E-commerce: applicazione del regime IVA 2024

Per commercio elettronico (e-commerce) si intende qualsiasi attività di supporto ad una attività commerciale, che venga svolta utilizzando il canale telematico Internet. Tale attività deve essere in grado di effettuare transazioni come commercializzazione di beni e servizi, distribuzione on-line di prodotti in formato digitale, effettuazione di operazioni finanziarie e di borsa, etc.

Si tratta, in ogni caso, di uno scambio commerciale che viene effettuato attraverso un canale elettronico di acquisto di beni e servizi, in cui il cliente sceglie on-line il prodotto. Volendo schematizzare possiamo dire che le diverse forme di e-commerce possono essere così suddivise:

• E-commerce indiretto. Si tratta del commercio elettronico indiretto, avente ad oggetto beni materiali. Il venditore mette a disposizione sul sito web il catalogo dei prodotti con le caratteristiche merceologiche, le condizioni di consegna e i prezzi. Il cliente procede ad effettuare l’ordine per via telematica, ma riceve la consegna fisica del bene. Classici esempi di siti di e-commerce indiretto possono essere Amazon, E-bay, ecc;
• E-commerce diretto. Si tratta del commercio elettronico di beni immateriali o digitalizzati in questo caso si parla di commercio elettronico diretto (on-line), in cui l’intera transazione commerciale, ivi inclusa la consegna del bene avviene per via telematica.

L’obiettivo di questo contributo è quello di andare ad analizzare la disciplina fiscale dell’e-commerce diretto ed indiretto per quanto riguarda l’applicazione dell’IVA. Nell’e-commerce, infatti, assistiamo a modalità particolari di applicazione dell’Imposta sul valore aggiunto che è importante andare ad approfondire.

Disciplina fiscale dell’e-commerce indiretto

Il commercio elettronico indiretto (e-commerce indiretto) è costituito dalle transazioni commerciali nelle quali si verificano le seguenti caratteristiche:

• La cessione giuridica del bene e la conclusione del contratto tra venditore e cliente si perfezionano per via telematica;
• La consegna fisica del bene avviene attraverso i canali tradizionali.

Tabella: criteri di territorialità IVA dell’e-commerce indiretto

Obblighi di certificazione nell’e-commerce indiretto

Le operazioni di e-commerce indiretto sono assimilate alla vendite per corrispondenza (Risoluzione n. 274/E/2009).

La disciplina IVA delle operazioni di commercio elettronico indiretto tra soggetti residenti in Italia è disciplinata dalle disposizioni contenute dal DPR n. 633/72. Da quanto andremo a vedere rimangono escluse le operazioni effettuate con stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti.

Vendite verso privati: semplificazioni

Alle operazioni riconducibili al E-commerce indiretto, se il cliente è un “privato consumatore” si applica la disciplina delle vendite per corrispondenza. Per questa ragione, secondo la Risoluzione n. 274/E/2009 dell’Agenzia delle Entrate, le corrispondenti operazioni non sono soggette:

• Né all’obbligo di emissione della fattura (elettronica o meno). Salvo che la stessa sia richiesta dal cliente non oltre il momento di effettuazione della cessione. Come previsto dall’articolo 22, comma 1, n. 1), del DPR n. 633/72;
• Né all’obbligo di certificazione dei corrispettivi mediante il rilascio dello scontrino o della ricevuta fiscale. Questo poiché opera l’esonero di cui all’articolo 2, del DPR n. 696/1996.

I corrispettivi giornalieri delle vendite, comprensivi dell’Iva, devono essere, tuttavia, annotati nell’apposito registro di cui all’articolo 24 del DPR n. 633/72. L’annotazione deve avvenire entro il giorno non festivo successivo a quello di effettuazione dell’operazione e con riferimento al giorno di effettuazione. Inoltre, in sede di liquidazione periodica dell’Iva, lo scorporo dell’Iva deve avvenire con il metodo matematico (no ventilazione). Questi aspetti, ricordiamo, riguardano esclusivamente i commercianti al minuto. Tutti gli altri operatori economici che pongono in essere un’attività di E-commerce, per le operazioni verso privati, sono tenuti obbligatoriamente all’emissione della fattura.

Applicazione dell’Iva nelle operazioni intracomunitarie di E-commerce indiretto

Anche le operazioni di commercio elettronico indiretto tra controparti UE sono equiparate alle vendite a distanza. Per questo tali operazioni seguono la disciplina IVA applicabile alle operazioni intracomunitarie. La normativa è dettata dall’articolo 40, commi 3 e 4 lettera b) e 41, comma 1 lettera b) del D.L. n. 331/93. In particolare, è previsto che:

• Dal lato attivo, si considerano non imponibili in Italia le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, di beni spediti o trasportati dal cedente o per suo conto nel territorio di altro Stato membro nei confronti di cessionari ivi non tenuti ad applicare l’imposta sugli acquisti intracomunitari e che non hanno optato per l’applicazione della stessa;
• Dal lato passivo, si considerano imponibili in Italia (come cessioni interne e non come acquisti intracomunitari) le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, di beni spediti o trasportati nel territorio dello Stato dal cedente o per suo conto da altro Stato membro nei confronti di persone fisiche non soggetti d’imposta, ovvero di cessionari che non hanno optato per l’applicazione dell’imposta sugli acquisti intracomunitari ai sensi dell’articolo 38, comma 6, del D.L. n. 331/93.

Operazioni escluse

Rimangono esclusi dalla disciplina della vendita a distanza i seguenti beni (articolo 41, comma 1 lettera b) del D.L. n. 331/93):

• Mezzi di trasporto nuovi;
• Beni da installare montare o assiemare da parte del fornitore o per suo conto;
• Prodotti soggetti ad accisa.

Nelle vendite on line di beni soggetti ad accisa, spediti o trasportati dal cedente, non è applicabile il regime delle vendite a distanza. Per i beni soggetti ad accisa il luogo impositivo non dipende dalla condizione relativa all’ammontare delle vendite effettuate nello Stato membro di destinazione, ma soltanto dal soggetto che organizza il trasporto o spedizione dei beni. Se quest’ultimo è curato dal cedente, l’Iva è dovuta nel Paese di destinazione, mentre se la spedizione (o il trasporto) è curata dal cessionario non residente, l’operazione resta soggetta ad Iva in Italia.

L’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 39/E/2005, ha precisato che:

Territorialità IVA e-commerce indiretto

Il criterio generale di territorialità IVA è quello legato all’imponibilità nel Paese del committente. Nelle operazioni B2B il criterio di territorialità si applica attraverso la non imponibilità IVA nel Paese del prestatore ed una applicazione dell’IVA nel Paese del committente con il meccanismo del committente. Nelle operazioni B2C vige lo stesso criterio di territorialità, ma con l’applicazione di una soglia minima di 10.000 euro, al netto dell’IVA (da verificare in modo complessivo sulle vendite verso tutti i paesi UE).

Al di sotto della soglia l’IVA è imponibile nel Paese del prestatore (disciplina derogatoria). Al superamento della soglia, l’imponibilità IVA è quella ordinaria nel Paese del committente, attraverso identificazione diretta o nomina del rappresentante fiscale. In alternativa, i cedenti possono optare per la procedura semplificata OSS (procedura che evita al cedente di identificarsi nel paese dell’acquirente e che gli consente, mediante la trasmissione di specifiche dichiarazioni IVA trimestrali, di effettuare i versamenti dell’imposta del proprio Paese).

Ecommerce indiretto B2C

Nell’ambito delle operazioni intracomunitarie si possono configurare in generale due ipotesi, in relazione alla disciplina di imponibilità IVA nel Paese del committente della prestazione, ovvero:

• Acquisto intracomunitario di beni B2C da parte di cessionario italiano con cedente UE;
• Acquisto intracomunitario di beni B2C da parte di cessionario privato UE, con cedente italiano;
• Acquisto B2B in cui cedente e cessionario sono entrambi soggetti passivi in ambito UE.

Acquisto intracomunitario B2C da parte di privato italiano

L’applicazione dell’IVA avviene in Italia, se il cedente comunitario ha effettuato vendite nei confronti di privati italiani nell’anno precedente o in corso d’anno, per un ammontare pari o superiore alla soglia di 10.000 euro. In tale caso, il soggetto comunitario è tenuto a nominare un:

• Rappresentante fiscale, ovvero
• A procedere all’identificazione diretta in Italia.

Questo ai sensi dell’articolo 35-ter, DPR n. 633/72, al fine di assolvere gli obblighi ai fini IVA nei confronti dell’erario italiano. In caso di non superamento del predetto limite, il cedente comunitario assoggetta l’operazione ad IVA nel suo Stato di residenza. Questo salvo che, volontariamente, abbia optato per l’applicazione dell’imposta in Italia.

Acquisto intracomunitario B2C da parte di privato UE

In questo caso l’operatore economico italiano che ha effettuato la vendita deve applicare l’IVA italiana. Questo avviene se, nell’anno solare precedente ed in quello in corso non supera la soglia di 10.000 euro. Nel momento in cui il fatturato realizzato dall’impresa cedente italiana supera la soglia, tale impresa:

• È tenuta ad applicare in fattura l’IVA del Paese di residenza del cliente;
• Deve identificarsi direttamente nel Paese, ovvero nominare un suo rappresentante fiscale.

La procedura da adottare da parte dell’operatore nazionale è la seguente:

• Acquisire una posizione IVA (mediante identificazione diretta o nomina di un rappresentante fiscale) nello Stato di destinazione del bene. Questo per rilevare la cessione intracomunitaria fittizia ed effettuare il corrispondente acquisto intracomunitario;
• Assoggettare ad imposta la cessione nello Stato di destinazione, ivi territorialmente rilevante. Questo ai sensi dell’articolo 7-bis DPR n. 633/72.

Cessione e acquisto intracomunitario in cui il cedente e l’acquirente sono residenti in differenti Stati comunitari e sono entrambi soggetti passivi IVA

L’applicazione dell’IVA avviene secondo le regole dettate in via generale per gli acquisti intracomunitari. L’applicazione dell’IVA avviene attraverso il meccanismo del reverse charge nel Paese del soggetto acquirente (committente della prestazione).

Calcolo della soglia

La soglia di 10.000 euro deve essere calcolata sommando i valori totali, al netto dell’IVA, delle seguenti operazioni effettuate nell’anno:

• Vendite a distanza intracomunitarie di beni;
• Prestazioni di servizi “TTE” verso privati (telecomunicazione, teleradiodiffusione, elettroniche) effettuate in tutti gli Stati membri diversi da quello di stabilimento del fornitore.

Esempio. Ipotizziamo un’impresa in Italia che effettua:

• Prestazioni di servizi TTE per un importo pari a 3.000 euro verso privati in Germania;
• Prestazioni di servizi relativi a beni immobili situati in Francia per 2.000 euro;
• Vendita a distanza di beni dall’Italia alla Germania per un importo pari a 8.000 euro.

Il calcolo della soglia riguarda le prestazioni TTE e le vendite a distanza e quindi il relativo superamento deve essere superato tenendo conto esclusivamente dell’ammontare di queste operazioni. Nell’esempio, tali operazioni superano la soglia di 10.000 euro, e sono rilevanti, dall’operazione successiva (non più in Italia), nello Stato del cliente finale. Da precisare che le prestazioni relative a immobili restano rilevanti nello Stato in cui gli immobili sono situati (7-quater DPR n. 633/72).

Vendite tramite interfacce elettroniche

Le piattaforme digitali, ovvero i soggetti che facilitano le vendite a distanza di beni tramite un’interfaccia elettronica, sono soggetti coinvolti nel processo di riscossione IVA. Ai sensi dell’art. 14-bis della Direttiva 2006/112/UE tali soggetti passivi che hanno ricevuto e venduto beni di cui facilitano la cessione divenendo debitori d’imposta sono soggetti ad ulteriori obblighi IVA. In particolare, la previsione si applica in caso di:

• Vendite a distanza di beni importati da Paesi terzi di valore non superiore a 150 euro;
• Cessioni di beni all’interno della UE (sia cessioni domestiche che vendite a distanza intracomunitarie) effettuate da un soggetto passivo non stabilito nella comunità UE nei confronti di privati UE.

Questa disposizione comporta il fatto di scindere l’operazione di cessione di beni in due operazioni separate, ovvero:

• La vendita dal fornitore all’interfaccia online (che nel caso sarà esente IVA ex art. 136-bis, Direttiva 112/2006/UE);
• La vendita dall’interfaccia online al privato consumatorie che sarà assoggettata ad IVA nel Paese del consumatore.

E-commerce indiretto nelle operazioni extra-UE

Per quanto riguarda le operazioni di commercio elettronico indiretto verso controparti residenti in paesi extra-UE si applica la seguente disciplina IVA:

• Importazioni ex articolo 67 DPR n. 633/72. IVA, applicata in dogana, in bolletta doganale. Dovrà essere assolta congiuntamente alle imposte doganali;
• Esportazioni ex articolo 8 DPR n. 633/72. Emissione di una fattura senza applicazione dell’imposta.

Spedizioni a mezzo posta

Nella pratica è assai frequente che le spedizioni avvengano a mezzo posta. Per le importazioni di beni a mezzo posta sotto sotto forma di lettere e pacchi si considerano dichiarate in dogana per l’immissione in libera pratica nel momento della loro presentazione. In dogana il destinatario è considerato il dichiarante e quindi il debitore dell’obbligazione doganale all’importazione.

• Per importazioni < a 1.549,37 l’va e i diritti sono anticipati dall’amministrazione postale.
• Per importazioni > a €. 1.549,37, è necessario presentare in dogana una dichiarazione su modello conforme DAU.

E-commerce indiretto con modalità dropshipping

Il dropshipping  rappresenta da qualche anno una delle nuove frontiere dell’e-commerce. In pratica, consiste nella possibilità di vendere i propri prodotti online senza avere un magazzino fisico, evitando quindi il problema dell’invenduto.

Il venditore si affida al dropshipper, che spedirà direttamente i prodotti all’acquirente finale, fornendo garanzia e supporto (solitamente). Il venditore online, assume la figura del procacciatore d’affari, procurando nella pratica il cliente e aggiungendo il proprio mark-up al prezzo finale. Per un maggiore approfondimento puoi consultare questo articolo: “Drop Shipping: guida alla normativa fiscale“.

Disciplina fiscale dell’e-commerce diretto

Il commercio elettronico diretto (e-commerce diretto) è caratterizzato dal fatto che l’intera operazione commerciale (cessione e consegna del bene) avviene unicamente per via telematica, attraverso la fornitura di prodotti virtuali non tangibili. I servizi ed i beni ceduti (software, siti web, immagini, testi, basi di dati, musica, film, ecc.), originariamente dematerializzati, vengono, infatti, concretati all’arrivo dal destinatario (download).

Operazioni non incluse

L’art. 7, co. 3 del citato Regolamento UE n. 282/2011, fornisce anche alcuni esempi negati di e-commerce diretto, come ad esempio:

• Servizi di teleradiodiffusione;
• Servizi di telecomunicazione;
• I beni per i quali l’ordine o la sua elaborazione avvengano elettronicamente;
• I CD-ROM, i dischetti ed i supporti fisici analoghi;
• Il materiale stampato, come i libri, bollettini, i giornali o riviste;
• I CD e le audiocassette;
• Le video cassette ed i DVD;
• I giochi su CD-ROM;
• I servizi di professionisti, quali avvocati e consulenti finanziari, che forniscono consulenze ai clienti mediante la posta elettronica;
• I servizi di insegnamento (es. docenze webinar), per i quali il contenuto del corso è fornito da un insegnante attraverso internet.

Territorialità Iva nell’e-commerce diretto

I servizi di e-commerce diretto, sono territorialmente rilevanti nel Paese del committente. La norma di riferimento è l’articolo 58 della Direttiva n. 2006/112/CE, ad opera dell’articolo 5 della Direttiva n. 2008/8/CE. La norma di riferimento interna è, invece, l’articolo 7–sexies comma 1 lettera f) e g) del DPR n. 633/72. Si tratta di una disposizione secondo la quale:

Si considerano soggette a IVA in Italia, se rese a committenti non soggetti passivi d’imposta, le prestazioni di servizi rese tramite mezzi elettronici. Questo quando il committente è domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente senza domicilio all’estero e le prestazioni telecomunicazione e tele-radiodiffusione. Oppure, quando il committente è domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente senza domicilio all’estero e sempre che siano utilizzate nel territorio dell’Unione Europea.

Applicazione dell’Iva nel Paese del committente

Quindi, per quanto attiene ai servizi digitali, non vi è distinzione tra rapporti B2B e B2C. Questo, poiché le operazioni in esame sono assoggettate ad IVA nel Paese del committente (soggetto Iva o meno). Il tutto a prescindere dal luogo in cui il prestatore si considera stabilito (Paese Ue o Extra-Ue). A livello procedurale, le modalità di applicazione dell’Iva saranno, invece, differenziate a seconda dello status del committente (soggetto Iva o meno), in quanto:

• Nei rapporti B2B, l’imposta sarà applicata dal cliente con il meccanismo del reverse charge;
• Nei rapporti B2C, invece, l’imposta sarà pagata direttamente dal fornitore (comunitario o extracomunitario): previa identificazione ai fini Iva nel Paese Ue del committente, avvalendosi del regime speciale del “Mini Sportello Unico” (OSS).

Soglia di 10.000 per e-commerce diretto UE

A partire dal 1° gennaio 2019 è stata introdotta una soglia annua a livello comunitario, pari ad € 10.000. Si tratta della soglia al di sotto della quale le operazioni di commercio elettronico diretto rese a privati consumatori di altri Paesi della UE rimangono imponibili ai fini dell’IVA nello Stato membro di stabilimento del prestatore. Rimane, comunque, ferma la possibilità di optare per la tassazione a destinazione (vincolo biennale).

È stato inoltre che le operazioni di commercio elettronico diretto, per le quali il prestatore si sia avvalso dell’opzione al sistema OSS, devono seguire le regole di fatturazione previste nello Stato membro di identificazione del prestatore che si sia avvalso di tale opzione. Per meglio dire, si applicano le regole di fatturazione del Paese ove l’operazione si considera territorialmente rilevante ai fini IVA. E’ stato, infine, previsto che i soggetti passivi d’imposta extra-UE potranno avvalersi del MOSS anche se gli stessi risultano identificati ai fini IVA in uno o più paesi della UE. Il tutto, fermo restando il vincolo dell’assenza di stabilimento.

Obblighi di certificazione nell’e-commerce diretto

Regime speciale ONE STOP SHOP (“OSS“)

Il regime OSS (One Stop Shop) è stato introdotto al fine di ridurre e semplificare gli adempimenti fiscali derivanti dalla modifica della territorialità dei servizi digitali. Si tratta di un regime IVA che consente di dichiarare e versare l’imposta dovuta per le prestazioni verso privati consumatori europei ovunque fornite, nel solo paese di identificazione. Ovviamente l’applicazione del regime prevede il rispetto da parte degli operatori che si iscrivono al regime speciale OSS delle regole di fatturazione e delle aliquote IVA applicate nei vari Paesi UE.

Fatturazione nel regime speciale IVA OSS

Vediamo adesso le singole modalità di fatturazione:

• Cliente italiano soggetto passivo IVA e fornitore UE. Il fornitore dovrà emettere fattura al momento del pagamento del corrispettivo (articolo 6, comma 3, DPR n. 633/72);
• Cliente italiano privato consumatore e fornitore UE. In base all’articolo 22, comma 1, n. 6-ter del DPR n. 633/72, la fattura non deve essere emessa se non richiesta dal cliente entro il momento di effettuazione dell’operazione (ovvero il pagamento del corrispettivo);
• Cliente estero soggetto IVA fornitore italiano. L’operazione è esclusa Iva in Italia (articolo 7-ter del DPR n. 633/72) ed è previsto l’obbligo di fatturazione: entro il 15 del mese successivo al momento di effettuazione dell’operazione, specificando in fattura la dicitura “inversione contabile” se il cliente è debitore d’imposta in altro Stato UE, oppure “operazione non soggetta” se il cliente è stabilito in Paese Extra-UE;
• Cliente estero privato fornitore Italiano. L’operazione è esclusa da IVA in Italia. Gli obblighi del fornitore italiano sono diversi a seconda che il medesimo sia o meno registrato al OSS:
  • fornitore iscritto al OSS – è esonerato dagli obblighi di fatturazione e registrazione per i servizi digitali resi a clienti di altri Paesi UE;  
  • fornitore non iscritto al OSS – per i clienti di altri Paesi UE, deve identificarsi ai fini Iva nei vari Paesi membri dei clienti.

Per le modalità operative di applicazione del regime speciale IVA del OSS – Mini One Stop Shop puoi consultare questo contributo:

Per approfondire: “OSS: il regime per ecommerce diretto B2C“.

Registrazione all’OSS

Per registrarsi al regime OSS, il soggetto passivo, una volta individuato lo Stato membro di identificazione deve fornire a quest’ultimo una serie di informazioni per via telematica. Dopo aver ricevuto i dati necessari e averne verificato la validità lo Stato membro li trasmette gli altri stati membri.

Ai sensi dell’art. 57-quinquies del Reg. UE 282/2011 la registrazione all’OSS non UE e all’OSS UE è efficace dal primo giorno del trimestre solare successivo a quello in cui il soggetto passivo comunica allo Stato membro di identificazione l’intenzione di iniziare ad avvalersi del regime.

Per identificarsi in Italia ai fini del regime speciale i soggetti interessati, in presenza dei requisiti, devono presentare apposita richiesta all’Agenzia delle Entrate. Per fornire assistenza agli operatori è stato messo a disposizione l’indirizzo email: [email protected] a cui è possibile scrivere per ottenere informazioni sull’applicazione della normativa nazionale e comunitaria del regime speciale.

Consulenza fiscale online

In questo articolo ho cercato di riepilogarti, in modo schematico, quali sono i principali adempimenti ai fini IVA che riguardano l’attività di E-commerce. Naturalmente, si tratta di informazioni del tutto generiche. Se hai intenzione di avviare la tua attività di E-commerce, è necessario che queste informazioni ed il tuo modello di business siano allineate.

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