Soci non residenti di società di persone: tassazione

Il reddito da partecipazione societaria imputato per trasparenza a soci non residenti in Italia impone la presentazione della dichiarazione dei redditi in Italia. In particolare, il socio non residente è chiamato alla presentazione del modello Redditi PF.

Come sappiamo il regime di trasparenza fiscale rappresenta il regime ordinario di tassazione delle società di persone. Per per le società di capitali la trasparenza, invece, costituisce soltanto un regime opzionale. Con l’utilizzo del regime di trasparenza fiscale il reddito della società viene attribuito pro quota si soci per essere assoggettato ad imposizione diretta.

Ma, che cosa succede se la compagine sociale è formata da soci non residenti? Il reddito della società italiana deve essere tassato nello Stato di residenza fiscale della società, oppure, nello Stato di residenza fiscale dei soci non residenti?

In questo contributo voglio andare ad analizzare la situazione per offrire risposta a questi dubbi. Dubbi che riguardano l’identificazione del corretto criterio di collegamento del reddito percepito da soci non residenti, in regime di trasparenza fiscale.

Il regime di trasparenza fiscale per le società di persone e di capitali

Il regime di trasparenza fiscale prevede che il reddito derivante dalla società, sia attribuito pro quota ai soci. In questo modo la tassazione diretta sulla società viene imputata ai soci, in relazione alla quota di partecipazione. L’attribuzione del reddito ai soci avviene indipendentemente dall’effettiva percezione del reddito societario da parte degli stessi. Quindi, il regime di trasparenza porta la tassazione del reddito societario sui soci, indipendentemente dal fatto che questi abbiano percepito il reddito ad essi imputato.

Il vantaggio di questo regime di tassazione, deriva dal fatto che il reddito generale societario possa essere suddiviso in più parti (secondo le quote di partecipazione dei soci alla società). In questo modo il reddito societario scomposto sui vari soci viene tassato progressivamente attraverso gli scaglioni dell’IRPEF. A questo punto la tassazione IRPEF consente di poter sfruttare oneri deducibili e detraibili in relazione agli oneri sostenuti da ciascun socio.

Trasparenza fiscale per le società di capitali

Come detto, il regime di trasparenza fiscale rappresenta il regime naturale di tassazione per le società di persone: SNC e SAS. Lo stesso regime, ai sensi degli articoli 115 e 116 del DPR n. 917/86 (TUIR), può essere applicato, su opzione, anche dalle società di capitali. Infatti, al sussistere di specifici requisiti, il regime di trasparenza fiscale può essere adottato nelle:

1. Società di capitali i cui sono altre società di capitali (articolo 115, del DPR n. 917/86);
2. SRL i cui soci sono esclusivamente persone fisiche (articolo 116, DPR n. 917/86), ossia nelle società a “ristretta base societaria”.

Per tali soggetti il regime di trasparenza fiscale è applicabile a seguito di specifica opzione. Si tratta di una scelta che deve essere esercitata dalla società entro il primo periodo d’imposta di efficacia della stessa e ha validità triennale, salvo rinnovo.

Soci non residenti e percezione del reddito con trasparenza fiscale

I redditi prodotti in regime di trasparenza fiscale, indipendentemente dall’effettiva percezione, secondo il modello tipico delle società di persone, sono imputati ai soci:

• Nel periodo di imposta in corso alla data di chiusura del periodo di imposta della società partecipata;
• In proporzione alle rispettive quote di partecipazione agli utili in essere alla predetta data.

In questo modo, i soci di società trasparenti non scontano alcuna forma di imposizione all’atto dell’effettiva percezione degli utili (in quanto già tassati).

Cosa fare, però, se i percettori del reddito societario sono soci non residenti fiscalmente in Italia?

Soci non residenti ed obbligo di dichiarazione dei redditi in Italia

Gli adempimenti dichiarativi che riguardano la partecipazione in una società trasparente sono sostanzialmente identici sia:

• Per le persone fisiche residenti che
• Per le persone fisiche non residenti.

Si pensi al caso di un socio di una SNC che per motivi personali decide di trasferire la propria residenza fiscale in uno Stato estero. Il mero possesso di questa quota origina l’obbligo di presentare il modello Redditi P.F. in Italia. Secondo quanto previsto dall’articolo 23, comma 1, lettera g) del DPR n. 917/86, il reddito c.d. “di partecipazione”, ossia quello prodotto dalle società trasparenti (le società di persone di cui all’articolo 5 del DPR n. 917/86 e le società di capitali che applicano i regimi di cui agli articoli 115 e 116 del DPR n. 917/86), deve essere sempre assoggettato a tassazione in Italia. Sul punto è intervenuta anche la Risoluzione n. 171/E/2005 dell’Agenzia delle Entrate, che ha sostanzialmente confermato il fatto che il socio non residente sia tenuto alla dichiarazione in Italia.

Trasparenza fiscale con socio residente all’estero: articolo 115 TUIR

Quanto visto sinora per le società di persone trova applicazione anche per le società di capitali. Se la società partecipata non è residente nel territorio dello Stato, non è possibile optare per la trasparenza. Al contrario, invece, la presenza di soci non residenti non costituisce di per sé un fatto ostativo all’esercizio dell’opzione per la trasparenza fiscale.

L’articolo 115, comma 2 del DPR n. 917/86 ammette la validità dell’opzione anche se i soci (o alcuni di essi) non sono residenti in Italia. L’opzione per la trasparenza fiscale, comunque prevede che siano rispettati  i vincoli di forma giuridica e i limiti minimi e massimi di partecipazione. L’aspetto particolare da sottolineare è che in caso di soci non residenti l’applicazione della trasparenza è vincolata alla non obbligatorietà di applicazione di ritenute in uscita. Ritenute che riguardano l’erogazione di dividendi da parte della partecipata residente al socio estero.

Trasparenza fiscale possibile anche con socio residente all’estero

Come confermato dalla Circolare n. 49/E/2004 la trasparenza fiscale è possibile, in presenza di una società non residente (che detiene quote di società residente), a condizione che sugli utili distribuiti dalla società partecipata non vi sia obbligo di ritenuta (o sia previsto l’integrale rimborso della ritenuta eventualmente operata). Tale condizione può definirsi soddisfatta qualora:

• La società non residente possiede la partecipazione (nella società italiana) per il tramite di una stabile organizzazione in Italia (in questo caso, infatti, non sussiste alcun obbligo di ritenuta alla fonte sulla distribuzione di dividendi);
• Sussistono le condizioni per l’applicazione della c.d. “disciplina madre-figlia”, di cui all’articolo 27-bis del DPR n. 600/73. Anche in questo caso, infatti, non vi è obbligo di applicazione di ritenuta alla fonte sulla distribuzione di dividendi.

Considerata l’espressa previsione normativa dell’articolo 23, comma 1, lett. g) del DPR n. 917/86, i redditi imputati ai soci non residenti si considerano prodotti nel territorio dello Stato. Essi, conseguentemente, concorrono a formare il reddito imponibile degli stessi in Italia. Il socio estero deve, quindi, dichiarare in Italia il reddito che gli è stato imputato per trasparenza, compilando il quadro RH del modello Redditi PF.

Tassazione solo in Italia del reddito percepito da società estera distribuito da SRL in trasparenza

Il tema legato ai criteri di collegamento per la tassazione di redditi in trasparenza fiscale erogati da SRL italiana nei confronti di società non residente è stato affrontato dalla Risoluzione n. 171/E/2005 dell’Agenzia delle Entrate. Il caso affrontato è quello di una SRL italiana che è partecipata al 50% da una società cipriota. La SRL italiana ha optato per l’applicazione della trasparenza fiscale, ex art. 115 del TUIR. Secondo l’Amministrazione finanziaria il reddito imputato per trasparenza da una SRL italiana ad una estera (cipriota) è tassabile esclusivamente in Italia (in applicazione dell’art. 7 della Convenzione contro le doppie imposizioni in vigore tra i due Paesi).

L’Agenzia, infatti, dopo avere ribadito che l’opzione è esercitabile anche da parte di soci non residenti che non hanno una stabile organizzazione in Italia, ha chiarito che il reddito in questione non si considera prodotto da una società estera, bensì da una società italiana. Pertanto, in forza della Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata tra i due Stati, la tassazione deve avvenire e in via esclusiva in Italia.

Trasparenza fiscale verso soci persone fisiche residenti all’estero: articolo 116 TUIR

In merito all’opzione per la trasparenza fiscale delle Società a responsabilità limitata a ristretta base proprietaria l’esercizio dell’opzione non è precluso dalla presenza nella compagine sociale di un socio non residente. Questo è quanto prevede l’articolo 14, comma 1, lett. b) del DM 23 aprile 2004, in relazione all’articolo 116 del DPR n. 917/86. Tuttavia, affinché si possa esercitare l’opzione è necessaria la verifica di una fattispecie. In particolare, la disposizione prevede che il socio estero (persona fisica) deve possedere  la partecipazione nella società trasparente per il tramite di una stabile organizzazione in Italia. Tale fattispecie, infatti, rappresenta l’unico caso in cui non sorge l’obbligo di effettuazione della ritenuta sulle distribuzioni di utili in favore di socio non residente persona fisica. In questo caso, infatti, il regime c.d. “madre-figlia” sarebbe, infatti, chiaramente inapplicabile (in quanto relativo a rapporti tra società).

In altre parole, questo significa che un socio non residente di una SRL a ristretta base societaria in Italia, può comunque verificare la possibilità di optare per la trasparenza fiscale, ex art. 116 del TUIR, ma esclusivamente attraverso la detenzione di una stabile organizzazione in Italia, titolare della partecipazione nella SRL italiana in trasparenza. In questo modo viene verificata la condizione legata alla non applicazione di ritenute sul reddito corrisposto al socio estero, che viene richiesta per l’applicazione del regime di trasparenza fiscale. Nel caso in cui si possa verificare l’opzione per la trasparenza fiscale, ovvero in presenza della stabile organizzazione residente, il reddito percepito dalla stessa è imponibile in Italia e poi nello Stato estero di residenza del soggetto (persona fisica) percettore. Spetterà poi alla normativa nazionale del Paese estero ed a quella convenzionale applicabile prevedere eventuali meccanismi per eliminare (o attenuare) la doppia imposizione del reddito che si viene a generare.

Il caso dell’impresa familiare italiana di soggetti non residenti

Devono ritenersi prodotti nel territorio italiano anche i redditi derivanti dalla partecipazione in imprese familiari. Questo nel caso in cui i soggetti partecipanti all’impresa familiare italiana siano soggetti residenti in Paesi esteri. Questo significa obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi italiana.

Aspetto che deriva dal richiamo all’articolo 5 del DPR n. 917/86 effettuato dal citato art. 23, comma 1, lettera g) del DPR n. 917/86. Di conseguenza, anche il reddito prodotto dal collaboratore familiare residente all’estero risulta imponibile in Italia. Esso, quindi, concorre a formare il reddito complessivo ai fini IRPEF del periodo di imposta in cui il reddito è stato prodotto.

Il soggetto estero che avvia impresa familiare in Italia potrà contare su un meccanismo per evitare la doppia imposizione nello Stato di sua residenza.

Convenzioni internazionali

L’obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi in Italia per i soci non residenti di società trasparenti è coerente con la normativa internazionale. Infatti, l’articolo 7, del modello di Convenzione OCSE contro le doppie imposizioni conferma queste disposizioni. Tale articolo, in particolare, si occupa della disciplina riguardante l’allocazione tra gli Stati contraenti di redditi societari. In particolare, faccio riferimento al diritto di imposizione con riferimento al reddito di impresa. Questo nei limiti in cui lo stesso non trova una diversa regolamentazione in altre disposizioni convenzionali.

Ipotizzando che i soci non residenti in argomento siano residente in uno Stato che applica il principio della tassazione del reddito ovunque prodotto (“worldwide principle of taxation”) da parte dei soggetti residenti, tale reddito sarà imponibile sia in Italia (stato dove è situata la stabile organizzazione) che nel Paese di residenza del contribuente. In questo modo si viene a determinare una fattispecie di doppia imposizione economica del reddito.

Credito di imposta

Per eliminare la doppia imposizione che si viene a creare in questo caso, occorre guardare alla convenzione stipulata tra Italia e tale Paese estero. In questo documento, occorre verificare se le disposizioni in materia di credito di imposta sono conformi a quelle previste dal modello OCSE.

Ad esempio, ipotizzando la residenza in Spagna del socio in questione, si osserva che se questo soggetto ritrae redditi o possiede un patrimonio che risultano imponibili in Italia, la Spagna ammetterà:

• In detrazione dall’imposta sul reddito di tale residente, un ammontare pari alla relativa imposta sul reddito pagata in Italia;
• In detrazione dall’imposta sul patrimonio di tale residente, un ammontare pari alla relativa imposta sul patrimonio pagata in Italia.

Comunque, in nessun caso, tuttavia, tale detrazione potrà eccedere la quota dell’imposta sul reddito o dell’imposta sul patrimonio, calcolate prima che venga concessa la detrazione. Detrazione che è attribuibile rispettivamente al reddito o al patrimonio imponibile in Italia.

In sostanza, gli Stati che adottano lo stesso schema della Spagna recepiscono nel proprio ordinamento un meccanismo speculare a quello previsto dall’articolo 165 del DPR n. 917/86. Meccanismo che prevede la possibilità, per i soggetti residenti in Italia, di scomputare le imposte assolte all’estero dall’IRPEF dovuta. In tale circostanza, sarà necessario consultare un consulente fiscale che svolge la propria attività nel Paese estero. In questo modo potrai presentare correttamente la dichiarazione dei redditi che riconosce il credito di imposta in argomento.

Consulenza fiscale online

Se sei socio non residente di una società italiana sicuramente devi interessarti per approfondire la tua situazione fiscale. Il primo aspetto da analizzare riguarda la presenza delle condizioni che consentono ad una società o ad una persona fisica non residente di far continuare l’applicazione della tassazione in trasparenza dell’ente giuridico italiano ex art. 115 e 116 del TUIR. Nel caso in cui, invece, si parli di trasparenza fiscale di società di persone, vi possono essere anche fattispecie di doppia imposizione economica del reddito da gestire.

Inoltre, vi possono essere anche problematiche legate al fatto che l’Italia possa considerare rilevante il collegamento economico e/o patrimoniale con l’Italia legato alla partecipazione societaria e, quindi, contestare la fattispecie di esterovestizione. Si tratta di un aspetto che sicuramente è consigliabile evitare.

In situazioni come queste diventa importante avere a disposizione un dottore Commercialista esperto in Fiscalità Internazionale e Pianificazione Fiscale. Non aspettare, contattami, attraverso il form di contatto seguente. Ti ricontatterò a breve e potrai interagire con me per avere un preventivo che possa aiutarti a risolvere i tuoi problemi.