Il lavoratore residente in Italia che svolge la prestazione in smart working per un datore estero è soggetto a tassazione esclusiva in Italia sull’intero reddito percepito, indipendentemente dalla sede del datore di lavoro (art. 3 TUIR; Circ. AdE 25/E/2023). Il luogo di svolgimento fisico dell’attività determina il criterio di collegamento del reddito. Il datore estero privo di stabile organizzazione in Italia non è sostituto d’imposta: il lavoratore assolve autonomamente gli obblighi dichiarativi. Il commentario OCSE 2025 (par. 44.1–44.21) ha introdotto la soglia del 50% del tempo lavorativo e il criterio della ragione commerciale per valutare quando l’abitazione del lavoratore configura stabile organizzazione dell’impresa estera.
Indice degli argomenti
- Dove si pagano le tasse: il criterio della presenza fisica
- Regola dei 183 giorni: quando scatta la tassazione in Italia
- Residenza fiscale in Italia: i quattro criteri dell’art. 2 TUIR
- Stabile organizzazione occulta: i rischi per il datore estero
- Retribuzioni convenzionali e smart working: quando non si applicano
- Regime impatriati e smart working per datore estero
- Obblighi del datore estero: fisco e previdenza
- Consulenza online fiscalità internazionale
Dove si pagano le tasse: il criterio della presenza fisica
Il reddito da lavoro dipendente è tassato nello Stato in cui il lavoratore è fisicamente presente durante lo svolgimento della prestazione. Questo principio, sancito dall’art. 15 par. 1 del Modello OCSE di Convenzione contro le doppie imposizioni e recepito nell’ordinamento interno dall’art. 23 del TUIR, si applica integralmente al lavoro in modalità agile. L’Agenzia delle Entrate, con la Circolare n. 25/E/2023, ha confermato che il ricorso allo smart working non modifica i criteri ordinari di collegamento del reddito al territorio.
Residente fiscale italiano con datore estero: tassazione esclusiva
Il lavoratore residente fiscalmente in Italia che svolge la propria prestazione dall’abitazione italiana è soggetto a tassazione esclusiva in Italia sull’intero reddito percepito, indipendentemente dalla nazionalità o dalla sede del datore di lavoro. Il fondamento normativo è l’art. 3 del TUIR, che assoggetta i residenti alla tassazione su tutti i redditi ovunque prodotti (worldwide taxation principle). Residenza e luogo di svolgimento dell’attività coincidono entrambi in Italia: non si configura alcuna potestà impositiva concorrente dello Stato estero dove ha sede il datore. Un lavoratore che opera da Milano per una società tedesca non è soggetto a tassazione in Germania sul reddito prodotto in Italia, anche se la retribuzione viene accreditata su un conto estero o erogata in valuta straniera.
Non residente che lavora temporaneamente dall’Italia
Lo scenario si modifica quando il lavoratore è fiscalmente residente all’estero e si trova temporaneamente in Italia a svolgere la prestazione per il proprio datore estero. In questo caso il reddito prodotto fisicamente in Italia è imponibile anche nel nostro Paese ai sensi dell’art. 23, co. 1, lett. c) del TUIR, che considera prodotti nel territorio dello Stato i redditi di lavoro dipendente prestati da non residenti sul territorio italiano. L’applicazione di questo principio è tuttavia subordinata alla verifica delle disposizioni della Convenzione contro le doppie imposizioni applicabile, che può riconoscere la potestà impositiva esclusiva allo Stato di residenza del lavoratore al ricorrere di specifiche condizioni (la cosiddetta regola dei 183 giorni, analizzata nel paragrafo successivo).
Leggi anche: Smart working dall’estero < 183 giorni: tassazione.
Come evitare la doppia ritenuta: il certificato di residenza fiscale
Un problema operativo frequente riguarda i datori esteri che, ignorando la normativa convenzionale, operano ritenute alla fonte nel proprio Paese sul reddito erogato al lavoratore italiano. Per prevenire la doppia imposizione, il lavoratore deve produrre al datore estero il certificato di residenza fiscale italiana, rilasciato dall’Agenzia delle Entrate su richiesta. Il documento attesta formalmente la residenza fiscale in Italia e obbliga il datore estero ad applicare correttamente la Convenzione, sospendendo le ritenute. In assenza di questo certificato, il lavoratore subisce una doppia tassazione e deve successivamente richiedere il rimborso delle imposte pagate all’estero attraverso le procedure previste dalla Convenzione applicabile, con tempi e costi significativi.
Regola dei 183 giorni: quando scatta la tassazione in Italia
La regola dei 183 giorni è il meccanismo convenzionale che determina la tassazione esclusiva nello Stato di residenza del lavoratore, escludendo la potestà impositiva dell’Italia sul reddito prodotto fisicamente nel territorio italiano da un soggetto non residente. La fonte è l’art. 15, par. 2, del Modello OCSE di Convenzione contro le doppie imposizioni, recepito nelle singole convenzioni bilaterali stipulate dall’Italia.
Le tre condizioni cumulative dell’art. 15 par. 2 del Modello OCSE
La tassazione esclusiva nello Stato di residenza del lavoratore si applica solo se ricorrono simultaneamente tutte e tre le seguenti condizioni:
| Condizione | Contenuto | Effetto se non rispettata |
|---|---|---|
| Soglia temporale | Il lavoratore soggiorna in Italia per meno di 183 giorni nell’anno fiscale | Scatta la tassazione concorrente in Italia |
| Datore non residente | La retribuzione è pagata da un datore di lavoro non residente in Italia | La condizione viene meno se il datore ha sede o stabile organizzazione in Italia |
| Assenza di stabile organizzazione | L’onere retributivo non è sostenuto da una stabile organizzazione italiana del datore | La condizione viene meno anche se il costo è imputato a una branch italiana |
Se anche una sola delle tre condizioni non è soddisfatta, l’Italia acquista potestà impositiva concorrente sul reddito prodotto nel suo territorio. La doppia imposizione che ne deriva viene eliminata attraverso il credito d’imposta riconosciuto dallo Stato di residenza del lavoratore.
Come si contano i 183 giorni: giorni fisici, ferie e week-end
Il criterio di riferimento è la presenza fisica del lavoratore sul territorio italiano, indipendentemente dal luogo in cui vengono trascorsi i giorni non lavorativi. Come chiarito dalla Risposta a interpello n. 458/2021 e dalla Circolare del Ministero delle Finanze n. 207/2000, nel computo dei 183 giorni rientrano:
- i giorni lavorativi effettivi trascorsi in Italia
- i periodi di ferie goduti in Italia
- le festività e i riposi settimanali trascorsi in Italia
- il giorno di arrivo e il giorno di partenza
Non rileva invece il luogo in cui si dorme o si alloggia: conta esclusivamente dove il lavoratore si trova fisicamente durante la giornata. Per le Convenzioni che, come quella Italia-Cina, fanno riferimento all’anno solare, il conteggio si effettua dal 1° gennaio al 31 dicembre. Alcune Convenzioni prevedono invece un periodo mobile di 12 mesi, nel qual caso i giorni si sommano nell’arco dei dodici mesi precedenti o successivi alla data di riferimento contrattuale, come precisato dalla Risposta n. 458/2021 in relazione all’art. 51, co. 8-bis del TUIR.
Superamento della soglia: effetti sulla residenza fiscale
Il superamento dei 183 giorni di presenza fisica in Italia non produce automaticamente il trasferimento della residenza fiscale in Italia, ma ne costituisce un elemento rilevante. Ai sensi dell’art. 2, co. 2 del TUIR, la residenza fiscale in Italia si determina in base a criteri alternativi — tra cui la dimora abituale — che vengono analizzati nella sezione successiva. Un soggetto che trascorre oltre 183 giorni in Italia ha la dimora abituale nel territorio dello Stato e, in assenza di elementi contrari documentati, rischia di essere considerato fiscalmente residente in Italia con conseguente obbligo di tassazione su tutti i redditi ovunque prodotti.
Residenza fiscale in Italia: i quattro criteri dell’art. 2 TUIR
La residenza fiscale delle persone fisiche in Italia si determina esclusivamente in base ai criteri stabiliti dall’art. 2, co. 2 del TUIR. La Circolare n. 25/E/2023 ha confermato che il ricorso allo smart working non introduce deroghe a questa disciplina: le regole ordinarie si applicano invariate indipendentemente dalla modalità agile di svolgimento della prestazione lavorativa.
Iscrizione anagrafica, domicilio, residenza civilistica e presenza fisica
Ai sensi dell’art. 2, co. 2 del TUIR, è considerato fiscalmente residente in Italia il soggetto che, per la maggior parte del periodo d’imposta (ossia per almeno 183 giorni in un anno ordinario, 184 in un anno bisestile), soddisfa almeno uno dei seguenti quattro criteri, tra loro alternativi:
| Criterio | Definizione operativa | Note |
|---|---|---|
| Iscrizione anagrafica | Risulta iscritto nelle anagrafi della popolazione residente | Criterio formale; non è sufficiente la sola iscrizione AIRE per escludere la residenza italiana |
| Domicilio | Ha nel territorio dello Stato la sede principale dei propri affari e interessi (art. 43 c.c.) | Include interessi economici, patrimoniali e familiari |
| Residenza civilistica | Ha nel territorio dello Stato la dimora abituale (art. 43 c.c.) | Luogo dove il soggetto vive concretamente nella quotidianità |
| Presenza fisica | Si trova fisicamente in Italia, computando per intero anche le frazioni di giorno | Criterio introdotto dal D.Lgs. 209/2023 in vigore dal 2024 |
È sufficiente la sussistenza di uno solo di questi criteri per la maggior parte del periodo d’imposta per radicare la residenza fiscale in Italia. Un lavoratore iscritto all’AIRE che mantiene in Italia la propria abitazione principale, il coniuge e i figli, o la gestione dei principali investimenti patrimoniali, è a forte rischio di essere considerato residente fiscale italiano nonostante la cancellazione anagrafica.
Tie breaker rules: come si risolve il conflitto di residenza tra due Stati
Quando due Stati considerano entrambi il medesimo soggetto fiscalmente residente secondo le rispettive normative interne, si genera un conflitto di residenza che viene risolto attraverso le tie breaker rules previste dall’art. 4, par. 2 del Modello OCSE. I criteri si applicano in ordine gerarchico e l’analisi si interrompe al primo criterio che consente di attribuire la residenza a uno solo dei due Stati:
- Abitazione permanente — prevale lo Stato in cui il soggetto dispone di un’abitazione permanente
- Centro degli interessi vitali — prevale lo Stato con cui i legami personali ed economici sono più stretti (famiglia, occupazione, investimenti, attività sociali)
- Dimora abituale — prevale lo Stato in cui il soggetto soggiorna più a lungo nell’anno, valutando frequenza, durata e regolarità dei soggiorni (Commentario OCSE, par. 19)
- Nazionalità — criterio residuale applicato solo se i precedenti non risolvono il conflitto
Come precisato dalla Risposta n. 458/2021, la valutazione del conflitto di residenza richiede un’analisi documentale concreta: contratti di locazione, certificati di residenza dei familiari, estratti conto bancari, abbonamenti e iscrizioni associative costituiscono tutti elementi rilevanti. In caso di persistente incertezza, le autorità fiscali dei due Stati possono attivare la procedura amichevole prevista dalla Convenzione applicabile.
AIRE e smart working: l’iscrizione non è sufficiente
L’iscrizione all’AIRE è un requisito formale necessario ma non sufficiente per escludere la residenza fiscale italiana. L’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 25/E/2023, ha ribadito che il dato anagrafico non prevale sugli elementi fattuali: un soggetto iscritto all’AIRE che lavora in smart working dall’Italia, mantenendo qui il domicilio o la dimora abituale per la maggior parte del periodo d’imposta, rimane fiscalmente residente in Italia ai sensi dell’art. 2 del TUIR. Questa posizione è stata confermata anche nella Risposta n. 458/2021, dove l’Agenzia ha applicato i criteri dell’art. 2 TUIR prescindendo dalla causa della permanenza in Italia (emergenza Covid), ribadendo che la norma interna non prevede deroghe basate su circostanze eccezionali.
Stabile organizzazione occulta: i rischi per il datore estero
La stabile organizzazione è una sede fissa di affari attraverso cui un’impresa estera esercita la propria attività in un altro Stato, acquisendo obblighi fiscali in quel territorio (art. 5 Modello OCSE; art. 162 TUIR). Nel contesto del lavoro da remoto, l’abitazione del dipendente può configurare una stabile organizzazione dell’impresa estera in Italia quando ricorrono specifiche condizioni. Il commentario OCSE 2025 (paragrafi 44.1–44.21) ha introdotto criteri analitici più precisi rispetto alle indicazioni precedenti, affiancando alla prassi consolidata dell’Agenzia delle Entrate una soglia temporale di riferimento e un test qualitativo sulla ragione commerciale.
La soglia del 50% e il criterio della ragione commerciale (OCSE 2025)
Il commentario OCSE 2025 introduce al paragrafo 44.10 una prima indicazione quantitativa: se il dipendente lavora dall’abitazione italiana per meno del 50% del tempo complessivo di lavoro nell’arco di 12 mesi, quel luogo non costituisce in linea generale una sede fissa di affari dell’impresa estera. Il superamento della soglia non determina automaticamente la stabile organizzazione, ma impone un’analisi ulteriore.
Il criterio qualitativo decisivo è la ragione commerciale (par. 44.11): occorre verificare se esiste un interesse operativo dell’impresa estera affinché il dipendente svolga la prestazione dall’Italia, distinto dalla mera scelta personale del lavoratore. Costituisce ragione commerciale la necessità di presidiare il mercato italiano, interagire con clienti o fornitori locali, accedere a risorse specifiche del territorio. Non costituisce ragione commerciale la scelta del lavoratore di vivere in Italia per motivi personali, il risparmio di costi o le differenze di fuso orario. In assenza di ragione commerciale, anche il superamento della soglia del 50% non configura stabile organizzazione.
I tre requisiti tradizionali: disponibilità, continuità, attività non ausiliaria
Parallelamente ai nuovi criteri OCSE 2025, l’Agenzia delle Entrate applica i tre requisiti tradizionali che devono ricorrere cumulativamente:
1. Disponibilità dell’abitazione per l’impresa estera: L’abitazione si considera a disposizione dell’impresa quando è il datore a richiedere al dipendente di lavorare da casa, non fornendogli un ufficio alternativo. Se il lavoro da remoto è una scelta volontaria del lavoratore non imposta contrattualmente dall’azienda, il requisito non è soddisfatto. La presenza di un contratto che regoli espressamente le modalità di lavoro agile è elemento determinante.
2. Carattere continuativo dell’utilizzo: La stabile organizzazione richiede stabilità temporale. Un utilizzo occasionale o stagionale dell’abitazione non integra il requisito. La presenza in Italia per oltre 183 giorni nell’anno rappresenta una situazione di stabilità che impone valutazione attenta, pur in assenza di una soglia legale precisa oltre quella indicativa del 50% introdotta dall’OCSE 2025.
3. Attività non preparatorie o ausiliarie: Le funzioni svolte dal dipendente devono rientrare nel core business aziendale. La Corte di Cassazione, con ordinanza n. 1977/2020, ha accertato la stabile organizzazione nell’abitazione italiana del rappresentante di una società ceca che svolgeva da remoto l’organizzazione e gestione di pacchetti turistici in Lombardia — attività coincidente con l’oggetto principale dell’impresa estera. Attività di supporto amministrativo, archiviazione documentale o gestione agenda restano nell’area ausiliaria e non integrano il requisito.
Le sei casistiche: tabella
La combinazione delle variabili rilevanti — percentuale di lavoro dall’Italia, ragione commerciale, tipo di attività — genera scenari con esiti differenti. La tabella seguente sintetizza i casi più ricorrenti nella prassi:
| Scenario | % tempo in Italia | Ragione commerciale | Tipo di attività | Esito SO |
|---|---|---|---|---|
| 1 | < 50% | Assente | Qualsiasi | ✗ Nessuna SO |
| 2 | < 50% | Presente | Ausiliaria | ✗ Nessuna SO |
| 3 | < 50% | Presente | Core business | Valutazione caso per caso |
| 4 | > 50% | Assente (scelta personale) | Qualsiasi | ✗ Nessuna SO |
| 5 | > 50% | Presente | Ausiliaria | ✗ Nessuna SO |
| 6 | > 50% | Presente | Core business | ✓ SO probabile |
Fonte: elaborazione su Commentario OCSE 2025 par. 44.1–44.21; Cass. ord. n. 1977/2020; Circ. AdE 25/E/2023.
Leggi anche: Smart working per datore estero: quando è stabile organizzazione?
Conseguenze fiscali per il datore estero: obblighi e soluzioni operative
Se si configura una stabile organizzazione in Italia, il datore estero è tenuto a identificarsi fiscalmente nel territorio dello Stato: iscrizione al Registro delle Imprese, ottenimento di partita IVA e codice fiscale, presentazione della dichiarazione dei redditi e versamento delle imposte sui profitti attribuibili alla stabile organizzazione secondo i criteri dell’art. 7 del Modello OCSE e dell’art. 152, co. 2 del TUIR. La determinazione del reddito imponibile richiede un’analisi di transfer pricing sulle funzioni svolte, i rischi assunti e gli asset utilizzati dalla stabile organizzazione. Per il lavoratore le conseguenze dirette sono limitate, ma quelle indirette possono essere significative: il datore estero potrebbe scegliere di interrompere il rapporto, rilocare il dipendente o costituire una società controllata italiana.
Stai valutando il rischio di stabile organizzazione per la tua azienda o per il tuo datore estero? L’analisi richiede la verifica puntuale di contratto, mansioni, percentuale di tempo in Italia e ragione commerciale. È possibile richiedere una consulenza in fiscalità internazionale per ottenere una valutazione professionale della specifica situazione prima che emergano contestazioni da parte dell’Agenzia delle Entrate.
- Smart working per datore estero: quando è stabile organizzazione?
- Ufficio di rappresentanza in Italia: come si apre?
Retribuzioni convenzionali e smart working: quando non si applicano
Le retribuzioni convenzionali sono un regime speciale di determinazione della base imponibile per il lavoratore dipendente residente in Italia che svolge l’attività lavorativa all’estero: in luogo della retribuzione effettivamente percepita, il reddito imponibile viene determinato sulla base di valori tabellari fissati annualmente con decreto del Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali (art. 51, co. 8-bis TUIR; D.L. n. 317/1987). Questo regime, concepito per chi lavora stabilmente fuori dall’Italia, non è compatibile con lo smart working svolto dall’abitazione italiana e la prassi dell’Agenzia delle Entrate lo esclude esplicitamente in più documenti.
I quattro requisiti dell’art. 51 co. 8-bis TUIR
L’agevolazione si applica esclusivamente se ricorrono cumulativamente tutte le seguenti condizioni:
| Requisito | Contenuto |
|---|---|
| Categoria contrattuale | Il lavoratore appartiene a una categoria per cui il decreto ministeriale fissa la retribuzione convenzionale |
| Esclusività | L’attività lavorativa all’estero costituisce l’oggetto esclusivo del rapporto: la prestazione deve essere integralmente svolta fuori dall’Italia |
| Continuità | L’attività è svolta all’estero con carattere di permanenza o sufficiente stabilità, non in modo occasionale |
| Soglia temporale | Il lavoratore soggiorna nello Stato estero per più di 183 giorni nell’arco di 12 mesi, calcolati secondo il contratto di lavoro (periodo mobile, non necessariamente anno solare) |
Il requisito dell’esclusività è quello che esclude strutturalmente l’applicazione delle retribuzioni convenzionali al lavoratore in smart working dall’Italia: se una parte della prestazione è svolta fisicamente nel territorio italiano, la condizione non è rispettata.
Lo smart working in Italia esclude le retribuzioni convenzionali: Risp. 590/2021
La Risposta a interpello n. 590/2021 riguarda una dirigente distaccata in Germania che svolgeva occasionalmente la prestazione in smart working dalla propria abitazione italiana. L’Agenzia delle Entrate ha stabilito che lo svolgimento della prestazione in Italia, anche in modo occasionale, comporta la presenza fisica della dipendente nel territorio italiano e, conseguentemente, il mancato rispetto della condizione di soggiorno all’estero per più di 183 giorni nell’arco di 12 mesi. Il regime dell’art. 51, co. 8-bis del TUIR non può trovare applicazione qualora, nell’arco temporale di riferimento, la dipendente soggiorni in Italia per un periodo pari o superiore a 183 giorni a causa dello smart working svolto dall’abitazione italiana. Il criterio determinante è la presenza fisica nel luogo di svolgimento della prestazione, indipendentemente dal fatto che la retribuzione sia corrisposta dall’estero o che il contratto di distacco sia formalmente in essere.
Il caso dei distaccati rientrati in Italia: Risp. 458/2021
La Risposta a interpello n. 458/2021 affronta il caso di dipendenti italiani distaccati in Cina che, a causa delle restrizioni Covid-19, erano rientrati in Italia continuando a svolgere la prestazione in remote working a beneficio della distaccataria cinese. L’Agenzia ha confermato che, per i dipendenti rimasti in Italia per più di 184 giorni nel 2020, non trovano applicazione le retribuzioni convenzionali: il regime dell’art. 51, co. 8-bis TUIR richiede il soggiorno all’estero per più di 183 giorni, condizione non rispettata per effetto della permanenza italiana. Sul punto l’Agenzia ha inoltre precisato che le raccomandazioni del Segretariato OCSE del 3 aprile 2020 — che suggerivano di neutralizzare le distorsioni causate dall’emergenza sanitaria — riguardano esclusivamente l’interpretazione delle Convenzioni contro le doppie imposizioni e non hanno rilevanza ai fini dell’interpretazione della normativa interna italiana. L’accordo amichevole stipulato dall’Italia con Francia, Austria e Svizzera per neutralizzare gli effetti Covid non è estendibile a Paesi terzi, inclusa la Cina.
Regime impatriati e smart working per datore estero
Il regime agevolativo per lavoratori impatriati (art. 5, D.Lgs. n. 209/2023, come modificato dall’art. 22, L. n. 132/2025) consente ai lavoratori che trasferiscono la residenza fiscale in Italia di tassare solo il 50% del reddito di lavoro prodotto nel territorio italiano, entro un limite annuo di € 600.000, per un periodo di 5 anni a partire dal periodo d’imposta del trasferimento. L’agevolazione è accessibile anche a chi, rientrato in Italia, continua a lavorare in smart working per un datore di lavoro estero, a condizione che la prestazione sia svolta prevalentemente nel territorio italiano.
Il criterio guida è la territorialità del reddito: ai sensi dell’art. 23 del TUIR, i redditi di lavoro dipendente si considerano prodotti in Italia se la prestazione è svolta fisicamente nel territorio dello Stato, indipendentemente dalla residenza del soggetto che eroga la retribuzione. La sede estera del datore di lavoro non è quindi ostativa all’accesso al regime.
Leggi anche: Regime impatriati smart working: guida (datore estero)
Requisiti di accesso: anni di residenza estera e datore diverso o stesso gruppo
Il numero minimo di periodi d’imposta di residenza fiscale estera richiesti varia in funzione del rapporto con il datore di lavoro:
| Situazione | Anni minimi di residenza estera |
|---|---|
| Datore estero diverso da qualsiasi precedente datore italiano o del gruppo | 3 periodi d’imposta |
| Stesso datore estero (o gruppo) per cui si lavorava all’estero, senza precedenti rapporti in Italia con quel soggetto | 6 periodi d’imposta |
| Stesso datore estero (o gruppo) per cui si lavorava all’estero, con precedenti rapporti in Italia con quel soggetto | 7 periodi d’imposta |
Fonte: art. 5, D.Lgs. n. 209/2023 come modificato dall’art. 22, L. n. 132/2025.
La differenziazione mira a evitare rientri fittizi o trasferimenti meramente nominali all’estero finalizzati a ottenere l’agevolazione. Il requisito dei 3 anni si applica al lavoratore che al rientro instaura un rapporto con un datore completamente nuovo, senza collegamenti con il gruppo societario del precedente datore estero.
Risposta n. 2/2026: conferma AdE per datore estero diverso
Con la Risposta n. 2 del 12 gennaio 2026, l’Agenzia delle Entrate ha confermato che il lavoratore rientrato in Italia che svolge la prestazione in smart working per un datore estero diverso da quello per cui era impiegato all’estero può accedere al nuovo regime impatriati, al ricorrere di tutti i requisiti previsti dalla normativa. Il caso esaminato riguardava una contribuente rientrata nel 2025 con contratto di lavoro italiano (CCNL Commercio) alle dipendenze di una società con sede in Germania, che prestava l’attività prevalentemente in Italia in modalità smart working. L’Agenzia ha riconosciuto l’accesso al beneficio per il 2026 e per i quattro anni successivi. Ha inoltre ribadito che, qualora il datore di lavoro non abbia potuto riconoscere l’agevolazione in busta paga, il lavoratore può recuperarla direttamente nella dichiarazione dei redditi.
Un ulteriore chiarimento rilevante per i nuclei familiari è contenuto nella Risposta n. 82 del 20 marzo 2026, in cui l’Agenzia ha precisato che il rientro anticipato dei figli in Italia nell’anno precedente al rientro del genitore lavoratore non preclude l’accesso alla maggiore agevolazione (tassazione sul 40% in presenza di figli minori residenti in Italia durante il periodo di fruizione).
Come applicare l’agevolazione in dichiarazione dei redditi
Il lavoratore in smart working per datore estero non ha un sostituto d’imposta italiano che possa riconoscere l’agevolazione in busta paga. L’accesso al regime avviene quindi direttamente in sede di dichiarazione dei redditi: nel quadro RC del Modello Redditi Persone Fisiche il reddito di lavoro dipendente viene indicato nella misura ridotta del 50%. Il lavoratore è tenuto a conservare la documentazione che attesta il possesso dei requisiti:
- certificati di residenza fiscale estera per i periodi d’imposta richiesti
- contratto di lavoro con il datore estero
- documentazione che attesti lo svolgimento prevalente dell’attività in Italia
- buste paga estere relative ai periodi precedenti al rientro
Stai valutando l’accesso al regime impatriati con contratto estero e smart working dall’Italia? La verifica del numero di anni di residenza estera, del requisito di qualificazione e dell’assenza di collegamenti con precedenti datori italiani richiede un’analisi documentale specifica. È possibile richiedere una consulenza dedicata al regime impatriati per verificare il possesso dei requisiti prima del trasferimento della residenza.
Obblighi del datore estero: fisco e previdenza
Il datore di lavoro estero che ha un dipendente residente in Italia che svolge la prestazione in smart working dal territorio italiano deve verificare se ha obblighi fiscali e previdenziali nel nostro Paese. La risposta dipende dalla configurazione o meno di una stabile organizzazione in Italia e dalla normativa previdenziale europea o convenzionale applicabile.
Sostituto d’imposta: solo con stabile organizzazione
In assenza di stabile organizzazione in Italia, il datore estero non riveste la qualifica di sostituto d’imposta ai sensi degli artt. 23 e 29 del DPR n. 600/1973. Questa posizione è stata confermata dall’Agenzia delle Entrate: l’operatore straniero non residente e privo di stabile organizzazione nel territorio italiano non è tenuto ad applicare ritenute alla fonte sui compensi erogati al lavoratore italiano. Il lavoratore residente assolve autonomamente gli obblighi fiscali presentando la dichiarazione dei redditi (Modello Redditi Persone Fisiche) e versando le imposte dovute tramite il meccanismo degli acconti e del saldo IRPEF. Il datore estero è tenuto unicamente a fornire documentazione sui compensi erogati, tipicamente sotto forma di payslip o lettera di remunerazione annuale, che il lavoratore utilizzerà per la propria dichiarazione.
Se invece si configura una stabile organizzazione in Italia, il datore estero acquisisce gli obblighi di sostituto d’imposta per i redditi erogati ai dipendenti che operano attraverso quella stabile organizzazione, con tutti gli adempimenti connessi: ritenute mensili, versamenti tramite modello F24, certificazione unica annuale e dichiarazione del sostituto d’imposta (modello 770).
Previdenza: certificato A1 o iscrizione INPS
Sul fronte previdenziale la disciplina è più complessa di quella fiscale. Il Regolamento UE n. 883/2004 stabilisce che il lavoratore è soggetto alla legislazione previdenziale dello Stato in cui svolge abitualmente la propria attività. Il lavoratore che opera stabilmente dall’Italia è quindi soggetto alla contribuzione INPS italiana, indipendentemente dalla nazionalità del datore o dalla sede contrattuale.
Esistono due percorsi alternativi:
| Soluzione | Condizioni | Effetto |
|---|---|---|
| Certificato A1 | Distacco temporaneo previsto per meno di 24 mesi con mantenimento del legame con lo Stato di invio | Il lavoratore resta soggetto alla legislazione previdenziale del Paese del datore; evita doppia contribuzione |
| Iscrizione INPS | Assenza dei requisiti per il certificato A1 o superamento dei 24 mesi | Il datore estero deve aprire posizione contributiva in Italia, nominare un rappresentante previdenziale e versare i contributi mensili |
Il certificato A1 viene rilasciato dall’autorità previdenziale del Paese del datore di lavoro su richiesta del lavoratore o dell’azienda. La sua validità è subordinata alla verifica che il distacco sia genuino e temporaneo, con un legame effettivo mantenuto con lo Stato di invio.
Employer of Record come soluzione alternativa
Molte aziende estere che non intendono aprire una stabile organizzazione o gestire direttamente gli adempimenti previdenziali italiani ricorrono a un Employer of Record (EOR): una società italiana terza che assume formalmente il lavoratore, gestisce busta paga, contributi INPS e INAIL, e fattura il servizio al datore estero. Questa soluzione elimina il rischio di stabile organizzazione occulta, regolarizza la posizione previdenziale del lavoratore e trasferisce la complessità burocratica a un soggetto specializzato. Il costo è tipicamente un supplemento percentuale sulla retribuzione lorda, variabile in funzione del livello contrattuale e del CCNL applicato.
Per approfondire le modalità di identificazione fiscale e previdenziale del datore estero in Italia, incluse le opzioni di apertura di ufficio di rappresentanza o subsidiary, consulta la guida dedicata all’assunzione di dipendenti in Italia per azienda estera.
Il tuo datore estero non sa come gestire la tua posizione fiscale e previdenziale in Italia? La mancata identificazione ai fini INPS espone entrambe le parti a sanzioni significative. È possibile richiedere una consulenza in fiscalità internazionale per individuare la soluzione più adeguata alla specifica struttura contrattuale e organizzativa.
Consulenza online fiscalità internazionale
La tassazione del lavoro da remoto per datore estero presenta molteplici aspetti critici che richiedono valutazione professionale. Ogni situazione è diversa e dipende da elementi specifici: il Paese del datore di lavoro, la convenzione contro le doppie imposizioni applicabile, i tuoi legami con l’Italia e l’estero, la durata prevista del rapporto, le modalità concrete di svolgimento dell’attività. Sbagliare l’inquadramento fiscale può costarti caro: imposte non versate, sanzioni pesanti, problemi con l’INPS.
Il rischio di stabile organizzazione per il datore estero è concreto e può compromettere il rapporto di lavoro. Le novità del commentario OCSE 2025 hanno reso più complessa la valutazione, introducendo la soglia del 50% e il criterio della ragione commerciale. Servono analisi approfondite basate su fatti concreti, non su valutazioni generiche. Anche l’accesso al regime impatriati richiede verifiche precise sui requisiti temporali e documentali.
Se hai bisogno di un commercialista esperto in fiscalità internazionale che possa analizzare la tua situazione specifica, contattami attraverso il form di consulenza. Riceverai un preventivo personalizzato per una consulenza che risolverà i tuoi dubbi e ti guiderà nella corretta gestione fiscale del tuo lavoro da remoto. Solo con un’analisi professionale della tua situazione puoi essere sicuro di rispettare tutti gli obblighi ed evitare contestazioni future da parte dell’Agenzia delle Entrate.
Fonti
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) – art. 2, 3, 23, 152
- Modello OCSE di Convenzione contro le doppie imposizioni – art. 4, 5, 15
- Commentario OCSE 2025 all’articolo 5 – paragrafi 44.1-44.21
- D.Lgs. 4 dicembre 2023, n. 209 – art. 5
- Circolare Agenzia delle Entrate n. 25 del 18 agosto 2023
- Cassazione, ordinanza n. 1977 del 2020
- Risposta ad interpello n. 458 del 2021
- Risposta ad interpello n. 590 del 2021
- Risposta ad interpello n. 626 del 2021
