Eredi del professionista deceduto: gli adempimenti

Quali gli adempimenti fiscali in caso di successione mortis causa del professionista. La gestione dei diritti ed obblighi legati agli eredi del de cuius.

Quando si parla di successione mortis causa una fattispecie particolare è quella che riguarda il professionista. In questi casi, infatti, il de cuius che ha esercitato attività di lavoro autonomo lascia ai suoi eredi diritti ed obblighi legati alla sua attività. E’ in questo contesto che gli eredi del professionista deceduto devono capire come adempiere alle formalità necessarie ed utili alla successione.

In particolare, si tratta di capire quali sono i diritti e gli obblighi legati agli eredi del professionista deceduto, anche in termini di adempimenti previdenziali e fiscali, sia per le imposte dirette che indirette.

In questo contributo l’obiettivo è quello di andare a delineare, in modo chiaro e semplice, quali sono i principali aspetti da affrontare, da parte degli eredi, in caso di decesso del professionista.

Che cos’è la successione?

Con il termine successione si indica un fenomeno giuridico che riguarda il passaggio di diritti e rapporti giuridici da un soggetto (de cuius) ad un altro (erede). Da un punto di vista normativo la successione è disciplinata dal libro II del codice civile (art. 456 / 768).

Nella successione mortis causa all’erede vengono trasferiti gli obblighi e i diritti propri del de cuius. Si può avere successione mortis causa a titolo:

• Universale, quando l’erede acquista tutti i diritti e gli obblighi del defunto;
• Particolare (detta legato), quando una persona succede nella titolarità di solo uno o più diritti o obblighi determinati o rapporti attribuiti specificatamente al successione (detto legatario) dal testamento o dalla legge.

La differenza tra erede e legatario risiede nel fatto che l’erede si sostituisce al defunto in tutti i suoi rapporti. Ne acquista i diritti e allo stesso tempo ne diviene obbligato per i suoi debiti. Il legatario, invece, non risponde dei debiti ereditari.

Come funziona l’accettazione dell’eredità?

Ai sensi dell’art. 459 del codice civile per acquisire l’eredità occorre accettarla. L’accettazione non può riguardare solo una parte dell’eredità. L’accettazione può essere:

• Espressa, ovvero manifesta;
• Tacita, desumibile da un comportamento che manifesti la volontà di accettare. Ad esempio, il trasferimento della residenza nella casa ricevuta in eredità o il pagamento di un debito del de cuius.

Se l’erede accetta, subentra al defunto anche nei debiti. Per questo motivo la legge prevede la possibilità di:

• Rinunciare all’eredità, cioè rifiutarla. In questo caso vi è la conseguenza che saranno chiamati all’eredità i discendenti dell’erede;
• Di accettare con beneficio di inventario. In questo caso l’erede non risponde dei debiti del defunto con il proprio patrimonio personale, ma risponde solo nei limiti del valore di quanto ricevuto in successione.

Il decesso del professionista: gli effetti per gli eredi

Nella realtà quotidiana può accadere che il de cuius sia un “professionista“, ovvero un soggetto che esercita attività di arte o professione abituale. In questo caso facciamo riferimento all’esercizio di un’attività intellettuale protetta dall’iscrizione ad un albo professionale: avvocati, notai, commercialisti, architetti, ingegneri, medici, etc.

In caso di decesso del professionista l’attività dello stesso cessa, trattandosi di attività autonoma basata sulla prestazione intellettuale del de cuius. Gli eredi del professionista subentrano nei diritti e negli obblighi del de cuius. Quindi, questi, hanno diritto ad incassare compensi a lui spettanti e il dovere di pagare le relative spese/costi (compresi i costi dei dipendenti).

In questi termini, gli eredi del professionista deceduto hanno il diritto di:

• Incassare i compensi relativi a prestazioni effettuate fino alla data del decesso;
• Incassare la pensione di reversibilità in qualità di coniuge del de cuius;
• Infine, incassare la pensione in qualità di eredi non ancora maggiorenni o non ancora economicamente autonomi e di età non superiore a 26 anni.

Per quanto riguarda, invece, gli obblighi gli eredi del professionista hanno l’obbligo di:

• Pagare le spese inerenti l’attività del professionista fino alla data del decesso dello stesso;
• Pagare lo stipendio dei dipendenti del professionista oltre al TFR.

Eredi del professionista: attenzione prima di accettare l’eredità

Particolare attenzione deve essere posta considerando i rischi dell’attività professionale. Infatti, è necessario contemplare, prima di accettare l’eredità, se vi possano essere possibili azioni di responsabilità per l’operato svolto dal de cuius nell’esercizio della propria attività professionale da cui possa scaturire una richiesta di risarcimento danni agli eredi.

E’ quindi necessario che gli eredi siano consapevoli ed a conoscenza che accettando l’eredità potrebbero essere chiamati a risarcire un danno per l’attività professionale svolta dal de cuius. Pertanto, è opportuno individuare qual’è l’eventuale danno risarcibile.

Comportamento doloso o colposo del professionista

Se il professionista deceduto (inadempiente) ha agito con dolo, egli risponde (o i suoi eredi che hanno accettato l’eredità) tanto dei danni prevedibili quanto dei danni non prevedibili. Se, invece, l’inadempimento è stato colposo, il professionista (o i suoi eredi), è tenuto a risarcire solo i danni prevedibili al momento in cui è sorta l’obbligazione (art. 1225 codice civile).

Il danno oggetto di risarcimento è tendenzialmente solo quello patrimoniale.

Per quanto riguarda il termine entro cui agire in giudizio per il risarcimento, in caso di responsabilità contrattuale, l’azione si prescrive, per espressa previsione di legge, in dieci anni (art. 2946 codice civile).

La polizza dell’assicurazione professionale del professionista:
Può essere opportuno per il professionista verificare quanto indicato nella polizza RC professionale la clausola dedicata alla “garanzia ereditaria“. Si tratta della possibilità di acquistare, da parte degli eredi, un ulteriore periodo temporale di validità della copertura assicurativa, durante il quale vengono ritenute valide le richieste di risarcimento pervenute per colpa del professionista deceduto.

Eredi del professionista deceduto: quali gli adempimenti?

Come conseguenza del decesso del professionista gli eredi devono rispettare una serie di adempimenti previdenziali ed impositivi ai fini delle imposte dirette ed indirette.

Naturalmente l’adempimento delle obbligazioni tributarie e non, per conto del de cuius, viene meno se gli eredi rinunciano all’eredità. Questo secondo quanto previsto dall’art. 519 del codice civile.

Sostanzialmente, gli eredi devono porre in essere una serie di comportamenti volti alla conclusione dell’attività di lavoro autonomo dichiarando i relativi redditi. Per questi adempimenti gli eredi sono chiamati a nominarne uno che con delega degli altri è chiamato ad assolvere a tutti gli adempimenti.

Vediamo, di seguito gli adempimenti a carico degli eredi del professionista defunto.

Comunicazione all’Agenzia delle Entrate

Poiché l’attività del professionista (a differenza di quella dell’imprenditore individuale) cessa con la morte dello stesso, gli eredi devono presentare all’Agenzia delle Entrate, entro 30 giorni dalla morte del de cuius la dichiarazione di cessazione dell’attività. Per questa comunicazione deve essere utilizzato l’apposito modello (AA9) indicando i dati del dichiarante (quadro D).

Fatturazione per il professionista deceduto

Gli eredi sono chiamati a fatturare le prestazioni professionali del professionista erogate ma non ancora incassate, ai sensi della disciplina Iva. Con la Risoluzione n. 34/E/2019 l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti per quanto riguarda gli obblighi Iva degli eredi di un professionista deceduto. Questo, qualora alla data del decesso sussistano:

• Fatture con Iva a esigibilità differita di cui all’art. 6 co. 5 del DPR n. 633/72 emesse nei confronti della Pubblica Amministrazione e non ancora riscosse;
• Prestazioni professionali ultimate, ma non ancora fatturate, in quanto non è intervenuta la liberatoria da parte del committente per considerare l’operazione conclusa e, pertanto, fatturabile.

E’ stato precisato che i richiamati principi enunciati dalla giurisprudenza e le indicazioni fornite dalla prassi amministrativa si applicano anche agli eredi del professionista. Di conseguenza:

• In presenza di fatture da incassare o di prestazioni da fatturare, per gli eredi non è possibile estinguere la partita Iva del professionista defunto sino all’incasso dell’ultima parcella;
• E’ ammissibile, dunque, una deroga al disposto dell’art. 35-bis del DPR n. 633/72. Norma in base alla quale gli eredi devono chiudere la partita Iva del soggetto passivo deceduto entro sei mesi dalla sua morte;
• Da una lettura sistematica dell’art. 35-bis del DPR n. 633/72, risulta applicabile anche al professionista quanto previsto dal co. 2 di tale disposizione, secondo cui resta ferma la disciplina stabilita dal DPR n. 633/72 per le operazioni effettuate, anche ai fini della liquidazione dell’azienda, dagli eredi dell’imprenditore.

Attenzione:
Gli eredi possono comunque anticipare la fatturazione delle prestazioni rese dal
professionista defunto e chiudere la sua partita Iva avendo cura di computare nell’ultima dichiarazione annuale Iva anche le operazioni con imposta a esigibilità differita per le quali non si è verificata l’esigibilità (art. 35 co. 4 del DPR n. 633/72).

La determinazione del reddito del professionista deceduto

Per quanto riguarda la determinazione del reddito del professionista deceduto occorre individuare il momento fondamentale della data del decesso. In particolare, è possibile distinguere tra:

• Compensi riscossi e spese pagate prima del decesso;
• Compensi riscossi e spese pagate dopo il decesso.

I compensi e le spese pagate prima del decesso

I compensi riscossi e le spese pagate prima del decesso costituiscono componenti positivi e negati del reddito di lavoro autonomo del professionista e come tali devono essere a lui imputati compilando il quadro RE del modello Redditi PF.

In questo caso si tratta del modello dichiarativo relativo al periodo 01.01, data del decesso, da presentare a cura di un rappresentante degli eredi. Naturalmente, in questa dichiarazione devono essere scomputate le ritenute eventualmente operate dai committenti.

I compensi e le spese pagate dopo il decesso

Il compensi riscossi e le spese pagate dagli eredi dopo la data del decesso, relativi allo svolgimento dell’attività del professionista deceduto, mantengono la natura di redditi di lavoro autonomo ma devono essere dichiarati dagli eredi nell’anno di percezione.

I compensi riscossi dagli eredi verranno documentati dal percipiente con propria ricevuta subendo la ritenuta d’acconto sulla quota ad esso spettante. E’ possibile dedurre dai compensi percepiti le spese inerenti l’attività professionale (ancorché gli stessi non esercitino alcuna attività professionale): tali spese sono deducibili dal reddito dell’erede che le ha effettivamente sostenute.

Ai sensi dell’art. 7, comma 3, del TUIR, tali redditi saranno dichiarati nel quadro RM, sezione IV, del modello Redditi PF da ciascun erede per la propria quota di competenza e tassati separatamente. In ogni caso, è prevista la possibilità di optare per la tassazione ordinaria.

La compilazione del quadro RM

In particolare, nella sezione IV del quadro RM del modello Redditi PF devono essere indicati i
redditi che gli eredi o i legatari del professionista deceduto hanno percepito in caso di morte dell’avente diritto.

I redditi in oggetto devono essere determinati secondo le disposizioni proprie della categoria di
appartenenza (con riferimento al defunto) e sono assoggettati a tassazione separata. L’articolo 7, comma 3, TUIR stabilisce infatti che:

Salvo opzione per la tassazione ordinaria, l’imposta dovuta da ciascun erede o legatario è quindi determinata, ai sensi dell’articolo 21, comma 2, TUIR, applicando all’ammontare
percepito, diminuito della quota dell’imposta sulle successioni proporzionale al credito
indicato nella relativa dichiarazione, l’aliquota corrispondente alla metà del suo reddito
complessivo netto nel biennio anteriore all’anno in cui si è aperta la successione.

Se in uno dei due anni anteriori non vi è stato reddito imponibile si applica l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto dell’altro anno. Se non vi è stato
reddito imponibile in alcuno dei due anni si applica l’aliquota stabilita per il primo scaglione di
reddito, ovvero il 23%.

Compilazione del rigo RM 10

Di conseguenza, nel rigo RM 10 deve essere indicato:

• Nella colonna 1, l’anno di apertura della successione;
• Nella colonna 2, il reddito percepito, al lordo della quota dell’imposta sulle successioni proporzionale al credito indicato nella relativa dichiarazione;
• In colonna 3, la quota dell’imposta sulle successioni;
• Nella colonna 4, le ritenute d’acconto relative ai redditi dichiarati.
• La colonna 5 andrà invece barrata in caso di opzione per la tassazione ordinaria e il relativo reddito, nonché le ritenute effettuate, dovrà essere riportato nel rigo RM 15 per poi essere sommato agli altri redditi assoggettati all’Irpef.

La dichiarazione dei redditi degli eredi

Gli eredi sono tenuti a presentare la dichiarazione dei redditi, con il modello in vigore, in nome e per conto del de cuius. L’art. 65, comma 3, del DPR n. 600/73 dispone:

Quindi, ad esempio, per quanto riguarda Redditi e Irap se il professionista è deceduto:

• Entro il 30.06: le dichiarazioni vanno presentate nei termini ordinari, ossia entro il 30.11;
• Tra il 01.07 e il termine di presentazione telematica delle dichiarazioni: gli eredi possono beneficiare di un maggior termine ossia entro il 31.05 dell’anno successivo.

Le dichiarazioni sono presentate da uno degli eredi in nome e per conto del de cuius. Ricordiamo che in caso di professionista non può essere presentato il modello 730. Cosa diversa, invece, dal 2020 se il soggetto deceduto era dipendente o pensionato, in questo caso il modello 730 può essere presentato.

Per quanto riguarda il versamento delle imposte, occorre verificare la data del decesso:

• Ante 28.02: il pagamento deve essere effettuato entro il termini ordinari (30.06);
• Post 28.02: il pagamento deve essere effettuato entro il 30.12.

La dichiarazione Iva

Come abbiamo visto, l’art. 35, comma 1 del DPR n. 633/72 consente agli eredi di avere a disposizione ulteriori sei mesi per gli obblighi derivanti dalle operazioni effettuate dal contribuente deceduto.

Questa disposizione è finalizzata a consentire agli eredi l’adempimento tardivo degli obblighi che il professionista avrebbe dovuto espletare nei quattro mesi antecedenti il decesso.

Per quanto riguarda l’Iva, gli eredi del professionista deceduto hanno a disposizione un periodo pari a sei mesi dalla data del decesso per adempiere agli obblighi di fatturazione, registrazione, liquidazione e dichiarazione annuale. Questo, se il termine ultimo di detti obblighi non è ancora scaduto ovvero scaduto nei quattro mesi precedenti.

Pertanto, per gli adempimenti Iva, gli eredi del professionista deceduto hanno a disposizione un periodo pari a sei mesi dalla data del decesso per adempiere agli obblighi di fatturazione, registrazione, liquidazione e dichiarazione annuale se il termine ultimo di detti obblighi non è ancora scaduto ovvero è scaduto nei quattro mesi precedenti.

Per esempio, considerando l’attuale termine di presentazione della dichiarazione Iva del 30 aprile, se il professionista è deceduto:

• Tra il 01.01 e il 30.04 la dichiarazione scade entro i sei mesi successivi;
• Dal 01.05 il termine della dichiarazione è prorogato di sei mesi.

Gli eredi non sono tenuti ad emettere fattura ma è sufficiente il rilascio di una ricevuta assoggettata a ritenuta di acconto del 20% e a imposta di bollo di € 2,00 se le somme sono superiori a € 77,47.

Eredi del professionista: il rapporto con i lavoratori dipendenti

Il decesso del datore di lavoro non comporta autonomamente lo scioglimento del rapporto di lavoro che può continuare attraverso il subentro degli eredi nel ruolo di datori di lavoro.

La morte del datore di lavoro è indiscutibile giustificato motivo di licenziamento. Tanto che è opinione dominante che il lavoratore abbia diritto all’indennità sostitutiva del preavviso.

Tuttavia, l’assenza (salvo eccezioni) in capo agli eredi del professionista del requisito dell’esercizio dell’attività professionale determina (solitamente) la risoluzione del rapporto di lavoro.

Naturalmente, gli eredi del professionista sono obbligati in solido per i crediti di lavoro in essere fino al momento del decesso.

Cosa succedere ai crediti di lavoro dei dipendenti se gli eredi del professionista non accettano l’eredità?

Un caso particolare si ha quando gli eredi del professionista non accettano l’eredità e quindi non procedono al pagamento di alcuna passività sulla stessa gravante, ivi comprese le spettanze dei dipendenti del de cuius.

In questa situazione deve essere nominato dal tribunale, su istanza di parte, un curatore dell’eredità giacente che, dopo aver fatto l’inventario di tutte le attività e passività componenti l’eredità, procederà al realizzo delle prime e con il ricavato pagherà le seconde in base al grado di privilegio.