Qual è la corretta procedura di fatturazione in caso di acquisto di beni da soggetto UE con rappresentante fiscale in Italia?
Il caso classico è quello legato all’acquisto di beni che un soggetto passivo IVA italiano può fare sui vari portali online (es. sicuramente più diffuso quello di Amazon). La fattispecie è quella legata all’impresa italiana che sta acquistando beni (già presenti in Italia). I beni sono di proprietà di un soggetto UE dotato di rappresentante fiscale italiano e vengono spediti al soggetto passivo IVA (sempre in Italia).
In questo caso l’acquirente italiano riceve la fattura direttamente dall’azienda non residente senza applicazione dell’IVA italiana. Questo, anche nel caso in cui il bene acquistato si trovi direttamente in Italia e venga spedito dall’Italia alla sede dell’acquirente. Non sono rari, infatti, i casi in cui oggi vengono acquistati beni di proprietà di aziende non residenti, che si trovano già sul territorio italiano al momento della cessione (magari perché detenuti presso i magazzini del rappresentante fiscale italiano).
Nell’attività di E-commerce questa pratica negli ultimi anni si è diffusa considerevolmente. Per questo motivo è importante conoscere le modalità corrette di assolvimento dell’IVA in questo tipo di operazioni.
Acquisti da azienda non residente di beni già presenti in Italia
Nel caso in cui un’impresa italiana acquisti un bene da parte di azienda non residente, con lo stesso già presente in Italia, nei magazzini della società, l’operazione ai fini IVA si rende imponibile con applicazione dell’inversione contabile. Con la Risoluzione n. 21/E/2015 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito il soggetto cedente UE deve emettere fattura al cessionario (acquirente) italiano con applicazione del meccanismo del “reverse charge“, di cui all’articolo 17, comma 2, del DPR n. 633/72.
In questo tipo di operazione, infatti, non assume rilevanza, la fattura emessa con partita IVA italiana dal rappresentante fiscale italiano del cedente UE. Inoltre, sullo stesso tema e con identiche conclusioni anche la risposta ad interpello n. 11 del 24 gennaio 2020. Detto questo, andiamo ad analizzare tutti i dettagli e le indicazioni per la corretta fatturazione ai fini IVA per gli acquisti da non residenti con rappresentante fiscale in Italia e beni già presenti sul territorio nazionale.
La fatturazione dell’operazione
Nell’operazione descritta, di acquisto di beni da cedente residente UE, da parte di cessionario italiano, nel caso in cui i beni si trovino in Italia, presso il magazzino del cedente, occorre seguire un preciso iter di fatturazione, ovvero:
- L’identificazione, attraverso il rappresentante fiscale, del cedente UE non assume alcuna rilevanza nell’operazione in commento;
- Il cedente UE (anche se identificato in Italia), deve emettere fattura al cessionario italiano in assenza di IVA. L’imponibilità dell’operazione avviene in Italia, attraverso il meccanismo del reverse charge (ex art. 17, co. 2, del DPR n. 633/72).
Reverse charge IVA
Nel contesto del reverse charge, la responsabilità di versare l’IVA si sposta dal fornitore al destinatario dell’operazione. Normalmente, in una transazione standard, è il venditore a dover addebitare e versare l’IVA. Tuttavia, nel reverse charge, è l’acquirente (in questo caso, il rappresentante fiscale del soggetto non residente) a doversi occupare dell’IVA.
Questo significa che l’acquirente registra sia l’IVA a debito (come se fosse il venditore) sia l’IVA a credito (come se fosse l’acquirente) nella propria contabilità. Di fatto, queste due voci si annullano, lasciando invariato il carico fiscale complessivo.
L’acquisto di beni tramite portali web
Caso classico di questa fattispecie è legato all’acquisto di beni tramite portali online da parte di azienda italiana (cessionario) ove i beni del cedente non residente (ma identificato in Italia con rappresentante fiscale) si trovano già sul territorio italiano (presso la sede del proprio rappresentante fiscale).
Un acquisto effettuato da Amazon, ad esempio, si presenta con la medesima fattispecie. Detto questo, andiamo a vedere la risposta fornita dall’Agenzia delle Entrate, ma soprattutto la modalità corretta di contabilizzare la fattura ai fini IVA.
Fattura del rappresentante fiscale italiano è irrilevante ai fini IVA
Per gli acquisti da non residenti, con beni già presenti in Italia, nel caso di fattura emessa dal rappresentante fiscale, con la sola partita IVA italiana la stessa è considerata non rilevante ai fini IVA. Tuttavia, è concesso, che in relazione ad una cessione interna, il rappresentante fiscale italiano di un soggetto estero possa, per proprie esigenze, emettere nei confronti di un cliente residente un documento rilevante ai fini IVA. In questo documento deve essere indicato che il debitore d’imposta è il cessionario/committente residente.
A sua volta, il soggetto cedente (UE o extra-UE) deve emettere fattura con l’indicazione della sua partita IVA comunitaria (se UE) e della partita IVA italiana (del rappresentante fiscale). In caso do soggetto cedente non comunitario in fattura deve essere indicata solo la partita IVA italiana del proprio rappresentante fiscale. Il documento deve essere emesso senza applicazione dell’IVA, ex articolo 17, comma 2 del DPR n. 633/72. In questo modo il cessionario italiano è chiamato ad assolvere l’IVA con l’applicazione del reverse charge.
Qualora non sia possibile entrare in possesso del documento recante i dati del fornitore (UE o extra-UE), il soggetto IVA italiano (cessionario dell’operazione) è legittimato ad emettere autofattura per regolarizzare l’operazione. In buona sostanza, si deve seguire la medesima procedura legata alla mancata ricezione della fattura nelle operazioni con controparti non residenti.
Reverse charge obbligatorio per l’applicazione dell’IVA
Il fatto di dover applicare il reverse charge nella fatturazione dipende dalle disposizioni della Legge n. 228/12. Norma che attuato la Direttiva n. 2010/45/UE in materia di fatturazione. In particolare è stato modificato l’articolo 17 del DPR n. 633/72, in relazione al reverse charge obbligatorio. Tra le operazioni oggetto di reverse vi sono quelle effettuate da soggetti non residenti non stabiliti nei confronti di soggetti stabiliti nel territorio dello Stato. In questo caso, è opportuno ribadire che, l’applicazione dell’imposta da parte del cessionario/committente nazionale deve avvenire attraverso l’applicazione della seguente procedura:
- Mediante integrazione della fattura emessa dal fornitore/prestatore UE (dalla posizione IVA estera), secondo le disposizioni degli artt. 46 e 47 del D.L. n. 331/93, per tutti gli acquisti di beni/servizi territorialmente rilevanti in Italia, effettuate da soggetti passivi comunitari;
- Mediante emissione dell’autofattura per l’acquisto di beni o servizi territorialmente rilevanti in Italia da fornitori stabiliti in Paesi extra-UE.
In entrambi i casi il meccanismo di applicazione dell’IVA è quello del reverse charge a cura del cessionario italiano. Questa procedura è quella prevista dall’articolo 219-bis della Direttiva n. 2006/112/CE. Tale articolo prevede che la fattura debba essere emessa in base alle norme dello Stato membro in cui la cessione si considera effettuata. Tuttavia, ove il fornitore non sia stabilito nello Stato membro in cui l’operazione è territorialmente rilevante, la fattura può essere emessa in base alle norme dello Stato membro di stabilimento del fornitore. Questo nel caso in cui il cessionario/committente sia il debitore d’imposta, per le corrispondenti operazioni effettuate da soggetti nazionali nei confronti di soggetti passivi debitori d’imposta in altro Stato UE). Trattasi di acquisti da enti non residenti.
L’emissione del documento elettronico per l’applicazione del reverse charge
Per poter assolvere l’IVA con il meccanismo del reverse charge, sia in caso di integrazione (fornitore/prestatore UE) che tramite autofattura (fornitore/prestatore extra-UE), il cessionario/committente italiano è chiamato a predisporre un documento elettronico (TD19) ove devono essere riportati i dati utili all’integrazione degli estremi della fattura del fornitore estero. Una volta predisposto il documento può essere inviato tramite Sistema di Interscambio (SdI). Questa procedura permette di far transitare la fattura estera attraverso SdI (emettendo una fattura di integrazione secondo la normativa nazionale) in modo che il documento stesso abbia valore e venga recapitato solo al soggetto emittente (committente/cessionario nazionale).
All’interno dell’autofattura elettronica, il campo dedicato al cedente/prestatore deve contenere i dati del fornitore estero, mentre nel campo dedicato al committente/cessionario devono essere riportati i dati dell’operatore nazionale che effettua l’integrazione della fattura. Particolarmente importante è l’attenzione alla data da indicare nel documento elettronico che si differenzia a seconda dei casi, nel modo seguente:
- Data di ricezione della fattura emessa dal fornitore/cedente UE (o comunque una data ricadente nel mese di ricezione della fattura stessa);
- Data di effettuazione dell’operazione con il fornitore/cedente extra-UE, in caso di emissione dell’autofattura.
Adempimenti IVA da parte del cessionario italiano
In pratica, l’IVA relativa a tutte le cessioni di beni e le prestazioni di servizi territorialmente rilevanti in Italia, rese da soggetti stabiliti in altro Stato UE (o extra-UE), deve sempre essere assolta dal soggetto committente (soggetto passivo stabilito in Italia), mediante l’applicazione del meccanismo del reverse charge. Il tutto, ancorché il cedente o prestatore sia identificato ai fini IVA in Italia, tramite identificazione diretta o rappresentante fiscale. Pertanto, l’unica fattura considerata valida ai fini IVA è quella emessa dal soggetto cedente che riporta la propria partita IVA (se operatore UE) o solo la partita IVA nazionale (se operatore extra-UE). Relativamente alle prestazioni rese dal fornitore/prestatore UE, in merito agli adempimenti da compiere, il soggetto committente soggetto passivo IVA italiano è chiamato a:
- Numerare la fattura del fornitore comunitario e integrarla con l’indicazione del valore in Euro del corrispettivo e degli elementi che concorrono a formare la base imponibile, nonché dell’IVA (così come avviene in caso di ricezione di fattura per operazioni con controparti UE);
- Annotare la fattura, entro il giorno 15 del mese successivo a quello ricezione della fattura, e con riferimento al mese precedente, distintamente nel registro IVA vendite e in quello degli acquisti;
- Emettere autofattura entro il giorno 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. Questo nel caso di mancata ricezione della fattura del fornitore comunitario entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. L’autofattura deve essere annotata entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente.
Conclusioni
Gli acquirenti soggetti passivi stabiliti in Italia, in caso di acquisti, da fornitori non residenti ma ivi registrati, di beni presenti nel territorio nazionale, devono necessariamente pretendere da questi ultimi l’emissione di una fattura con indicazione della partita IVA estera (assieme alla partita IVA nazionale di identificazione). Questo, al fine di poter correttamente adempiere agli obblighi di integrazione e registrazione previsti dal secondo comma dell’articolo 17 del DPR n. 633/72 e dall’articolo 46 del D.L. n. 331/93. L’eventuale “documento” che venga comunque emesso dal suo rappresentante fiscale in Italia (in applicazione della Risoluzione n. 89/2010), non rileva ai fini IVA e non può, dunque, essere integrato e registrato dall’acquirente nazionale.
Deve essere considerato, inoltre, che se la fattura “estera”, nonostante le richieste, non arriva entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, l’acquirente nazionale deve necessariamente procedere (ex artt. 46, comma 5, e 47, comma 1, del D.L. n. 331/93) con l’emissione di un’autofattura. Tale documento deve essere emesso entro il giorno 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. L’autofattura, a quel punto, deve essere annotata entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente.
Questa procedura, in particolare, oggi è sempre più frequente in quanto riflette il crescere dell’economia digitale, ove operatore non residenti si affacciano al mercato nazionale attraverso magazzini di proprietà di terzi che assolvono anche la funzione di rappresentante fiscale in Italia. Ebbene, in questi casi, l’attenzione deve essere posta sulla fattura che deve arrivare dal cedente non residente a cui applicare l’IVA con meccanismo del reverse charge. Particolare attenzione deve essere prestata poi alla possibilità che venga inviata anche la fattura da parte dell’identificazione in Italia del soggetto (cedente) non residente.
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