della dichiarazione dei redditi previsto per le persone fisiche (REDDITI PF), le società semplici ed enti equiparati (REDDITI SP) e gli enti non commerciali (REDDITI ENC) che detengono investimenti all’estero e attività estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia.

Il quadro RW del modello REDDITI, è la sezione dichiarativa in cui i contribuenti fiscalmente residenti in Italia devono adempiere agli obblighi legati al monitoraggio fiscale. Si tratta del monitoraggio legato alla detenzione di attività patrimoniali e finanziarie detenute in Paesi esteri. Tale quadro è stato introdotto ai sensi dell’articolo 4 del D.L. n. 167/90. Esso deve essere compilato da:

• Persone fisiche,
• Enti non commerciali (tra cui i trust) e
• Società semplici, ex articolo 5 del DPR n. 917/86,

residenti in Italia.

L’obbligo è esteso anche nonché dai soggetti titolari effettivi dell’investimento secondo quanto previsto dall’articolo 1, comma 2, lettera u) del D.Lgs. n. 231/07. Questo nel caso in cui tali soggetti detengano investimenti all’estero e attività estere di natura finanziaria a titolo di proprietà o di altro diritto reale indipendentemente dalle modalità della loro acquisizione. Inoltre, tale quadro assolve anche gli obblighi legati al pagamento delle imposte patrimoniali sugli immobili all’estero (IVIE) e delle imposte sulle attività finanziarie all’estero (IVAFE), di cui al D.L. n. 201/11. In pratica, attraverso la compilazione del quadro RW l’Amministrazione finanziaria intende andare a monitorare annualmente le attività patrimoniali e finanziarie che le persone fisiche fiscalmente residenti in Italia detengono in Paesi esteri.

Mancata compilazione del quadro RW: le sanzioni

Prendiamo il caso di un contribuente che entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi (31 ottobre di ogni anno) non presenti il quadro RW. Sul tema l’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 38/E/2013 ha chiarito che le violazioni riguardanti il quadro RW hanno natura tributaria. Per questo motivo, quindi, è quindi possibile provvedere alla regolarizzazione mediante lo strumento del ravvedimento operoso. Tuttavia la mancata compilazione del quadro RW ha un duplice risvolto sanzionatorio, che possiamo così riassumere.

Ravvedimento quadro RW: sanzioni legate al monitoraggio fiscale

La mancata compilazione del quadro RW nel caso in cui la presentazione dello stesso è richiesta ai fini del monitoraggio fiscale costituisce una violazione formale. A tale omissione si ritiene applicabile il regime sanzionatorio previsto dall’articolo 5 del D.L. n. 167/90, modificato dalla Legge n. 97/13. Si tratta di un regime che prevede le seguenti sanzioni per le omissioni legate al monitoraggio fiscale:

• Una sanzione fissa di 258 euro in caso di presentazione del quadro RW tardivo, entro 90 giorni dal termine ordinario;
• Dal 3% al 15% di quanto non dichiarato è detenuto in Paesi non black list;
• Dal 6% al 30% di quanto non dichiarato è detenuto in Paesi black list.

Deve essere evidenziato che in relazione alle sanzioni per monitoraggio fiscale opera l’art. 12 del D.Lgs. n. 472/97 in relazione al cumulo giuridico. Questo significa che, in caso di pluralità di violazioni commesse si applica la sanzione per la violazione più grave aumentata da un quarto al doppio, se si tratta di violazioni su un unico periodo di imposta.

Presunzioni legali e sanzioni per attività detenute in paradisi fiscali

Per quanto riguarda le attività detenute in Paradisi fiscali prevede il raddoppio dei termini di accertamento per:

• L’applicazione della presunzione di cui all’art. 12 del D.L. n. 78/09, legata al fatto che le attività estere non dichiarate e detenute in paradisi fiscali, salvo prova contraria, si considerano prodotti con redditi sottratti a tassazione. Si tratta di una presunzione legale relativa con inversione dell’onere della prova a carico del contribuente;
• L’irrogazione delle sanzioni relative alle violazioni degli obblighi di monitoraggio fiscale di cui all’art. 4 del D.L. n. 167/90 per le attività detenute nei paradisi fiscali. Questa presunzione di raddoppio dei termini di accertamento non trova applicazione se il contribuente ha provveduto al ravvedimento del quadro RW.

In ipotesi di investimenti in Paesi black list la sanzione per le violazioni da quadro RW va dal 6% al 30%. Sul punto la Circolare n. 38/E/2013 delle Entrate ha chiarito che il riferimenti ai Paesi BL va effettuato ai Paesi inclusi:

• Nel DM 4.5.1999 in materia di trasferimento di residenza delle persone fisiche e;
• Nel DM 21.11.2001 relativo alla disciplina sulle Controlled Foreign Companies.

Tabella: sanzioni legate alle violazioni connesse al monitoraggio fiscale ed ai redditi esteri non dichiarati

Nella tabelle seguente puoi trovare l’indicazione delle sanzioni applicabili in caso di omessa presentazione del quadro RW. Le sanzioni riguardano sia il monitoraggi fiscale che le sanzioni reddituali.

Codice tributo per il versamento di sanzioni derivanti dal monitoraggio fiscale e Quadro RW

Per il versamento della sanzione relativa alla dichiarazione tardiva e per quella relativa alla compilazione del quadro RW il versamento deve essere effettuato con modello F24. Per il versamento della sanzione derivante dal monitoraggio fiscale con il quadro RW deve essere utilizzato il seguente codice tributo.

Nel modello F24 deve essere riportato l’anno nel quale è avvenuta la violazione (e non l’anno di imposta della dichiarazione). Tale codice tributo si ritiene applicabile anche per il versamento delle sanzioni derivanti dal quadro RW. Questo in quanto non sono stati approvati dall’Agenzia delle Entrate specifici codici tributo.

Omessa compilazione del Quadro RW: le casistiche di ravvedimento operoso

Andiamo ad analizzare, di seguito, tutte le casistiche di ravvedimento legate alla mancata compilazione del quadro RW. Si tratta di situazioni per le quali, attraverso la presentazione di una dichiarazione integrativa è possibile intervenire. Naturalmente, le sanzioni applicabili, variano ed aumentano, con l’aumentare del tempo intercorso dal momento di origine della violazione. Di seguito le varie casistiche possibili con una tabella riepilogativa delle sanzioni applicabili.

Quadro RW: Dichiarazione tardiva o integrativa entro 90 giorni

Si tratta del caso in cui si presenti una dichiarazione entro 90 giorni della scadenza del termine ordinario della dichiarazione dei redditi. Vediamo, di seguito, le due casistiche legate alla presentazione di una dichiarazione tardiva, oppure integrativa nei 90 giorni.

Sanzioni Quadro RW in caso di dichiarazione dei Redditi tardiva

La dichiarazione tardiva è una dichiarazione non presentata nel termine, ma comunque considerata emessa. Questo nel caso in cui la stessa venga presentata entro 90 giorni dalla scadenza. In questo caso le sanzioni applicabili, legate alla mancata compilazione del quadro RW, saranno, alternativamente quelle riportate di seguito:

• Sanzione per dichiarazione tardiva (nel caso in cui non si sia presentato nei termini il modello Redditi):
  • Se non sono dovute imposte – Sanzione di €. 25,00 (1/10 di €. 250,00 con ravvedimento operoso, applicando il troncamento). Art. 1, co. 1, secondo periodo D.Lgs. n. 471/97;
  • Se sono dovute imposte – Oltre alla sanzione precedente si applica la sanzione del 3,33% (sanzione del 30% ridotto ad 1/10 con ravvedimento operoso) della maggiore imposta dovuta oltre a imposta e agli interessi di mora;
• Sanzione per omessa compilazione quadro RW e modello Redditi presentato: Sanzione di  €. 25,00 (1/10 di €. 250,00 – con ravvedimento operoso).

Tabella sanzioni per dichiarazione tardiva

Sanzioni Quadro RW in caso di dichiarazione dei Redditi integrativa nei 90 giorni

Nel caso in cui si integri la dichiarazione originaria col quadro RW non presentato alla scadenza o presentato incompleto entro 90 giorni le sanzioni sono le seguenti.

In caso di dichiarazione integrativa presentata nei 90 giorni la sanzione cambia a seconda del tipo di errore:

• Errori rilevabili durante il controllo automatizzato. Caso di presentazione della dichiarazione con RW senza pagamento di IVIE ed IVAFE. La sanzione applicabile è quella per omesso versamento di imposte, pari al 30% (articolo 13 D.Lgs. n. 471/97, ridotta al 25% per le violazioni dal 1° settembre 2024). Sanzione riducibile con ravvedimento operoso;
• Errori non rilevabili durante il controllo automatizzato. Si applica la sanzione fissa di € 250 (articolo 8 D.Lgs. n. 471/97). Sanzione su cui applicare la riduzione di 1/9 per Ravvedimento operoso. Solo nel caso in cui la violazione riguardi dividendi o plusvalenze da Paesi BL la sanzione è del 10% del valore non dichiarato con un minimo di € 1.000. Resta ferma la necessità di regolarizzare l’omesso versamento di imposte, a cui è possibile applicare il ravvedimento operoso.

Tabella sanzioni per dichiarazione integrativa entro 90 giorni

Quadro RW: dichiarazione integrativa entro l’anno successivo

Si tratta del caso in cui venga presentata una nuova dichiarazione dei redditi (integrativa rispetto a quella già presentata). La fattispecie si applica nel caso in cui la presentazione avvenga nel termine successivo ai 90 giorni dalla scadenza originaria ma entro la data di presentazione della dichiarazione per l’anno successivo rispetto a quello in cui è stata commessa la violazione (31 ottobre dell’anno “x+1“). Questo sempre per le violazioni legate alla mancata compilazione del quadro RW. In questo caso le sanzioni saranno le seguenti:

• Sanzione perdichiarazione integrativa:
  • Se non sono dovute imposte – Sanzione di €. 31,25 (1/8 di €. 250 con ravvedimento operoso);  
  • Se sono dovute imposte da redditi non Black List – Sanzione del 15% (sanzione base del 90% dell’imposta dovuta aumentata di 1/3 in quanto redditi prodotti all’estero (comma 8, articolo 1, D.Lgs. n. 471/97) ridotta a 1/8) dell’imposta dovuta oltre al pagamento dell’imposta e interessi. Per le violazioni commesse dal 01.09.24 la sanzione è del 70% dell’imposta dovuta;  
  • Se sono dovute imposte da redditi in Paesi Black List – Sanzione del 30% (sanzione base del 180% (sanzione raddoppiata rispetto alla precedente, articolo 12 D.L. n. 78/09 in quanto reddito derivante da Paese Black List) dell’imposta dovuta, aumentata di 1/3 in quanto redditi prodotti all’estero, ridotta a 1/8 con ravvedimento) se i redditi esteri sono prodotti in un paese Black List oltre al pagamento dell’imposta dovuta e interessi di mora. Per le violazioni commesse dal 01.09.24 la sanzione base è del 70% dell’imposta dovuta;  
• Sanzione per omessa presentazione del quadro RW. Sanzione dello 0,375% o 0,75% (3 o 6 per cento degli importi non indicati nel quadro RW ridotti a 1/8 a seconda che le attività siano situate in paesi non black list o in paesi black list). La sanzione si applica sul valore dell’attività patrimoniale o finanziaria non dichiarata.

TABELLA SANZIONI QUADRO RW PER INTEGRATIVA ENTRO L’ANNO SUCCESSIVO

SANZIONE PER REDDITI

SANZIONE PER MONITORAGGIO FISCALE

Quadro RW: dichiarazione integrativa oltre l’anno successivo

Si tratta del caso in cui venga presentata una nuova dichiarazione dei redditi (integrativa rispetto a quella già presentata), entro la data di presentazione della dichiarazione del secondo anno successivo a quello in cui è stata commessa la violazione (31 ottobre dell’anno “x+2“), legata alla mancata compilazione del quadro RW. In questo caso le sanzioni saranno le seguenti:

• Sanzione per ladichiarazione integrativa:
  • Se non sono dovute imposte – Sanzione di €. 35,71 (1/7 di €. 250 con ravvedimento operoso);
  • Se sono dovute imposte da redditi non Black List – Sanzione del 17,14% (sanzione base del 90% dell’imposta dovuta aumentata di 1/3 in quanto redditi prodotti all’estero (comma 8, articolo 1, D.Lgs. n. 471/97) ridotta a 1/7) dell’imposta dovuta oltre al pagamento dell’imposta e interessi. Per le violazioni commesse dal 01.09.24 la sanzione è del 70% dell’imposta dovuta;  
  • Se sono dovute imposte da redditi in Paesi Black List – Sanzione del 34,29% (sanzione base del 180% (sanzione raddoppiata rispetto alla precedente, articolo 12 D.L. n. 78/09 in quanto reddito derivante da Paese Black List) dell’imposta dovuta, aumentata di 1/3 in quanto redditi prodotti all’estero, ridotta a 1/7 con ravvedimento) se i redditi esteri sono prodotti in un paese Black List oltre al pagamento dell’imposta dovuta e interessi di mora. Per le violazioni commesse dal 01.09.24 la sanzione base è del 70% dell’imposta dovuta;  
• Sanzione per omessa presentazione del quadro RW. Sanzione dello 0,43% o 0,86% (3 o 6 per cento degli importi non indicati nel quadro RW sezione II ridotti a 1/7 a seconda che le attività siano situate in paesi non black list o in paesi black list). La sanzione si applica sul valore dell’attività patrimoniale o finanziaria non dichiarata.

TABELLA SANZIONI QUADRO RW PER INTEGRATIVA ENTRO I DUE ANNI SUCCESSIVI

SANZIONE PER REDDITI

SANZIONE PER MONITORAGGIO FISCALE

Ravvedimento per il pagamento di IVIE e IVAFE

Oltre al regime sanzionatorio che abbiamo appena visto deve essere applicato il ravvedimento operoso anche in relazione all’applicazione delle imposte patrimoniali IVIE ed IVAFE, che devono essere liquidate attraverso la compilazione del quadro RW.

Su questo specifico aspetto deve essere analizzato quanto disposto dall’art. 19, co. 17 e 22 del D.L. n. 201/11. La norma stabilisce che per accertamento, sanzioni, contenzioso, rimborsi e versamenti di IVIE ed IVAFE applicano le disposizioni applicabili per le imposte sui redditi. Le casistiche che si possono presentare sono:

• Omessa liquidazione dell’IVIE e/o dell’IVAFE: si applicano le sanzioni previste per l’omessa dichiarazione. Sanzione amministrativa che va dal 120% al 240% dell’imposta dovuta (ex art. 1, co. 1 del D.Lgs. n. 471/97). Sanzione del 120% per le violazioni dal 01.09.24;
• Parzialmente liquidazione di l’IVIE o l’IVAFE: la violazione è ricompresa nelle sanzione per infedele dichiarazione, che va dal 90% al 180% dell’imposta dovuta e non versata (ex art. 1, co. 2 del D.Lgs. n. 471/97). Sanzione del 70% per le violazioni dal 01.09.24.

Ulteriore ipotesi si presenta nel caso in cui il contribuente, dopo aver correttamente liquidato le imposte, abbia poi omesso i versamenti. In questo caso si rende applicabile l’ordinaria sanzione amministrativa ex art. 13 del D.Lgs. n. 471/97 relativa al ritardato versamento delle imposte.

Per il versamento della sanzione, il sito Internet dell’Agenzia delle Entrate suggerisce di utilizzare il codice tributo 8908. Gli interessi devono essere sommati all’importo dell’imposta dovuta.

Dichiarazione dei redditi omessa e ravvedimento operoso

Arrivati a questo punto voglio affrontare anche la situazione peggiore in cui potresti trovarti. Mi riferisco alla situazione in cui la dichiarazione dei redditi in Italia non è stata presentata. L’aspetto che devi ricordare, in questa fattispecie, è il seguente:

Questo in quanto la Legge n. 190/14 non è andata a modificare la lettera c) del comma 1 dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472/97. Articolo che sana l’omissione della dichiarazione solo nell’ipotesi di presentazione della stessa entro 90 giorni dalla scadenza del termine originario. In tutti i casi di dichiarazione omessa non è possibile beneficiare di sanzioni ridotte rispetto a quelle base.

E’ consigliabile comunque, presentare la dichiarazione, prima dell’arrivo di un possibile accertamento sui redditi da parte dell’Amministrazione finanziaria. Tuttavia, se la dichiarazione omessa viene inviata entro i termini di presentazione della dichiarazione dell’anno successivo la sanzione minima applicabile (il 120% è ridotta alla metà) è del 60%.

Esempi di ravvedimento operoso del Quadro RW

Compilazione del quadro RW senza versamento di IVIE

Con controllo automatizzato l’Agenzia invia la comunicazione di irregolarità relativa al mancato versamento. E’ possibile sanare l’irregolarità versando come sanzione solo il 30% dell’imposta non corrisposta, ridotta con ravvedimento partendo da giugno. Mese in cui il tributo doveva essere versato.

Mancata compilazione del quadro RW rettificando la dichiarazione entro i 90 giorni dalla scadenza

Non esiste un controllo automatizzato che rilevi tale errore. E’ possibile inviare una dichiarazione integrativa entro i 90 giorni versando i seguenti importi:

• € 250 ridotto ad 1/9;
• Sanzione del 30% dell’imposta da quadro RW dovuta e non corrisposta con ravvedimento (IVIE e IVAFE);
• € 258 ridotto ad 1/9 per omesso quadro RW.

Mancata compilazione del quadro RW e non invio della dichiarazione

E’ possibile sanare la posizione, dichiarazione e quadro RW entro i 90 giorni, mediante dichiarazione tardiva.

• € 250 diviso 10;
• Sanzione del 30% dell’imposta da quadro RW dovuta e non corrisposta con ravvedimento (IVIE e IVAFE);
• € 258 diviso 10 per omesso quadro RW.

Mancata compilazione del quadro RW inviando la dichiarazione la dichiarazione oltre i 90 giorni dalla scadenza

E’ possibile sanare la situazione oltre i 90 giorni presentando una dichiarazione integrativa, dichiarando il quadro RW. Su errori rilevabili in sede di controlli automatizzati si deve versare la sanzione per omesso versamento del 30% ridotta con ravvedimento operoso. Su errori non rilevabili in sede di controlli automatizzati, che determinano infedeltà nella dichiarazione la sanzione è pari al 90%. Il 90% di sanzione assorbe quella relativa al 30%.

Termini decadenziali di accertamento

Vediamo adesso i termini a disposizione dell’Amministrazione finanziaria per notificare un avviso per violazioni sul monitoraggio fiscale e quadro RW. In relazione alla natura giuridica dell’operazione essendoci connessione tra omessa/irregolare compilazione del modulo RW ed evasione, in coerenza con quanto sancito da Cass. 23.10.2013 n. 24009 e Cass. 18.12.2014 n. 26848, opererebbe l’art. 43 del DPR n. 600/73, secondo cui:

In caso di investimento non dichiarato in paesi non collaborativi i termini di decadenza sono raddoppiati, quindi sino al 31 dicembre del decimo anno successivo a quello in cui avrebbe dovuto essere presentata la dichiarazione dei redditi. Per quanto riguarda, invece, l’eventuale termine di accertamento delle imposte sui redditi collegate agli investimenti all’estero l’accertamento segue gli ordinari termini previsti per le imposte sui redditi.

Per approfondire: “Termini di accertamento delle imposte sui redditi“.

Raddoppio dei termini per violazioni penali

L’art. 43 del DPR n. 600/73 stabilisce che l’accertamento può essere notificato entro il termine decadenziale raddoppiato quando la violazione fiscale integra gli estremi dell’obbligo di denuncia per uno dei reati previsti dal DLgs. n. 74/2000. A prescindere dal discorso circa la natura connessa all’evasione delle sanzioni sul modulo RW, a nostro avviso il raddoppio dei termini non può mai essere applicato nel caso dell’art. 5 del D.L. n. 167/90, in quanto le violazioni concernenti il monitoraggio fiscale non hanno rilevanza penale. Lo stesso dicasi per la notifica degli atti relativi all’accertamento dell’IVIE e dell’IVAFE, le cui violazioni non hanno mai rilievo penale.

Attività estere/investimenti detenuti in paradisi fiscali

Ai sensi dell’art. 12 del DL n. 78/2009, se gli investimenti/attività non dichiarati sono detenuti in un paradiso fiscale, i termini di cui agli artt. 43 del DPR n. 600/73 e 20 del D.Lgs. n. 472/97 sono raddoppiati. Il raddoppio dei termini dovrebbe applicarsi a decorrere dalle dichiarazioni relative all’anno 2009, in cui il D.L. n. 194/2009, che ha introdotto il raddoppio modificando il D.L. n. 78/2009, è entrato in vigore. Detto raddoppio non può applicarsi per IVIE ed IVAFE, in quanto imposte patrimoniali e non sul reddito.

Per approfondire: “Raddoppio dei termini per violazioni in paradisi fiscali“.

Istituti deflattivi del contenzioso

Le sanzioni di cui all’art. 5 del D.L. n. 167/90 possono essere oggetto di definizione agevolata ai sensi degli artt. 16 e 17 del D.Lgs. n. 472/97, e su ciò non dovrebbero esservi dubbi, visto che tali istituti riguardano tutte le sanzioni. Del pari, dovrebbero essere applicabili senza particolari problemi la mediazione e la conciliazione giudiziale.

Il discorso è più complesso per l’accertamento con adesione, posto che il D.Lgs. n. 218/97 stabilisce, all’art. 1 co. 1, che possono formare oggetto di adesione le imposte sui redditi, e all’art. 2 co. 5 che la riduzione delle sanzioni riguarda quelle “per le violazioni concernenti i tributi oggetto dell’adesione commesse nel periodo d’imposta, nonché per le violazioni concernenti il contenuto delle dichiarazioni relative allo stesso periodo“. La locuzione “violazioni concernenti il contenuto delle dichiarazioni relative allo stesso periodo“, valorizzando quanto detto dalle sentenze Cass. 23.10.2013 n. 24009 e 18.12.2014 n. 26848, potrebbe essere idonea a comprendere non solo le sanzioni da inesatta dichiarazione ex art. 8 del D.Lgs. n. 471/97, ma anche quelle in oggetto. Le medesime considerazioni effettuate per l’accertamento con adesione valgono per l’adesione al “PVC“, l’adesione agli inviti al contraddittorio e l’acquiescenza.

ei conti correnti dei frontalieri. Per tali soggetti l’esonero si applica con riferimento dal conto corrente estero per l’accredito degli stipendi derivanti dalle attività lavorative ivi svolte, anche al coniuge ed ai familiari di primo grado eventualmente cointestatari.

Consulenza fiscale online

Se hai letto questo articolo molto probabilmente è perché ti trovi in una situazione in cui non hai correttamente dichiarato le tue attività estere. Tieni conto che l’Agenzia delle Entrate ogni anno invia lettere di compliance sulle attività estere non dichiarate dai contribuenti.

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