Trasferimento di residenza in stati con regimi agevolati

Le conseguenze fiscali derivanti dal trasferimento di residenza fiscale in Stati black list: presunzione legale relativa di mantenimento della residenza fiscale in Italia sino a dimostrazione di prova contraria da parte del soggetto espatriato.

Quando una persona fisica decide di effettuare un trasferimento di residenza all’estero deve, inevitabilmente, porsi degli interrogativi anche da un punto di vista fiscale. Si tratta, essenzialmente, di problematiche che riguardano la tassazione sui redditi e gli aspetti legati a fenomeni di doppia imposizione.

Ho già affrontato in questo articolo, “Trasferimento di residenza all’estero: guida“, tutti gli aspetti legati ad un trasferimento all’estero. Adesso, invece, voglio concentrarmi in particolar modo sugli effetti legati ad un trasferimento di residenza effettuato in un Paese con regime fiscale agevolato. Si tratta dei c.d. “Paesi black list“.

Trasferirsi in questi Paesi, infatti, comporta delle conseguenze importanti per quanto riguarda la tassazione dei redditi percepiti, e di verifica della residenza fiscale del soggetto espatriato. Proprio per evitare di commettere questi errori ho deciso di dedicare questo articolo nell’approfondire questi aspetti. Naturalmente, se tutto questo non ti sarà sufficiente al termine dell’articolo troverai il link per contattarmi direttamente per una consulenza personalizzata.

Disciplina fiscale legata al trasferimento di residenza in stati black list

Ai sensi dell’art. 2 comma 2-bis del TUIR (DPR n. 917/86) vi sono delle implicazioni importanti legate al trasferimento di un soggetto in un paese non collaborativo. Infatti, ai fino del trasferimento occorre tenere in considerazione che:

Art. 2, co. 2-bis TUIR

“Si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente ed emigrati in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato, individuati con decreto del Ministero delle finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale“

Gli stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato sono stati individuati con il D.M. del 4 maggio 1999 e sono evidenziati nel seguente elenco:

Tabella: Trasferimento di residenza in stati black list per le persone fisiche – elenco

Di seguito l’elenco degli stati black list per il trasferimento di residenza delle persone fisiche. Si tratta degli stati individuati dal D.M. 4 maggio 1999 (e ss.mm.).

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Situazioni particolari di alcuni stati

Si segnala che sono stati eliminati dalla lista:

– Cipro e Malta (D.M. 27/07/2010);
– San Marino (D.M. 12/02/2014).

Nonostante gli accordi con la Svizzera, Montecarlo e Liechtenstein in materia di voluntary discosure, questi paesi rimangono paradisiaci, ai fini del D.M. 4 maggio 99 in materia di residenza delle persone fisiche. Pertanto, occorre prestare particolare attenzione.

Le conseguenze per il trasferimento in paesi black list

Il trasferimento di residenza in stati black list ha delle conseguenze per quanto riguarda le persone fisiche. Sostanzialmente, attraverso la disposizione sopra riportata si introduce il principio in base al quale un soggetto, anche se ha provveduto a cancellarsi dall’anagrafe della popolazione residente, deve continuare a dichiarare i propri redditi (ovunque prodotti) in Italia. Questo, in forza della presunzione legale relativa, contenuta nella norma in esame, che il trasferimento, anche quando sia avvenuto transitando anagraficamente per uno stato terzo non incluso tra quelli dell’elenco sopra riportato, sia strumentale unicamente all’ottenimento di un indebito beneficio fiscale.

Con tale disposizione si pone a carico del contribuente l’onere di fornire, con qualsiasi mezzo, escludendo la testimonianza ed il giuramento, una priva valida per vincere la presunzione di residenza fiscale in Italia. Tale prova può consistere in fatti o atti che confermino l’effettività della situazione concretizzatasi attraverso la cancellazione dall’anagrafe della popolazione residente. Questo, in coerenza con l’assunzione di un reale e duraturo rapporto con lo Stato di immigrazione e con l’interruzione di significativi rapporti con lo Stato italiano.

Il contenuto della prova del contribuente

Come abbiamo visto nel trasferimento di residenza in stati black list è fondamentale la prova del contribuente. Per quanto riguarda il contenuto della prova si può far ricorso, in negativo, alle medesime circostanze utili al fine di suffragare la formalità della cancellazione dell’anagrafe della popolazione residente. Il fine è la dimostrazione della insussistenza nel nostro Paese della dimora abituale (residenza) ovvero del complesso dei rapporti afferenti gli affari e gli interessi, allargati oltre che agli aspetti economici, anche a quelli familiari, sociali e morali (aspetti che si rifanno al concetto di domicilio ex art. 43 c.c.).

Esempio di onere della prova in caso di trasferimento di residenza all’estero

Andiamo a vedere, adesso, con un semplice esempio l’effetto in termini di trasferimento di residenza in stati black list da parte del contribuente.

Ipotizziamo una persona che ha trasferito per lavoro la propria residenza in Germania, ma i figli sono rimasti a studiare in Italia. La moglie vive e lavora in Germania. L’Amministrazione finanziaria deve provare che il trasferimento della residenza è fittizio ex art. 2, comma 2, del TUIR. A questo punto, possiamo ipotizzare che con le stesse modalità la residenza sia stata trasferita in Svizzera. Il contribuente in sede di accertamento è chiamato a provare l’effettivo trasferimento della residenza ex art. 2, comma 2-bis del TUIR. La prova potrebbe essere fornita anche mediante la presentazione dei biglietti aerei con i quali i figli si recano in Svizzera durante i periodi di pausa dagli studi, il fatto che si sostengano autonomamente rispetto ai genitori, e l’avvenuto affievolimento dei principali legati patrimoniali, economici e sociali con l’Italia. Al contrario deve essere provato lo “spostamento” di questi legami in Svizzera. A questi fini ogni tipologia di prova documentale intestata ai coniugi trasferiti può essere utilizzata a proprio favore nell’accertamento.

Su questo aspetto si devono segnalare problematiche applicative che non hanno ancora avuto riscontro a livello di prassi. Mi riferisco a situazioni in cui l’esercizio sociale di una persona fisica non coincide con l’anno solare. È il caso, ad esempio, del Regno Unito, dove il periodo di imposta va da aprile ad aprile.

Trasferimento di residenza in stati black list e accertamento

Con maggiore dettaglio, deve essere tenuto presente che gli elementi da monitorare che potrebbero portare all’identificazione di situazioni sospette circa l’effettività della residenza fiscale estera dei soggetti iscritti all’AIRE possono essere diverse. In particolare, in base alle informazioni ed all’esperienza in questo ambito possiamo individuare una serie di elementi che possono portare l’Amministrazione finanziaria a valutare la residenza fiscale in Italia di un contribuente. Tali elementi concorrono alla formazione di quello che l’Amministrazione definisce come elementi di “rischio evasione” del contribuente. La presenza di questi elementi, infatti, potrebbe aumentare le probabilità di ricevere un accertamento fiscale che, nella peggiore delle ipotesi può tramutarsi in una contestazione ufficiale (avviso di accertamento) che può avere conseguenze anche molto pesanti. Tali elementi, senza alcuna pretesa di esaustività, possono essere schematizzati come segue:

• Residenza dichiarata in uno degli Stati e territori a fiscalità privilegiata, individuati dal Decreto del Ministero delle Finanze 4 maggio 1999; (rilevante ai fini dell’articolo 2, comma 2-bis DPR n. 917/86). Tra questi assumono ancora più rilevanza quei paesi che si trovano molto vicini al nostro territorio;
• Movimenti di capitale da e verso l’estero, trasmessi dagli operatori finanziari nell’ambito del monitoraggio fiscale di cui al D.L. n. 167/1990. Trasferire denaro dall’estero all’Italia significa continuare a mantenere interessi verso il nostro Paese e quindi un collegamento che potrebbe essere valutato negativamente in fase di accertamento;
• Informazioni relative a patrimoni immobiliari e finanziari detenuti all’estero, trasmesse dalle Amministrazioni fiscali estere nell’ambito di Direttive europee e di accordi di scambio automatico di informazioni;
• Residenza in Italia del nucleo familiare del contribuente (“centro degli interessi vitali”). La presenza in Italia di parte del nucleo familiare del soggetto espatriato rappresenta, ancora oggi, probabilmente l’elemento di collegamento con l’Italia più importante che viene contestato in fase di accertamento. Pertanto, occorre prestare davvero molta attenzione al mantenimento di legami familiari rilevanti in Italia;
• Atti del registro segnaletici dell’effettiva presenza in Italia del contribuente. Ne sono esempi l’effettuazione di atti di compravendita di immobili, di locazione o comodato o comunque qualsiasi atto soggetto a registrazione per il quale si applichi l’imposta di registro;
• Utenze elettriche, idriche, del gas e telefoniche attive. L’utenza attiva è indicatore del fatto che qualcuno sta utilizzando l’immobile e quindi il contribuente continua a mantenere legami rilevanti con l’Italia;
• Disponibilità di autoveicoli, motoveicoli e unità da diporto;
• Titolarità di partita Iva attiva, per l’esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo;
• Rilevanti partecipazioni in società residenti di persone o a ristretta base azionaria. La partecipazione in società di persone, dove il ruolo del socio è molto rilevante, è indice di un rilevante collegamento con l’Italia;
• Titolarità di cariche sociali (membro di un consiglio di amministrazione, o di un collegio sindacale, etc). Lo svolgimento di cariche societarie in Italia significa svolgimento di attività lavorativa in Italia e rappresenta un elemento di collegamento di natura reddituale;
• Versamento di contributi per collaboratori domestici;
• Informazioni trasmesse dai sostituti d’imposta con la Certificazione unica e con il modello dichiarativo 770;
• Informazioni relative a operazioni rilevanti ai fini Iva, comunicate ai sensi dell’art. 21, D.L. n. 78/2010 nonché ai sensi del D.Lgs. n. 127/2015.

Deve essere tenuto in considerazione che, nella maggior parte dei casi, non è un singolo elemento che da solo può essere in grado di spostare al residenza fiscale di un soggetto. Tuttavia, quando vi sono più elementi che rappresentano indici di collegamento con l’Italia, in grado di dimostrare una prova precisa e concordante, la situazione del soggetto espatriato si complica. Tutti questi aspetti diventano secondari in caso di trasferimenti in paesi non collaborativi ove deve essere il contribuente a dare prova dell’affievolimento dei legami con l’Italia (senza che debba farlo l’Amministrazione finanziaria). Qualora questi legami con il Paese estero non vengano considerati rilevanti la presunzione legale relativa che abbiamo visto opera a sfavore del contribuente.

Per questo motivo è importante valutare con attenzione ogni singola situazione potenzialmente rilevante di collegamento con l’Italia del contribuente espatriato all’estero. Si tratta di valutazioni che devono essere svolte prima del trasferimento, ma anche successivamente, per tenere monitorata la propria situazione. Inoltre, deve essere prestata la massima attenzione alla formazione ed all’aggiornamento del fascicolo documentale che deve contenere tutta la documentazione in grado di dimostrare i legami con il paese estero di trasferimento del contribuente. Tale fascicolo costituirà l’elemento fondamentale per la dimostrazione della propria situazione in sede di accertamento.

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