Termine di emissione della fattura elettronica

L’obbligo di fatturazione elettronica per professionisti, lavoratori autonomi ed imprese impone alcune considerazioni in merito al termine di emissione della stessa. Ordinariamente, infatti, il termine di emissione è quello stabilito dall’articolo 6 del DPR n. 633/72. La regola generale da ricordare, infatti, è che la fattura deve essere emessa soltanto quando l’operazione, ai fini IVA, è considerata conclusa.

Può sembrarti un’indicazione banale, ma ti assicuro che in questi mesi di applicazione della fattura elettronica ci sono stati tantissimi errori di emissione. Molto spesso, infatti, si crede che un’operazione sia conclusa quando la stessa è termina, da un punto di vista pratico.

Ad esempio, immagina una prestazione di servizi che termina il 01 giugno 2024. Il cliente non ha ancora provveduto al pagamento. Ebbene, la fattura elettronica non deve essere emessa entro il 13 giugno, e non deve essere emessa nemmeno entro il 15 luglio. In questo caso, infatti, la prestazione non è ancora conclusa ai fini IVA, e per questo la fattura non deve ancora essere emessa.

Il termine di emissione della fattura elettronica

La fattura deve essere emessa quando l’operazione a cui si riferisce è considerata conclusa. Infatti, la regola generale prevede che:

Risulta quindi estremamente importante verificare preliminarmente, caso per caso, quale sia il momento di effettuazione dell’operazione. Questo tenendo peraltro presente che se, anteriormente alla data in cui si verificano gli eventi sotto riportati o indipendentemente da essi, sia emessa fattura o sia pagato in tutto o in parte il corrispettivo, l’operazione si considera effettuata, limitatamente all’importo fatturato o pagato, alla data della fattura o a quella del pagamento.

Tabella: momento di effettuazione dell’operazione ai fini Iva

Le deroghe per determinate operazioni

Oltre alla regola generale sovra esposta vi sono da ricordare una serie di deroghe relative a particolari operazioni. Per questo, vediamo, di seguito, le deroghe alla regola generale di emissione della fattura.

L’emissione della fattura differita

Per le cessioni di beni la cui consegna o spedizione risulta da documento di trasporto (DDT) o da altro documento idoneo a identificare i soggetti tra i quali è effettuata l’operazione ed avente le caratteristiche determinate con DPR n. 472/96 è possibile emettere fattura differita. La fattura differita può essere emessa anche per le prestazioni di servizi individuabili attraverso idonea documentazione, effettuate nello stesso mese solare nei confronti del medesimo soggetto.

In questi casi può essere emessa una sola fattura, recante il dettaglio delle operazioni, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle medesime. La data della fattura, in questi casi, è quella relativa all’ultima operazione effettuata nel mese, oppure fine mese.

La fattura del cedente emessa per conto del cessionario

Per le cessioni di beni effettuate dal cessionario nei confronti di un soggetto terzo per il tramite del proprio cedente la fattura è emessa entro il mese successivo a quello della consegna o spedizione dei beni.

Le operazioni di servizi intra-UE

Per le prestazioni di servizi rese a soggetti passivi stabiliti nel territorio di un altro Stato membro dell’Unione europea non soggette all’imposta ai sensi dell’articolo 7-ter, la fattura è emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione.

Le prestazioni di servizi extra-UE

Per le prestazioni di servizi di cui all’articolo 6, comma 6, primo periodo, rese o ricevute da un soggetto passivo stabilito fuori dell’Unione europea, la fattura è emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione.

Quando si considera emessa la fattura elettronica?

Una volta chiarito quando si deve emettere una fattura elettronica ci si è posti la questione relativa alla possibilità che il momento di trasmissione del documento non sia coincidente con il momento di effettuazione dell’operazione. Preliminarmente occorre richiamare i principi generali in tema di obblighi di fatturazione. Questo sottolineando in particolare le stretta correlazione fra emissione del documento e momento di effettuazione dell’operazione. A norma dell’articolo 21, comma 1, ultimo periodo del DPR n. 633/72 la fattura:

Secondo il disposto di cui all’articolo 21, comma 4, del DPR n. 633/72 la fattura “è emessa al momento dell’effettuazione dell’operazione” determinata a norma dell’articolo 6 del DPR n. 633/72. Questo fatte salve le deroghe elencate alle lett. a) – d) dello stesso comma. In estrema sintesi, in via generale, il momento di effettuazione dell’operazione determina la data in cui deve essere emessa la fattura, che si considera, a sua volta, emessa all’atto della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione.

Ne consegue che, dovrebbe esserci perfetta coincidenza fra la data di emissione della fattura, il momento di effettuazione dell’operazione e la data di trasmissione del documento. Fatte salve le ipotesi di deroga di cui all’articolo 21, comma 4, lettere a), b), c) e d) comma 4 del DPR n. 633/72.

La data di trasmissione

L’Agenzia delle Entrate ha disposto, nel Provvedimento 30.4.2018 n. 89757, che la data di emissione del documento, deve essere indicata nel campo “Data” della sezione “DatiGenerali” del file della fattura elettronica. Il file fattura, una volta predisposto, viene inviato al Sistema di Interscambio, che opera alcuni controlli sul documento e solo al superamento degli stessi con esito positivo:

• Trasmette al cessionario o committente la fattura elettronica. Ove il recapito sia avvenuto con successo, invia al soggetto trasmittente la ricevuta di consegna della stessa. Ricevuta contenente l’informazione della data di ricezione da parte del destinatario;
• Nel caso in cui il recapito non sia possibile, rende disponibile al cessionario/committente la fattura elettronica nell’area riservata del sito web dell’Agenzia delle Entrate, informando il cedente/prestatore. Affinché questi, a sua volta, comunichi al ricevente che il documento è a sua disposizione nella predetta area.

La “ricevuta di consegna” e la “ricevuta di impossibilità di consegna” attestano che la fattura è emessa. La necessaria coincidenza fra il momento di effettuazione dell’operazione e la trasmissione della fattura al Sistema di Interscambio, pur se coerente con le disposizioni normative che disciplinano l’emissione del documento potrebbe peraltro originare alcune difficoltà di ordine pratico.

L’invio telematico al SDI

Qui entra in gioco (finalmente, direte voi) la norma che disciplina il termine di emissione della fattura. Nulla di particolarmente complicato, poiché i termini sono sempre e solo due (per le operazioni imponibili in Italia):

• 12 giorni dall’effettuazione dell’operazione, determinata ai sensi dell’art. 6 DPR 633/1972, come regola generale, che individua dunque i casi di “fattura immediata“;
• Entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle cessioni di beni, la cui consegna o spedizione risulti da DDT o da altro documento idoneo e per le prestazioni di servizi, individuabili attraverso idonea documentazione, effettuate nello stesso mese solare nei confronti del medesimo soggetto. In tali casi, in alternativa al precedente termine di 12 giorni, può essere emessa una sola fattura, recante però il dettaglio di tutte le operazioni effettuate (c.d. “fattura differita“) .

Sempre entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, dovrà essere emessa la fattura relativa alle prestazioni di servizi:

• Rese a soggetti passivi stabiliti nel territorio di un altro Stato membro dell’Unione europea (operazioni non soggette ad IVA ai sensi dell’art.7-ter DPR 633/1972);
• Rese a o ricevute da un soggetto passivo stabilito fuori dell’Unione europea (l’art. 6, comma 6, primo periodo DPR 633/1972).

Tutto ciò è disciplinato dall’art. 21 DPR n. 633/1972.

Scarto temporale articolo 21 comma 4 DPR IVA

L’articolo 11 del DL n 119/18 ha novellato, con decorrenza 1.7.2019, l’articolo 21 del DPR n 633/72. In particolare:

• Grazie a una modifica del comma 4, viene prevista la possibilità di emettere la fattura “immediata” entro 12 giorni dalla data di effettuazione dell’operazione determinata . Questo ai sensi dell’articolo 6 del DPR n. 633/72;
• Se la data di emissione della fattura non coincide con quella in cui è effettuata la cessione di beni o la prestazione di servizi o con quella in cui è corrisposto, in tutto o in parte, il corrispettivo, occorre indicare in fattura la data di effettuazione dell’operazione. Articolo 21, comma 4, lettera g-bis del DPR n. 633/72.

La disposizione, che ha valenza generale e non si riferisce alla sola fattura elettronica, non muta l’esigibilità dell’imposta e la liquidazione della stessa. Questo considerato che, nel caso in cui la data di emissione della fattura e quella di effettuazione dell’operazione differiscano, l’esigibilità è comunque determinata da quest’ultima, che deve essere indicata nel documento. Atteso, peraltro, che la fattura elettronica si considera emessa quando è trasmessa al cessionario/committente per il tramite del Sistema di Interscambio, è necessario che anche la trasmissione avvenga nel nuovo arco temporale concesso dalla norma (10 giorni).

Il DDT e fatture immediate o differite

Essere in possesso di un DDT non significa necessariamente essere in presenza di una cessione di beni. Pensa ad una società di servizi che esegue manutenzioni su degli macchinari di proprietà di un’azienda (ma il committente del servizio ben potrebbe essere anche un privato). Ipotizzando che, nel mese di giugno 2022, effettui due manutenzioni a settimana, potremmo trovarci nella situazione di avere 4 DDT, uno per ogni riparazione (il documento viene infatti emesso anche per scaricare dal magazzino il materiale di consumo, olio, filtri, etc).

Ecco, in questo caso, potremmo cadere nell’errore di ritenere che il termine per emettere la fattura sia il giorno 15 di aprile (mese successivo a quello dei DDT), pensando di trovarci di fronte ad una ipotesi di fattura differita. Così non è, e la ragione è molto semplice: l’autofficina ha posto in essere una prestazioni di servizi e non una cessione di beni. Dunque, ancorché esista un DDT, non si è manifestato il presupposto IVA per l’emissione della fattura, che resta comunque l’avvenuto pagamento della prestazione. Pertanto, in tal caso, la fattura:

• Dovrà essere emessa solo all’atto del pagamento del servizio, ancorché parziale (in questo caso, limitatamente al corrispettivo incassato);
• Potrà essere essere emessa, in via facoltativa, in qualsiasi momento antecedente al pagamento, magari proprio per stimolare il cliente a provvedere (caso frequente).

Un caso di fattura differita

Diversa la posizione del commerciante che, sempre nel mese di giugno 2022, abbia ceduto un bene mobile a settimana, emettendo un DDT ad ogni cessione. In questo caso, l’operazione si assume come effettuata, non già per l’esistenza di un DDT, quanto per l’avvenuta consegna della merce. Pertanto, la fattura:

• Dovrà essere emessa, una sola volta (o in più volte), in via riepilogativa, al più tardi entro il 15 aprile 2022 (mese successivo a quello in cui è stata effettuata l’operazione). Si tratta, a ben vedere, della già citata fattura differita;
• Potrà essere comunque emessa entro 12 giorni da ogni singola cessione, ovvero dall’emissione di ogni singolo DDT (in questo caso, parleremo di fattura immediata).

Chi avesse dubbi può dormire sonni tranquilli, perché questa interpretazione è stata confermata dall’Agenzia delle Entrate con le Risposte alle istanze di interpello n. 389 del 24.09.2019 e n. 437 del 28.10.2019.

Termine di annotazione/registrazione delle fatture emesse

L’articolo 12 del D.L. n. 119/18 ha modificato l’articolo 23 del DPR n. 633/72, sostituendone il comma 1. Nella versione novellata la norma prevede che il soggetto passivo debba annotare, in apposito registro, le fatture emesse:

Rispetto alla previgente versione della disposizione, che prevedeva l’annotazione entro 15 giorni dall’emissione, viene ampliato il termine per la registrazione delle fatture emesse. Come indicato nella Relazione illustrativa al decreto, la misura interessa:

• Le fatture “immediate”;
• Le fatture “differite/riepilogative”. Articolo 21 comma 4 terzo periodo lett. a) del DPR n. 633/72;
• Le fatture emesse per documentare prestazioni di servizi rese verso soggetti UE. Articolo 21 comma 4 terzo periodo lettera c) del DPR n. 633/72;
• Le fatture emesse per documentare prestazioni di servizi rese a/ricevute da soggetti extra-UE. Articolo 21 comma 4 terzo periodo lettera d) del DPR n. 633/72.

Costituiscono un’eccezione, sempre contenuta nel novellato art. 23 del DPR n. 633/72, le fatture relative alle cessioni di beni effettuate dal cessionario nei confronti di un soggetto terzo per il tramite del proprio cedente (art. 21 co. 4 terzo periodo lett. b) del DPR n. 633/72), che devono essere registrate “entro il giorno 15 del mese successivo a quello di emissione, con riferimento al medesimo mese”.

Termine di registrazione delle fatture attive per i “trimestrali”

L’art. 1, co. 1102 della Legge n. 178/20 modifica i termini di registrazione delle fatture attive per i soggetti IVA che, su opzione, ai sensi dell’art. 7 del DPR n. 542/99, effettuano liquidazioni periodiche IVA su base trimestrale. Con l’intento di allineare i termini di liquidazione, per i predetti soggetti passivi, la Legge n. 178/20 consente l’annotazione entro la fine del mese successivo al trimestre di effettuazione delle operazioni (e con riferimento allo stesso mese di effettuazione delle operazioni).

La facoltà di effettuare le liquidazioni periodiche IVA con periodicità trimestrali ex art. 7 del DPR n. 542/99 è consentita ai soli soggetti passivi che nell’anno solare precedente abbiano realizzato un volume d’affari superiore a:

• 400.000 euro, per gli esercenti arti o professioni e per le imprese aventi ad oggetto prestazioni di servizi;
• 700.000 euro per le imprese aventi ad oggetto attività diverse dalle prestazioni di servizi.

Sanzioni in caso di ritardata emissione della fattura

Vediamo, a questo punto, quali sono le sanzioni previste nel caso di invio tardivo della fattura. Che cosa accade se viene ritardato il momento di effettuazione della fattura? La disposizione sanzionatoria è la seguente.

Le fatture relative ad operazioni tra soggetti residenti o stabiliti in Italia emesse con modalità diverse da quelle previste dall’art. 1 co. 3 del D.Lgs. n. 127/15, si considerano non emesse (art. 1 co. 6 del D.Lgs. n. 127/15). Sia nel caso di fattura elettronica non emessa che emessa in modo tardivo si applica la sanzione prevista dall’art. 6 del D.Lgs. n. 471/97.

Trovano comunque applicazione, alternativa fra loro, gli istituti del “cumulo giuridico” di cui all’art. 12 del D.Lgs. n. 472/97 e del “ravvedimento operoso” di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 472/97 (principio di diritto 11.11.2019 n. 23).

Le sanzioni amministrative per fattura emessa in ritardo

A fronte della tardiva emissione della fattura si rende applicabile la sanzione di cui all’art. 6 comma 1 del D.Lgs. n. 471/97, corrispondente a un importo, per ciascuna violazione:

• Fra il 90 e il 180% dell’imposta relativa all’imponibile non correttamente documentato (con un minimo di 500 euro);
• Da 250 a 2.000 euro, qualora la violazione non abbia inciso sulla corretta liquidazione del tributo.

L’Agenzia delle Entrate (con la risposta a interpello 24 settembre 2019 n. 389 e il principio di diritto 11 novembre 2019 n. 23) ha chiarito che la tardiva emissione della fattura che non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo rappresenta una violazione formale. Violazione, per la quale si rende applicabile la sanzione in misura fissa (da 250 a 2.000 euro). Questo, considerato che tale inadempimento ben potrebbe rientrare nelle “inosservanze di formalità e di adempimenti suscettibili di ostacolare l’attività di controllo, anche solo in via potenziale”.

Non può ricorrere, invece, l’esimente prevista per le violazioni c.d. “meramente formali”, di cui agli artt. 10 comma 3 della L. n 212/2000 (“Statuto del contribuente”) e 6 comma 5-bis del DLgs. n 472/97. Tale ultima disposizione prevede, infatti, la non punibilità delle “violazioni che non arrecano pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo”.

Tabella riassuntiva: sanzioni per la tardiva emissione della fattura elettronica

Le sanzioni possono essere ridotte con l’utilizzo della procedura di ravvedimento operoso.

Divieto di fatturazione elettronica per le prestazioni sanitarie

Non essendo ancora stata individuata una specifica modalità per emettere le fatture elettroniche tramite Sistema di Interscambio da parte dei soggetti che effettuano prestazioni sanitarie nei confronti delle persone fisiche, anche per l’anno 2024 è fatto divieto di emissione della e-fattura mediante SdI da parte dei soggetti tenuti all’invio dei dati al Sistema Tessera Sanitaria.

In questi casi la fattura deve essere emessa con modalità cartacea. Questo in tutti i casi in cui i dati contenuti nelle fatture si riferiscano a prestazioni sanitarie da inviare al Sistema TS, indipendentemente dal fatto che detto invio sia poi avvenuto.