La disciplina delle triangolazioni IVA comunitarie

Che cosa sono le triangolazioni IVA comunitarie?

Le triangolazioni IVA comunitarie sono caratterizzate dalla presenza di tre soggetti identificati ai fini Iva in tre diversi Paesi UE. Come nella triangolazione nazionale, i beni sono trasportati/spediti dal Paese di origine a quello di destinazione a fronte di un duplice passaggio di proprietà.

L’operazione si caratterizza come triangolare in quanto, a fronte di un unico trasferimento fisico dei beni (dal primo cedente al cliente del promotore della triangolazione), si verifica un duplice trasferimento di proprietà. Ossia dal primo cedente, al promotore della triangolazione e da quest’ultimo al proprio cliente.

È opportuno puntualizzare che, nell’ambito delle triangolazioni IVA comunitarie e, più in generale, degli scambi intracomunitari di beni, la disciplina prevista dal D.L. n. 331/93. Questa è fondata sul principio di tassazione nel Paese membro di destinazione e si applica ai soggetti identificati ai fini IVA all’interno dell’Unione europea, senza avere riguardo al luogo di stabilimento, che può pertanto essere anche esterno all’Unione.

Questa conclusione è confermata, con specifico riferimento ai modelli intrastat, dalla Circolare n. 36/E/10, dell’Agenzia delle Entrate, secondo cui:

Triangolazioni con soggetti extra UE dotati di rappresentante fiscale

In pratica, è possibile, quindi, applicare le regole previste per le triangolazioni IVA comunitarie anche nell’ipotesi in cui le triangolazioni IVA avvengano tra soggetti tutti stabiliti al di fuori dell’Unione europea, ma con rappresentante fiscale nominato in tre Paesi membri diversi della UE. Detto questo, vediamo con maggiore dettaglio il funzionamento delle operazioni Iva triangolari nell’ambito della Comunità Europea. Lo faremo andando ad analizzare le tre possibili casistiche a disposizione in cui può venirsi a trovare l’operatore economico italiano all’interno di una operazione triangolare comunitaria.

Le operazioni triangolari comunitarie nella disciplina IVA

In via generale, le operazioni triangolari comunitarie seguono tutte uno stesso schema di applicazione dell’IVA e per questo una volta inquadrata l’operazione tra quelle triangolari è sempre possibile ricondurre l’operazione ad uno schema fisso per l’applicazione dell’IVA. In particolare, le triangolazioni IVA comunitarie sono operazioni “non imponibili IVA“. Questo, sia per il primo cedente che per il promotore della triangolazione. Questo in quanto la triangolazione è assoggettata ad imposta in capo al soggetto destinatario finale dei beni.

Le triangolazioni IVA comunitarie normativamente sono disciplinate:

• Dall’articolo 38, comma 7, D.L. n. 331/93 – L’IVA non è dovuta per l’acquisto intracomunitario nel territorio dello Stato, da parte del soggetto passivo di altro Stato membro, di beni dallo stesso acquistati in altro Stato membro e trasportati/spediti in Italia a propri cessionari, soggetti passivi, designati per il pagamento dell’imposta relativa alla cessione. In buona sostanza, l’Iva è assolta dal soggetto passivo italiano, destinatario finale dei beni, a condizione che in fattura sia espressamente designato come debitore della relativa imposta;
• Dall’articolo 40, comma 2 D.L. n. 331/93 – Si considera comunque effettuato senza pagamento dell’imposta l’acquisto intracomunitario di beni trasportati/spediti in altro Stato membro se:
  • I beni stessi risultano ivi oggetto di successiva cessione ad un soggetto passivo;
  • Il cessionario risulta designato come debitore della relativa imposta;
• Dall’articolo 44, comma 2, lett. a) D.L. n. 331/93 –  L’IVA è dovuta, per le cessioni di cui al citato 38, comma 7 D.L. n. 331/93, dal cessionario italiano, soggetto passivo, designato come debitore della relativa imposta.

Il ruolo dell’operatore economico italiano nella triangolazione comunitaria

Dal quadro normativo di cui sopra è possibile ricavare che la legislazione IVA nazionale disciplina le triangolazioni IVA in cui il soggetto passivo italiano interviene in qualità di:

• Destinatario finale dei beni – In questo caso l’IVA è dovuta dal soggetto passivo italiano se è stato designato al pagamento dell’imposta da parte del proprio fornitore. In questo caso l’applicazione dell’IVA avviene attraverso il meccanismo del reverse charge, attraverso l’integrazione della fattura intracomunitaria ricevuta;
• Promotore della triangolazione – In questo caso l’acquisto intracomunitario si considera comunque effettuato in Italia da parte del soggetto passivo italiano, anche se non è dovuta la relativa IVA alla duplice condizione che:
  • I beni siano trasportati/spediti direttamente dallo Stato membro del fornitore allo Stato membro del cliente del soggetto passivo italiano;
  • Il soggetto passivo italiano designi in fattura il proprio cliente come debitore della relativa imposta.
• Primo cedente dell’operazione – In questo caso l’operatore economico italiano effettua una cessione intracomunitaria, per cui emette fattura non imponibile (ex 41 D.L. n.331/93) nei confronti del proprio cliente, promotore dell’operazione, che gli chiede di spedire i beni nello Stato in cui si trova il proprio cliente finale. Aspetto importante in questo caso è che l’operatore economico italiano, primo cedente, matura plafond come esportatore abituale.

Tabella: i ruoli degli operatori economici nelle operazioni triangolari

Vediamo adesso, per ciascuna di queste tre posizioni un esempio pratico di triangolazione Iva comunitaria.

Esempi pratici di triangolazioni IVA comunitarie

La Circolare n.13-VII-15-464/1994 individua il trattamento Iva delle triangolazioni comunitarie, distinguendo in base alla posizione assunta dal soggetto passivo italiano, in veste di promotore della triangolazione o di destinatario finale dei beni. Proviamo, schematicamente, a vedere di seguito le possibili casistiche a disposizione.

Soggetto italiano promotore della triangolazione IVA

L’operatore economico italiano (IT1) acquista i beni da un soggetto passivo Francese (FR1), con incarico a quest’ultimo di consegnarli direttamente al proprio cliente tedesco (GR1). In pratica, l’operatore IT1 nel rapporto con il fornitore francese pone in essere un acquisto intracomunitario (ex art. 38 del D.L. n. 331/93), mentre nel rapporto con il cliente tedesco effettua una cessione intracomunitaria (ex art. 41 D.L. n. 331/93).

Adempimenti per l’operatore economico italiano nella triangolazione

Vediamo quali sono gli adempimenti dell’operatore economico IT1, in veste di promotore della triangolazione. In particolare, IT1 è tenuto ai seguenti adempimenti in materia Iva:

• Ricevere la fattura senza imposta da parte di FR1. L’operatore economico italiano è chiamato ad integrare e registrare a norma degli articoli 46 e 47 del D.L. n. 331/93, senza tuttavia esporre l’IVA a norma dell’articolo 40, comma 2, dello stesso decreto. In particolare, IT1 deve numerare e integrare la fattura intracomunitaria emessa dal fornitore francese, indicando il controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare la base imponibile dell’operazione, espressi in valuta estera, senza tuttavia indicare l’ammontare dell’IVA. La mancata indicazione dell’IVA in fattura, nella procedura di integrazione deriva dal fatto che l’operazione effettuata assume la veste di “operazione non imponibile” ai sensi del D.L. n. 331/93;
• Annotare la fattura intracomunitaria così integrata nel registro delle fatture emesse (di cui all’articolo 23 DPR n. 633/72). Questa operazione deve essere effettuata entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricevimento della fattura, e con riferimento al mese precedente. L’annotazione nel registro degli acquisti (di cui all’articolo 25 DPR n. 633/72) non è, invece, obbligatoria non essendo possibile esercitare la detrazione. Come detto, infatti, trattasi di operazione non imponibile;
• Emettere fattura di vendita al cliente tedesco (GR1) senza IVA, ai sensi dell’articolo 41, comma 1, a) D.L. n. 331/93. L’emissione della fattura deve essere effettuata entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. L’emissione della fattura deve prevede l’indicazione, in luogo dell’ammontare dell’imposta, che si tratta di operazione non imponibile e con l’eventuale specificazione della norma comunitaria o nazionale di riferimento. Il documento deve essere annotato distintamente nel registro delle fatture emesse (di cui all’articolo 23 DPR n. 633/72), designando espressamente sul documento il cliente tedesco quale responsabile, in sua sostituzione, del pagamento dell’imposta all’atto dell’arrivo dei beni in Germania.

Adempimenti ai fini intrastat

Per quanto riguarda gli adempimenti utili ai fini intrastat l’operatore economico italiano è chiamato a:

• Compilare e presentare il modello Intrastat cessioni: entro il giorno 25 del mese successivo al periodo (mese o trimestre) di registrazione della fattura intracomunitaria, indicando quale cessionario (GR1).
• Compilare e presentare il modello Intrastat acquisti: entro il giorno 25 del mese successivo al periodo (mese o trimestre) di registrazione della fattura intracomunitaria, indicando quale fornitore il soggetto francese (FR1).

Per approfondire: “Elenchi intrastat: guida all’utilizzo ed invio“.

Soggetto italiano primo cedente dell’operazione triangolare

In questo caso, l’operatore economico italiano (IT1) fornisce i beni al cliente Francese (FR1), con consegna diretta in Germania al cessionario (GR1) di quest’ultimo. Vediamo, in questo caso quali sono gli adempimenti del soggetto italiano IT1, primo cedente:

• L’operatore IT1 effettua una cessione intracomunitaria, per cui emette fattura non imponibile (ex art. 41 D.L. n. 331/93) nei confronti del cliente francese;
• Registra la fattura, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, con l’indicazione, in luogo dell’ammontare dell’imposta, che si tratta di operazione non imponibile e con l’eventuale specificazione della norma comunitaria o nazionale di riferimento, nel registro delle fatture emesse (di cui all’art. 23 DPR n. 633/72), secondo l’ordine della numerazione ed entro il termine di emissione, con riferimento al mese di effettuazione dell’operazione;
• Compila e presenta il modello Intrastat cessioni: entro il giorno 25 del mese successivo al periodo (mese o trimestre) di registrazione della fattura intracomunitaria; indicando nelle colonne 2 e 3 il codice ISO e il numero identificativo dell’operatore francese. La compilazione dell’elenco agli effetti statistici è obbligatoria solo per gli operatori che presentano i modelli con cadenza mensile; in tal caso nella colonna 12 (Paese di destinazione) va indicato il codice ISO dello Stato comunitario destinatario del bene;
• IT consegue un plafond come esportatore abituale.

In questo caso, l’aspetto principale da sottolineare è che l’operatore economico italiano matura plafond come esportatore abituale. Infatti, l’effettuazione di operazioni intracomunitarie attive (cessione di beni) con emissione di fattura non imponibile ex art. 41 del D.L. n. 331/93 permette di verificare i requisiti per poter essere qualificato come esportatore abituale e poter richiedere la non applicazione dell’Iva sugli acquisti in relazione al plafond maturato.

Per approfondire: “Chi sono gli esportatori abituali?“.

Soggetto italiano destinatario finale dei beni

La terza ed ultima casistica utile che riguarda le operazioni triangolari comunitaria riguarda il caso del soggetto italiano destinatario finale dei beni. In questo caso l’operatore italiano (IT1) acquista dal fornitore francese (FR1) i beni provenienti dalla Germania (GR1). Vediamo, quindi, quali sono gli adempimenti del soggetto italiano destinatario finale dei beni IT1:

• Riceve la fattura senza addebito d’imposta, con la quale il fornitore francese lo designa espressamente quale responsabile, in sua sostituzione, del pagamento dell’imposta in Italia;
• Integra e registra la fattura intracomunitaria nei modi stabiliti dagli articoli 46 e 47 D.L. n. 331/93. In particolare, IT deve: numerare e integrare la fattura intracomunitaria emessa dal fornitore francese, indicando il controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare la base imponibile dell’operazione, espressi in valuta estera, nonché l’ammontare dell’imposta, calcolata secondo l’aliquota propria dei beni; annotare la fattura intracomunitaria così integrata sia nel registro delle fatture emesse (di cui all’art. 23 DPR. n. 633/72), entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricevimento della fattura, e con riferimento al mese precedente, sia nel registro degli acquisti (di cui all’articolo 25 DPR n. 633/72), anteriormente alla liquidazione periodica o alla dichiarazione annuale nella quale viene esercitato il diritto alla detrazione della relativa imposta.

L’operazione, dal punto di vista giuridico, non costituisce un acquisto intracomunitario (ex articolo 38, comma 7, D.L. n. 331/93), ma una cessione nello Stato, con esonero – per il fornitore francese – di identificarsi ai fini Iva in Italia direttamente (ex articolo 35-ter DPR n. 633/72), o per mezzo di un proprio rappresentante fiscale.

Triangolazioni Iva comunitarie: conclusioni

La possibilità per un operatore economico italiano di trovarsi all’interno di una fattispecie di triangolazione Iva in ambito comunitario è oggi assai frequente. Le casistiche a disposizione sono state indicate in questo articolo, ma si tratta di esempi classici, che non possono certo racchiudere tutte le combinazioni che poi nella pratica quotidiana possono venirsi a creare. Se desideri approfondire l’ambito delle triangolazioni Iva, ti lascio ad alcuni articoli di approfondimento che abbiamo realizzato e che credo possano esserti utili ad approfondire le casistiche a disposizione anche attraverso ulteriori esempi pratici:

Per approfondire: “Triangolazioni Iva: la guida“.

Per approfondire: “Triangolazioni iva intra/extracomunitarie: soluzione a casi pratici“.

Il consiglio finale che posso darti è sempre quello di affidarti ad un consulente fiscale (dottore Commercialista) esperto su questo argomento, che sia in grado di analizzare la situazione della tua azienda in relazione ai corretti adempimenti Iva legati alla fatturazione ed alla registrazione delle operazioni intracomunitarie. Questo anche al fine di evitare di incorrere in sanzioni. Inoltre, non bisogna dimenticare l’importanza degli adempimenti collegati a quelli Iva come la presentazione periodica degli elenchi intrastat relativi alle operazioni intercorse con controparti residenti nella UE.