L’offerta di servizi digitali legati al download di file o corsi ed effettuazione di attività di consulenza richiede una analisi caso per caso per identificare il corretto trattamento per la territorialità IVA. Qualora la consulenza venga svolta da soggetti residenti in Italia per conto del prestatore non residente possono aprirsi scenari di stabile organizzazione personale in Italia.
Criteri di territorialità ai fini Iva dei servizi digitali “complessi“ da valutare caso per caso. Il discrimine è dato dalla concreta attività svolta dal prestatore non residente nelle operazioni B2C. Determinazione dei criteri di collegamento per le imposte sui redditi per il prestatore non residente e possibili fattispecie di stabile organizzazione personale in Italia.
Pensiamo al caso di un’impresa non residente che svolge attività di servizi verso clienti italiani, ad esempio, attraverso attività di video corsi acquistabili, con possibilità di svolgere attività di consulenza. Particolare attenzione ai criteri di territorialità Iva correlati ai servizi digitali che hanno sia attività sincrone che asincrone. Di seguito, quindi, andiamo ad approfondire questi aspetti sia per l’Iva che per le imposte sui redditi.
Indice degli argomenti
Erogazione di servizi tramite supporti digitali
L’erogazione di servizi resi tramite supporti digitali da parte di soggetto non residente, nei confronti di privati consumatori italiani, deve passare attraverso una attenta valutazione caso per caso. Questo per arrivare a valutare la corretta territorialità ai fini IVA della prestazione. Come sappiamo, infatti, i servizi digitali sono considerati prestazioni di servizi (Dir. 2006/112/CE; Agenzia delle Entrate, Risoluzione n 274/E/2008).
Questo significa che in ambito di e-commerce qualora tali servizi siano erogati a soggetti privati per importo superiore alla soglia di 10.000 euro, l’operatore economico non residente è chiamato (alternativamente) ad:
- Identificarsi direttamente in Italia ai fini dell’assolvimento dell’Iva;
- Aderire, una volta identificato, al regime fiscale OSS (“One stop shop“) se opera anche con prestazioni in altri paesi UE, verso privati consumatori.
Tuttavia, nel momento in cui l’erogazione del servizio digitale su supporti informatici passa attraverso intervento “umano“ e quindi l’erogazione del “pacchetto“, legato all’acquisto di beni digitali, software, corsi digitali, etc, sia corredato anche da attività di consulenza (gratuita o a pagamento), l’identificazione della territorialità Iva si fa sicuramente più complessa. Inoltre, in questo scenario devono essere tenute in considerazione le possibili implicazioni che ci possono essere ai fini delle imposte sui redditi nell’erogazione di questo tipo di servizi. Questo, soprattutto qualora intervengano nell’erogazione soggetti “intermediari” residenti in Italia.
La territorialità Iva legata ai servizi digitali complessi (download e consulenza)
L’analisi della territorialità Iva legata alla prestazione di servizi digitali resa da un prestatore non residente ad un committente soggetto privato residente deve passare attraverso una attenta analisi delle clausole contrattuali. L’obiettivo deve essere quello di individuare l’oggetto principale del servizio offerto al consumatore finale. In quest’ottica gli scenari che si possono presentare sono questi:
- Il “pacchetto” è composto da una prestazione consulenziale “complessa“, in relazione alla quale l’attività di interazione umana, consulenziale (gratuita o a pagamento) ha carattere principale rispetto alla fornitura di servizi elettronici (i file o corsi in download). In questo caso la prestazione, laddove resa verso consumatori finali residenti in Italia, risulta fuori campo IVA in Italia (con eventuale applicazione di IVA nel Paese del prestatore);
- Il “pacchetto” è composto da una prestazione legata alla fornitura di servizi elettronici (i file o corsi in download) assumono carattere principale rispetto ad eventuale presenza di interazione umana consulenziale, allora la prestazione rientra nella casistica dei servizi digitali con territorialità IVA in Italia.
Chiarimenti di prassi sui servizi digitali complessi
A chiarire questa casistica è stata l’Agenzia delle Entrate attraverso la risposta ad interpello n. 494/E/2022. Il caso analizzato dall’Amministrazione finanziaria è quello di un contribuente iscritto AIRE e residente nel Regno Unito che effettua attività di prestazione di servizi digitali tramite supporti informatici verso consumatori finali residenti in Italia. Con maggiore dettaglio, si tratta della fornitura di contenuti digitali preconfezionati (video-corsi, audio-corsi e scritti), che i clienti hanno la possibilità di acquistare e scaricare attraverso un sito web dedicato. Accanto a questa attività vi è la parte consulenziale dedicata, nella quale vengono fornite prestazioni (gratuite o a pagamento) legate ad indirizzare il consumatore verso la scelta del pacchetto più adatto alle proprie esigenze e per offrire la possibilità di accedere ad un gruppo dedicato all’interno di una piattaforma di social network.
L’Agenzia delle Entrate nella risposta fornita si è concentrata nell’individuare la corretta identificazione del perimetro della definizione di servizio fornito per via elettronica, secondo quanto previsto dalla normativa interna e di quella UE.
Le caratteristiche dei servizi digitali
La regola generale prevede che i servizi forniti per via elettronica sono, infatti, soggetti a tassazione Iva nello Stato UE ove il soggetto non passivo (privato consumatore) che li acquista è stabilito (o domiciliato), residente o in possesso di un indirizzo permanente ai sensi dell’articolo 58 della Direttiva n. 112/2006 (“direttiva IVA“) e dell’articolo 7-sexies, co. 1, lett. f), e 7-octies co. 1, lett. a) del DPR n. 633/72.
Per questo occorre individuare se la tipologia di servizio più “complesso“, ovvero comprensivo anche di attività, non digitale ma consulenziale possa rientrare in questa definizione. Con maggiore dettaglio, è necessario andare ad analizzare quanto previsto dall’art. 7, co. 1 del Regolamento di esecuzione n. 282/2011. Questo offre la definizione dei “servizi prestati tramite mezzi elettronici“, di cui alla direttiva n. 2006/112/CE. Essi comprendono i servizi forniti attraverso Internet o una rete elettronica e la cui natura rende la prestazione essenzialmente automatizzata, corredata di un intervento umano minimo e impossibile da garantire in assenza della tecnologia dell’informazione.
Proprio per questo motivo l’Agenzia delle Entrate evidenzia il fatto che occorre andare ad analizzare ogni situazione caso per caso andando ad indagare le singole clausole contrattuali e delle circostanze concrete (ad esempio la quota di corrispettivo, la prospettiva del consumatore, i contenuti dell’offerta online, la durata dei corsi rispetto alle interlocuzioni, etc.) al fine di individuare se l’oggetto principale del servizio offerto riguarda il “bene” digitale oppure l’attività di consulenza, rispetto alla quale la fornitura di servizi elettronici (i file o corsi in download) rivestono un carattere accessorio.
Prestazione del servizio di consulenza
Solo in questo secondo caso, ovvero la prestazione consulenziale, la prestazione resa a soggetti privati consumatori residenti in Italia, risulta fuori campo di applicazione dell’IVA in Italia, ex art. 7-ter del DPR n. 633/72. Questo significa che non vi è nessun obbligo di applicazione dell’IVA in Italia per questo tipo di operazioni. Evidentemente, deve essere analizzata poi la situazione dal lato del soggetto prestatore non residente, il quale potrebbe essere chiamato ad adempimenti legati ad imposte equiparabili all’IVA. Nel caso oggetto di interpello si trattava di soggetto che rientra in ipotesi di esonero per le ridotte dimensioni.
Prestazione del servizio digitale per via elettronica
Nel caso in cui, invece, la prestazione del servizio digitale effettuato per via elettronica (es. i file o il corso in download) avesse carattere prevalente (rispetto all’attività di consulenza), l’intero “pacchetto” offerto deve essere considerato come territorialmente rilevante in Italia ai sensi dell’art. 7-octies del DPR n. 633/72. In questo caso, il soggetto prestatore non residente sarebbe chiamato ad effettuare la procedura di identificazione diretta in Italia, ex art. 35-ter del DPR n. 633/72, oppure a nominare in Italia un rappresentante fiscale, oppure ancora ad avvalersi del Regime OSS non UE. Deve essere evidenziato, inoltre, che alle medesime conclusioni (anche se non vi è conferma nell’interpello) che si arriverebbe alle medesime conclusioni di territorialità IVA in Italia, nel caso in cui la prestazione di servizi digitali si potesse considerare come prestazione separata e distinta da quella consulenziale.
La territorialità dei servizi complessi ai fini delle imposte sui redditi
La risposta ad interpello in commento è importante in quanto fa luce su un aspetto che interessa molti soggetti (c.d. “marketer“) che operano dall’estero nei confronti di privati consumatori italiani, o comunque residenti UE. La vendita di pacchetti digitali che presentino una prevalenza consulenziale rispetto alla possibilità di “scaricare” servizi digitali come file corsi, etc permette di non avere obblighi legati all’identificazione ai fini IVA in Italia. Naturalmente, assume importanza fondamentale il contratto con il cliente finale dove devono essere attentamente valutate tutte le clausole per individuare la prevalenza della prestazione di servizi fornita.
Problematiche di stabile organizzazione occulta in Italia
Questo aspetto, comunque, non chiarisce tutte le problematiche su questo argomento. Non oggetto di interpello, ma comunque rilevante, è l’identificazione della residenza fiscale dei soggetti deputati a svolgere attività di consulenza nei confronti dei soggetti non passivi residenti in Italia. Infatti, qualora la residenza di questi soggetti (consulenti) sia estera non si porrebbero problematiche ai fini dei criteri di collegamento del reddito generato, ai fini delle imposte sui redditi. Tuttavia, qualora l’attività consulenziale venisse, invece, svolta da parte di soggetto residenti in Italia (nella veste di consulenti a “partita IVA“) potrebbero sorgere delle problematiche per i criteri di collegamento del reddito da essi generato. Infatti, l’art. 162 del TUIR, al co. 6, offre la definizione di “stabile organizzazione personale“.
In particolare, viene chiarito che se un soggetto agisce nel territorio dello Stato per conto di una impresa non residente e abitualmente conclude contratti o si adopera per la conclusione di contratti che poi non subiscono modifiche sostanziali. E se tali contratti sono stipulati in nome dell’impresa preponente o comunque sono relativi alla fornitura di beni o servizi da parte di tale impresa, si configura una stabile organizzazione. Pertanto, in questa circostanza, l’impresa non residente si considera in possesso di una stabile organizzazione in Italia in relazione ad ogni attività svolta dall’agente per suo conto. A meno che quest’ultimo non si limiti a svolgere attività che effettivamente risultino di carattere preparatorio e ausiliario.
Naturalmente, affinché questa fattispecie possa trovare concreta applicazione è necessario che il consulente si renda “dipendente” nella sua attività dall’azienda mandante non residente. Su questo punto, potrebbero rendersi applicabili le disposizioni che riguardano la definizione di agente indipendente. Tuttavia, su questo aspetto non risultano chiarimenti in merito, almeno fino a questo momento.
Conclusioni e consulenza fiscale online
In conclusione, quindi, possiamo dire che non soltanto gli aspetti IVA devono essere tenuti in considerazione nell’offerta di servizi complessi verso consumatori privati Italiani da parte di aziende non residenti, ma anche gli aspetti legati alla possibile presenza di una stabile organizzazione in Italia del prestatore non residente. Pertanto, è di fondamentale importanza individuare da subito la modalità con cui si intende operare per l’effettuazione di questi servizi e nel caso valutare se e come modificare il proprio modello di business.
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