Categories: Redditi Esteri

Credito per Imposte Estere: guida all’utilizzo

In quali casi le imposte pagate all’estero possono contribuire alla formazione del Credito per Imposte Estere? Quale documentazione è tenuta a conservare il contribuente? Come evitare di commettere errori quando si vuole usufruire del credito per imposte pagate all’estero. Imposte estere definitive e documentazione per ottenere il credito per imposte estere.

Quando un soggetto fiscalmente residente in Italia percepisce Redditi Esteri si trova spesso in una situazione di doppia imposizione economica.

In pratica il soggetto si trova nella fattispecie di dover tassare due volte lo stesso reddito percepito. Una prima volta nel Paese della Fonte, ed una seconda nel Paese di Residenza Fiscale.

Questa fattispecie si determina perché i soggetti residenti fiscalmente in Italia, sono soggetti a tassazione sui redditi ovunque prodotti.

Si tratta del principio della c.d. “worldwide taxation“, disciplinata dall’articolo 3 del DPR n 917/86.

Per evitare questa fattispecie i soggetti fiscalmente residenti in Italia hanno la possibilità di evitare la doppia imposizione attraverso l’applicazione di un credito da imposte estere.

L’applicazione di questo credito è disciplinata dall’articolo 165 del DPR n 917/86.

Nella pratica professionale mi occupo quotidianamente di questi aspetti. Pertanto, posso assicurarti che la corretta applicazione del credito non è semplice.

Spesso molti contribuenti credono di poter fare da soli, e commettono errori che ripagano attraverso sanzioni comminate sugli accertamenti.

Per evitare di commettere errori, voglio riepilogare in questo report quali sono i documenti da conservare per l’applicazione del credito per imposte estere in Italia.

Il presente contributo si occupa nello specifico del concetto di definitività delle imposte pagate all’estero che possono essere computate nel calcolo del credito d’imposta.


CREDITO DI IMPOSTA PER REDDITI ESTERI PER EVITARE LA DOPPIA IMPOSIZIONE ECONOMICA

Le persone fisiche considerate fiscalmente residenti in Italia, ai sensi dell’articolo 2 del DPR n. 917/86, sono assoggettate a tassazione sui redditi ovunque prodotti.

Al contrario le persone fisiche fiscalmente residenti in un Paese estero scontano l’imposta esclusivamente sui redditi prodotti nel territorio dello Stato italiano.

Aspetto importante è che un soggetto residente fiscalmente in Italia può essere soggetto a tassazione anche nel Paese ove è percepito il reddito.

Sono, infatti, le convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate tra l’Italia e i vari Paesi esteri a stabilire in quali casi vi è tassazione concorrente tra due stati per uno stesso reddito.

Ad esempio, i redditi da lavoro dipendente percepiti da un soggetto non residente sono comunque soggetti all’applicazione di ritenute nello Stato della Fonte. Ed allo stesso modo gli stessi sono tassati anche nello Stato di Residenza fiscale del percettore.

Il credito di imposta per redditi esteri nasce proprio per arginare questi fenomeni di doppia imposizione.

Doppia imposizione che si determina quando il soggetto è chiamato a tassare tali redditi anche nel Paese di residenza fiscale, oltre che in quello della fonte.

Il nostro ordinamento riconosce, nel rispetto di determinati limiti e condizioni, la possibilità di detrarre dall’imposta netta le imposte pagate all’estero.

Imposte calcolate sui redditi che abbiano concorso alla formazione del reddito complessivo determinato ai fini IRPEF o IRES.


CONDIZIONI PER L’APPLICAZIONE DEL CREDITO DI IMPOSTA PER REDDITI ESTERI

La disposizione riguardante l’applicazione del credito di imposta per redditi esteri è contenuta nell’articolo 165 del DPR n 917/86.

Essa si applica indistintamente a tutti i soggetti sia ai fini IRPEF, che ai fini IRES.

In particolare, ai sensi del comma 1 dell’articolo 165 del DPR n. 917/86, il credito di imposta è attribuito quando ricorrono congiuntamente le tre condizioni di seguito indicate.

1) PRODUZIONE DI UN REDDITO ALL’ESTERO

I Redditi Esteri per cui si rende applicabile il credito per imposte estere sono quelli individuati nelle Convenzioni contro le doppie imposizioni siglate dall’Italia.

Soltanto le tipologie di redditi previsti nella convenzione possono essere oggetto di credito di per imposte estere.

Cosa fare, però, se il reddito è prodotto in uno Stato estero senza Convenzione con l’Italia?

In questo caso, occorre farei riferimento ai criteri previsti dall’articolo 23 del TUIR per individuare i redditi prodotti in Italia.

Si tratta della cd “lettura a specchio” dell’articolo. Se ai sensi dell’articolo 23 del TUIR il reddito non è prodotto in Italia, diventa un reddito estero.

Questa interpretazione è confermata dalla Circolare n. 9/E/2015.

Con questo documento di prassi l’Agenzia afferma che il credito di imposta per redditi esteri si applica alle imposte di cui all’articolo 23 se si verifica una condizione. Deve trattarsi di redditi di fonte estera verso uno stato verso cui non è in vigore una Convenzione contro le doppie imposizioni con l’Italia.

2) TASSAZIONE DEL REDDITO PRODOTTO ALL’ESTERO IN ITALIA

La spettanza del credito d’imposta è subordinata alla condizione che il reddito estero concorra alla formazione del reddito imponibile in Italia.

Il credito per imposte pagate all’estero si applica solo ai fini delle imposte sui redditi.

L’Agenzia delle Entrate ha escluso la spettanza del credito d’imposta per le imposte assolte all’estero in relazione a redditi esteri assoggettati in Italia a ritenuta a titolo d’imposta o ad imposta sostitutiva.

Perciò, ad esempio, sono esclusi i redditi di capitale derivanti dalla partecipazione al patrimonio di società non residenti. Nonché i redditi di capitale percepiti direttamente all’estero.

E’ il caso dei dividendi. I quali se provenienti da società estere non Black list, concorrono a formare il reddito imponibile per il 5% del loro ammontare.

In questo caso, per i dividendi, non viene applicato il credito di imposta. Infatti, la tassazione avviene in Italia con il meccanismo dell’esenzione. Ovvero si tassa in Italia l’importo del dividendo al netto dell’imposta estera pagata.

3) ATTRIBUZIONE PER COMPETENZA DEL CREDITO PER IMPOSTE PAGATE ALL’ESTERO

L’attribuzione del credito di imposta deve avvenire nel periodo di imposta in cui il reddito estero concorre a formare il reddito imponibile.

In questo modo il credito di imposta segue sempre il periodo di imposta di tassazione del reddito.

Questa regola si verifica se il pagamento definitivo delle imposte estere avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al primo periodo di imposta successivo.

Infine, il momento in cui l’imposta estera acquista “definitività” è quello del suo pagamento. Non il momento in cui l’impresa è venuta in possesso della relativa certificazione.


IMPOSTE ESTERE DEFINITIVE PER IL CREDITO DI IMPOSTA

Le imposte estere che possono essere oggetto di formazione del credito sono principalmente quelle oggetto di una Convenzione contro le doppie imposizioni.

Si tratta, quindi, principalmente, di imposte sul reddito pagate all’estero.

Sul punto l’articolo 15 del D.Lgs. n 147/2015 ha ampliato l’ambito di applicazione del credito per imposte estere.

In particolare, è stato stabilito attraverso una norma di interpretazione autentica che le imposte oggetto di applicazione del credito comprendono anche altri tributi esteri sul reddito.

Affinché, tuttavia tali imposte estere siano rilevanti per il riconoscimento del credito devono essere imposte estere definitive.

Tali imposte devono essere quindi irripetibili, quindi, non più modificabili a favore del contribuente.

Quindi, ad esempio, il versamento di acconti di imposta, non concorre alla formazione del credito per imposte estere.

LE CARATTERISTICHE DELLE IMPOSTE ESTERE DEFINITIVE PER OTTENERE IL CREDITO

L’individuazione delle imposte estere definitive è una delle principali problematiche che spesso porta i contribuenti a commettere errori.

La prima cosa da tenere presente è che le imposte si considerano pagate a titolo definitivo nel periodo in cui vengono versate all’Amministrazione finanziaria estera.

Non è rilevante il momento di acquisizione della relativa certificazione, che invece, ha soltanto valenza probatoria.

Mi sono trovato diverse volte di fronte a situazioni non corrette. Ad esempio il credito è stato applicato nell’anno in cui si è ricevuta la certificazione sul reddito. Questo al posto del corretto anno, ovvero quello di versamento delle imposte.

Si tratta di un errore non di poco conto. In questi casi è necessario procedere all’invio di dichiarazioni integrative per sanare la situazione.

La certificazione che attesta l’importo del reddito e delle ritenute estere applicate ha soltanto valenza probatoria. Non serve per individuare l’anno di applicazione del credito per imposte estere.

IMPOSTE ESTERE NON DEFINITIVE

Non possono considerarsi definitive le imposte pagate in acconto o in via provvisoria.

Non si considerano definitive le imposte per le quali è prevista, sin dal momento del pagamento, la possibilità di rimborso totale o parziale.

Stessa cosa vale anche per i rimborsi attraverso il meccanismo della “compensazione” con altre imposte dovute nello Stato estero.

Allo stesso modo non possono essere detratte le imposte corrisposte in via provvisoria in pendenza di un contenzioso.

Fai attenzione, perché in tutti questi casi, non è possibile applicare il credito per imposte estere. Per poter applicare il credito è necessario attendere che vi siano imposte estere definitive.

IMPOSTE ESTERE DEFINITIVE: LA DOCUMENTAZIONE

Ultimo aspetto da tenere in considerazione quando si parla di credito per imposte estere riguarda la documentazione.

Per poter predisporre la dichiarazione dei redditi e per ottenere il credito per imposte pagate all’estero è indispensabile avere la corretta documentazione.

Documentazione che occorre ai fini probatori per la definitività dell’imposta estera.

Si tratta della documentazione che l’Amministrazione finanziaria italiana richiede, in caso di accertamento.

In particolare, quando si vuole verificare la corretta applicazione del credito per imposte estere, il contribuente è tenuto a conservare la seguente documentazione:

  • Prospetto recante l’indicazione, distinta per ciascuno Stato estero, dei redditi prodotti, delle imposte estere definitive, del credito d’imposta spettante;
  • Copia della dichiarazione dei redditi presentata in ciascun Stato estero (se prevista);
  • Ricevuta di versamento delle imposte pagate in ciascun Stato estero;
  • Eventuale certificazione rilasciata dal soggetto che ha corrisposto redditi di fonti estera;
  • Eventuale richiesta di rimborso (qualora non inserita nella dichiarazione dei redditi).

Questi sono i documenti che il contribuente è chiamato a fornire in caso di accertamento fiscale.


CREDITO DI IMPOSTA PER REDDITI ESTERI: IL FUNZIONAMENTO

Ai sensi dell’articolo 165 comma 1 del DPR n. 9147/86 in caso di redditi prodotti all’estero che concorrono a formare il reddito complessivo ai fini delle imposte dirette, le relative imposte  estere

sono ammesse in detrazione dall’imposta netta dovuta fino a concorrenza della quota di imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all’estero ed il reddito complessivo”

Articolo 165 del TUIR

Inoltre,

nel caso in cui il reddito prodotto all’estero concorra parzialmente alla formazione del reddito complessivo, anche l’imposta estera va ridotta in misura corrispondente

Articolo 165 del TUIR

APPLICAZIONE DEL CREDITO DI IMPOSTA O DELLA DETRAZIONE

Questo inquadramento del credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero si configura come detrazione o credito d’imposta vero e proprio a seconda del periodo d’imposta in cui va fruito.

A seconda del periodo di imposta in cui è avvenuto il pagamento delle imposte a titolo definitivo possiamo avere:

  • Utilizzo del credito di imposta come una detrazione. Nel caso in cui si utilizzi il credito nello stesso periodo di imposta in cui è tassato il reddito estero. Questo in quanto il credito non può eccedere l’imposta italiana dovuta;
  • Utilizzo come credito di imposta. Nel caso in cui il credito si utilizzi in un periodo d’imposta successivo a quello di appartenenza del credito. Il credito può eccedere l’imposta netta nell’anno di fruizione. Tuttavia, sempre entro i limiti dell’imposta netta di percezione del reddito.

Al riguardo, le disposizioni presenti nelle convenzioni siglate dall’Italia non prevedono vincoli procedurali o temporali.

Mi riferisco ad eventuali limiti al diritto del contribuente di poter scomputare il credito d’imposta per le imposte pagate all’estero.

In particolare, la limitazione all’utilizzo del credito di cui al comma 4, dell’articolo 165 DPR n 917/86 non compare in alcuna Convenzione sottoscritta dall’Italia.

A parere di chi scrive, è pacifico ritenere che le norme convenzionali prevalgono su quelle interne.

Lo stesso articolo 169 del DPR n 917/86 ammette di fatto un’eccezione, stabilendo che la normativa nazionale si applica, se più favorevole, al contribuente, in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione.

REDDITI ESTERI PRODOTTI IN PIÙ STATI

Se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti in più stati esteri, l’ammontare della detrazione deve essere determinato separatamente per ogni Stato.

In altri termini, il calcolo per la determinazione del credito d’imposta spettante deve essere ripetuto tante volte quanto sono i Paesi esteri in cui si percepiscono redditi che concorrono alla formazione del reddito complessivo.

L’ammontare della detrazione ammessa è pari alla somma delle singole detrazioni determinate con riferimento ai diversi Paesi di produzione dei redditi.

CREDITO DI IMPOSTA PER REDDITI ESTERI: PRESCRIZIONE E DECADENZA

La formulazione letterale dell’articolo 165 del DPR n 917/86 permette  di desumere che l’ordinamento non preveda alcun termine decadenziale per il diritto di portare in detrazione il credito d’imposta.

L’unica preclusione attualmente ravvisabile nella normativa vigente è quella prevista al comma 8 dell’articolo 165, ove si specifica che:

la detrazione non spetta in caso di omessa presentazione della dichiarazione o di omessa indicazione dei redditi prodotti all’estero nella dichiarazione presentata

casi in cui il recupero del credito risulta di fatto totalmente precluso.

Sul punto deve essere presa in considerazione, inoltre, la pronuncia della Commissione tributaria regionale Lombardia n. 1443/2018.

Pronuncia nella quale i giudici, dopo aver correttamente ricostruito il rapporto tra fonti del diritto (nella fattispecie, la prevalenza delle Convenzioni tra Italia e Spagna ed Italia e Paesi Bassi sulla normativa interna), hanno affermato che:

[…omissis…] Né il quarto comma in discorso prevede che la mancata presentazione nella dichiarazione relativa al periodo di imposta cui appartiene il reddito prodotto all’estero comporti la decadenza dal diritto ad una non doppia imposizione

CRT Lombardia n 1443/18

RITENUTA CONVENZIONALE E RIMBORSO

Altro aspetto da tenere in considerazione è quello legato alla eventuale ritenuta in uscita applicata dallo Stato estero.

Qualora le ritenuta applicata nello Stato estero sia superiore a quella convenzionale, il soggetto residente in Italia, può chiedere il rimborso.

Rimborso che riguarda la differenza tra la ritenuta in uscita applicata e la ritenuta massima prevista in ambito convenzionale.

Sul punto ricordo che soltanto la ritenuta prevista al livello convenzionale può essere oggetto di riconoscimento del credito di imposta. Così come previsto dall’articolo 165 del DPR n 917/86.

Non è invece rilevante il fatto che l’imposta possa essere modificata a sfavore del contribuente. Come nel caso in cui la stessa si riferisca a redditi ancora assoggettabili ad accertamento da parte dell’Amministrazioni fiscale estera.


UTILIZZO DEL CREDITO PER IMPOSTE PAGATE ALL’ESTERO

Le imposte pagate all’estero possono essere usate in detrazione delle imposte che si devono pagare in Italia.

Il credito d’imposta maturato all’estero può essere utilizzato a riduzione delle imposte dovute in Italia nell’anno di percepimento.

L’eventuale eccedenza di credito può essere riportata a nuovo fino all’ottavo esercizio successivo. Il riporto a nuovo del credito è possibile sino a capienza dell’eccedenza dell’imposta italiana maturata nelle annualità precedenti.

A tal proposito si consiglia di fare riferimento alla Circolare n 9/E/2015 per comprendere tutti gli aspetti previsti per l’utilizzo in Italia dei crediti per le imposte pagate all’estero.

Sul punto, la Circolare n 4/E/2019 analizza una fattispecie ulteriore. In particolare, il caso in cui il reddito estero dichiarato venga rettificato in aumento dalle autorità fiscali.

Per cui ci si chiede se è possibile utilizzare il maggior credito per le imposte versate all’estero ma non ancora utilizzato.

Anche in questo caso, come nel precedente la circolare prende in considerazione il comportamento che il contribuente avrebbe potuto ottenere dichiarando sin da subito l’intero reddito estero poi accertato.

Proprio per questo motivo è possibile utilizzare l’eccedenza di credito per imposte estere, anche in caso di accertamento fiscale.


IMPOSTE ESTERE DEFINITIVE ED ACCERTAMENTO

L’Agenzia delle Entrate ha la possibilità di effettuare attività di accertamento sui soggetti che applicano il credito per imposte estere.

Infatti, entro il termine previsto per l’accertamento della dichiarazione dei redditi:

  • 31 dicembre del 5° anno successivo a quello di presentazione
  • 31 dicembre del 7° anno successivo in caso di dichiarazione omessa

L’Agenzia ha la possibilità di richiedere al contribuente la documentazione in base alla quale ha iscritto il credito per imposte estere.

Si tratta della documentazione indicata in precedenza.

Qualora dall’indagine risulti che il credito per imposte estere non è dovuto o è dovuto solo in parte vi sono delle sanzioni.

Sanzioni che vanno dal 90% al 180% della maggiore imposta dovuta e non versata in caso di Infedele Dichiarazione.

Sanzioni che vanno dal 120% al 240% della maggiore imposta dovuta e non versata in caso di Omessa Dichiarazione.

In entrambi i casi la sanzione è aumentata di 1/3 per redditi esteri.


INTERPELLO PER SITUAZIONI DI INCERTEZZA

Nel caso in cui sussistano obiettive situazioni di incertezza in merito alla natura di un tributo estero non oggetto di convenzioni contro le doppie imposizioni, è possibile intervenire.

In questo caso il contribuente può inoltrare all’Amministrazione finanziaria istanza di interpello.

Questo ai sensi e per gli effetti dell’articolo 11, della Legge n. 212/00. Il contribuente potrà presentare interpello nelle seguenti situazioni:

  • Esistenza di dubbi in merito ai nuovi tributi entrati in vigore successivamente rispetto a quelli nell’elenco originario della convenzione contro le doppie imposizioni;
  • Sussistenza di dubbi in merito alla natura del tributo estero qualora non sia stata stipulata una convenzione con il Paese estero.

CREDITO PER IMPOSTE ESTERE: CONSULENZA FISCALE

In questo contributo ho voluto fare il punto della situazione riguardante la documentazione occorrente per il riconoscimento del credito per imposte estere.

Si tratta di documentazione utile ai fini probatori senza la quale non è possibile applicare correttamente il credito per imposte estere in dichiarazione.

Molto spesso l’applicazione di questo credito è oggetto di errore da parte di molti contribuenti. Errori che poi vengono pagati cari in caso di accertamento.

Per questo motivo ti consiglio sempre di affidarti ad un dottore commercialista esperto di questo ambito per predisporre correttamente la tua dichiarazione dei redditi.

Per risolvere questioni riguardanti il credito per imposte estere puoi affidarti alla mia consulenza.

Contattami attraverso il link seguente e riceverai un preventivo per una consulenza in cui potrai chiarire i tuoi dubbi. Oppure, se vorrai potrai avere un preventivo per ricevere la mia consulenza fiscale continuativa annuale.

Non aspettare, evita di commettere errori e conserva la documentazione utile per gli accertamenti.

Federico Migliorini

Dottore Commercialista, Tax Advisor, Revisore Legale. Aiuto imprenditori e professionisti nella pianificazione fiscale. La Fiscalità internazionale le convenzioni internazionali e l'internazionalizzazione di impresa sono la mia quotidianità. Continuo a studiare perché nella vita non si finisce mai di imparare. Se hai un dubbio o una questione da risolvere, contattami, troverò le risposte. Richiedi una consulenza personalizzata con me.

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  • Buongiorno, ho svolto un lavoro in Svizzera nel 2017, mi hanno rilasciato un certificato di Salario. Rendita 14821 euro, contributi 967 euro, rendita netta 13854 euro. Devo fare la Dichiarazione dei Redditi? Grazie

    • Bisogna vedere dove è la sua residenza fiscale. Se vuole ne parliamo in consulenza così risolverò i suoi dubbi.

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