La donazione di azienda (tipicamente di quote di SRL) è una delle modalità mediante le quali è possibile trasferire un’azienda a figli o altri familiari quando il genitore è ancora in vita. Il passaggio generazionale della proprietà aziendale, attraverso la donazione, avviene senza dover aspettare la successione mortis causa e vi sono importanti vantaggi fiscali da sfruttare.
Il caso classico è quello dell’imprenditore che decide di donare la propria azienda ai suoi figli per la prosecuzione dell’attività di impresa. Come avremo modo di analizzare la donazione di azienda rappresenta un elemento importante legato alla tutela del patrimonio ed al passaggio generazionale dell’azienda all’interno della famiglia. Per questo motivo il legislatore fiscale ha previsto delle agevolazioni molto particolari ed interessanti da analizzare. In questo articolo ho deciso di approfondire tutti gli aspetti fiscali e le relative agevolazioni connesse alla donazione di azienda per la successiva prosecuzione dell’attività imprenditoriale. Infatti, gli aspetti legati al passaggio generazionale nelle imprese è stata recepita dal legislatore fiscale accordando alla donazione di azienda esenzioni e agevolazioni non inferiori a quelle riconosciute per il trasferimento d’azienda per causa di morte.
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Donazione di azienda: di cosa si tratta
La donazione di azienda è una procedura con cui un soggetto (donante), trasferisce tramite un atto di liberalità un’azienda ad un soggetto beneficiario (donatario). Questo contratto consensuale, a titolo gratuito, comporta una diminuzione patrimoniale senza corrispettivo per il soggetto donante e si perfeziona con il semplice consenso manifestato dalle parti in sede di atto notarile.
Nella pratica, infatti, può sovente accadere che il titolare di un’azienda abbia intenzione di voler donare l’azienda ad un altro soggetto. Questa casistica si presenta in tutti i casi legati al passaggio generazionale dell’azienda ai figli. Si tratta di una precisa procedura tramite la quale è possibile, rispettando alcuni requisiti, risparmiare sulle imposte di successione.
Controllo sulla continuità dell’attività di impresa
L’effettuazione di un atto di donazione permette al titolare dell’azienda di trasferire la proprietà della stessa quando è ancora in vita. Per questo caratteristica, la donazione di azienda si differenzia dal passaggio di azienda a seguito di successione testamentaria, ove l’azienda viene trasferita a seguito della morte del titolare. La procedura di donazione di azienda, quindi, sotto il profilo imprenditoriale consente di garantire all’imprenditore donante di avere un controllo sulla continuità nel proseguimento dell’attività di impresa da parte del donatario. Inoltre, fino al momento in cui il donante rimane in vita, giuridicamente non rileva il consenso dei legittimari alla donazione e nemmeno l’eventuale loro rinuncia alla quota di legittima.
Rispetto delle quote di legittima
Come in tutti i casi di donazione, tuttavia, occorre prestare attenzione al rispetto delle quote di legittima. Infatti, al momento del decesso del donante, gli eredi potrebbero effettuazione un’azione volta a ripristinare l’asse ereditario prima dell’effettuazione della donazione (collazione). In questo caso il soggetto donatario può essere chiamato a versare i corrispettivi economici da versare agli eredi legittimari. Con questa procedura è possibile arrivare ad una nuova ripartizione del patrimonio complessivo del soggetto deceduto ai fini della determinazione delle quote di legittima e della parte disponibile.
Occorre evidenziare anche che, nel caso in cui la donazione di azienda sia stata effettuata in misura superiore rispetto alla quota della parte disponibile, è possibile che i legittimari effettuino un’azione di riduzione. L’azione di riduzione permette di far riequilibrare la quota di eredità spettante ai legittimari. Come detto, quindi, al momento della successione ereditaria, il donatario potrebbe essere chiamato a dover versare corrispettivi economici ai legittimari (in compensazione).
Per questo motivo, sotto il profilo giuridico è importante evidenziare che la donazione di azienda possa essere pianificata in anticipo andando ad analizzare le eventuali quote di legittima in caso di successione, per prevedere degli appositi meccanismi di compensazione. Per questo motivo è opportuno una adeguata assistenza legale in una fase di pianificazione successoria.
Come avviene la donazione di azienda
La donazione di azienda deve avvenire tramite un contratto o scrittura privata, che devono essere documentati al Registro delle Imprese. Tale atto richiede, per assumere validità, l’atto pubblico, a pena di nullità. Al momento del rogito è inoltre richiesta la presenza dei testimoni.
La donazione di azienda può portare con sé il trasferimento di beni fisici o conoscenze volte a proseguire l’attività, e in alcuni casi può comportare il passaggio anche dei dipendenti. Esistono tuttavia delle normative che riguardano proprio i trasferimenti di azienda, tra cui la donazione. In particolare il proprietario in questo caso si impegna a trasferire l’attività e i beni relativi in modo gratuito, non può quindi in seguito chiedere un pagamento per questo tipo di trasferimento.
Anche la burocrazia deve essere gestita in modo da ottenere un trasferimento dei contratti in essere dell’azienda con altre attività, fornitori di beni o servizi, contratti presenti che regolamentano il lavoro dei dipendenti. Più l’azienda è di grandi dimensioni più il trasferimento risulta delicato da compiere, perché ogni contratto deve essere di fatto trasferito al nuovo proprietario. In questo passaggio risulta importante rivolgersi agli esperti o i professionisti che si occupano anche dell’aspetto fiscale dell’attività che si sta donando. In ogni caso il proprietario può stipulare un accordo con il nuovo possessore dell’azienda per cui la stessa viene ceduta a specifiche condizioni, come ad esempio quella di continuare l’attività, una condizione che comunque deve essere considerata lecita e in accordo con il ricevente. Va poi tenuto conto del fatto che possono essere presenti lavoratori dipendenti che sono regolarmente assunti per svolgere determinate mansioni, ed è importante garantire la continuità ai contratti attivi.
Imposte dirette nella donazione di azienda
| Il trasferimento gratuito dell’azienda è regolamentato dall’art. 58 del TUIR, il quale dispone che il suddetto trasferimento non costituisce realizzo di plusvalenze nel caso in cui l’azienda venga assunta dai donatari ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti in capo al dante causa (donante). |
La normativa di riferimento in caso di donazione di azienda ai fini delle imposte dirette è l’art. 58 del TUIR. Questa prevede che:
“il trasferimento di azienda per causa di morte o per atto gratuito non costituisce realizzo di plusvalenze dell’azienda stessa; l’azienda è assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti nei confronti del dante causa“
art. 58 tuir
Volendo schematizzare, quindi, possiamo dire che è esiste una neutralità fiscale in caso di donazione di azienda, ex art. 58 del TUIR. Affinché si possa realizzare questo regime di neutralità è necessario rispettare i seguenti requisiti:
- La donazione di azienda deve essere effettuata dall’imprenditore individuale;
- La donazione deve avere ad oggetto un’azienda (ex art. 2555 c.c.);
- La donazione deve prevedere una continuità dei valori fiscali in capo al beneficiario.
Al verificarsi di queste condizioni la plusvalenza, che ordinariamente sarebbe stata a carico del donante, rimane latente. Questa concorrerà alla formazione del reddito del beneficiario (donatario) solo al momento di una successiva cessione di azienda o dei singoli beni che la compongono. È opportuno ribadire che la disposizione in commento trova applicazione esclusivamente per le persone fisiche imprenditori. Questa disposizione, anche secondo quanto chiarito dalla Circolare n. 341/E/2007 ha l’obiettivo di favorire il passaggio generazionale dell’azienda (a titolo di donazione o successione). In quest’ottica la neutralità fiscale rileva anche nel caso in cui tra donante e donatario non vi siano rapporti di parentela.
Il passaggio dell’azienda
La normativa di neutralità fiscale della donazione di azienda è legata al fatto di esistenza di un’azienda per come definita dall’art. 2555 c.c. In questo caso, ai fini delle imposte dirette il donatario riceve l’azienda a “valori storici” e non a “valori correnti“. In questo modo i valori aziendali sono assunti dal donatario al valore fiscalmente riconosciuto in capo al donante. L’obiettivo è quello di realizzare una continuità dei valori fiscali. In questo modo si ha un trasferimento delle plusvalenze latenti dal donante al donatario.
La posizione del donatario e la sopravvenienza attiva
Ferma restando la neutralità fiscale in capo al soggetto donante l’azienda, vi possono essere degli effetti fiscali in capo al soggetto beneficiario (donatario) ai fini delle imposte dirette in relazione all’emersione di una sopravvenienza attiva derivante dal valore dell’azienda oggetto di donazione. In particolare, le fattispecie che si possono avere sono le seguenti:
- Beneficiario non imprenditore;
- Beneficiario imprenditore;
- Società ed enti commerciali.
Beneficiario non imprenditore
Nel caso in cui il trasferimento dell’azienda tramite donazione avvenga a favore di un soggetto non imprenditore (persona fisica o ente non commerciale), non si ha alcuna emersione di materia imponibile ai fini delle imposte dirette.
Beneficiario imprenditore
Quando il beneficiario è un imprenditore occorre analizzare quanto previsto dall’art. 56 e 88, co. 3, lett. b) del TUIR. Queste disposizioni prevedono che sono da considerare sopravvenienze attive i proventi in denaro o natura conseguiti a titolo di liberalità. In questo caso l’imprenditore beneficiario deve assoggettare ad imposizione un ammontare pari al valore fiscalmente riconosciuto all’azienda nei confronti del donante. In buona sostanza, si tratta di un criterio di tassazione che deroga dall’applicazione del valore normale. Questa soluzione, tuttavia, è da valutare con attenzione anche in relazione a posizioni interpretative contrastanti (vedasi lo studio n. 36-2011/T del Consiglio nazionale del Notariato).
Società ed enti commerciali
Nel caso in cui il donatario sia rappresentato da una società commerciale (sia società di persone che di capitali) emerge l’imponibilità della sopravvenienza attiva, ex art. 88, co. 3, lett. b) del TUIR. Questo significa, di fatto, che è sicuramente sconsigliabile effettuare un’operazione di donazione di azienda individuale in una società commerciale, considerata la sicura imponibilità ai fini delle imposte dirette della sopravvenienza attiva.
Tabella: imposizione diretta donazione di azienda
| RUOLI | PERSONA FISICA | SOCIETA’ |
|---|---|---|
| Donante | Art. 58 , comma 1, del TUIR | Art. 58 , comma 3, del TUIR |
| Donatario | Nessun presupposto impositivo se non in caso di alienazione del ramo d’azienda ricevuto. In tale caso è applicabile l’ art. 67, comma 1, lettera h-bis) del TUIR | Art. 88, comma 3, lettera b) del TUIR |
Imposte indirette nella donazione di azienda
La disciplina fiscale, ai fini delle imposte indirette, sulla donazione di azienda potrebbe apparire similare alle disposizioni viste per le imposte dirette. Tuttavia, vi sono differenze importanti che devono essere evidenziate. Ai fini dell’imposizione indiretta in caso di donazione (o successione) di azienda (o ramo di azienda), tali trasferimenti sono soggetti ad imposta sulle successioni e donazioni. Questo, a meno che non sia possibile verificare le condizioni di esonero di cui all’art. 3, co. 4-ter del D.Lgs. n. 346/90. Tale disposizione, che andremo ad analizzare in dettaglio, prevede che non sono soggetti ad imposta (al verificarsi di specifiche condizioni) i trasferimenti:
- Di azienda o di ramo di azienda;
- Di quote o partecipazioni sociali;
- Di azioni.
Questi trasferimenti sono esclusi dall’applicazione dell’imposta di donazione (o successione) qualora il trasferimento avvenga a favore di specifici soggetti (a differenza dell’imposizione diretta, ove l’esenzione è valida verso qualsiasi donatario). In particolare, i soggetti sono i seguenti:
- I discendenti del de cuius;
- Il coniuge del de cuius.
Possiamo dire, quindi, in modo schematico, in relazione alle imposte indirette in caso di donazione di azienda che:
- Il passaggio effettuato a favore di soggetti diversi dal coniuge o dal discendente del de cuius, sconta l’applicazione dell’imposta di donazione con le aliquote e le franchigie ordinarie;
- Il passaggio effettuato a favore del coniuge o del discendente del de cuius: non prevede l’applicazione dell’imposta di donazione in presenza delle condizioni previste dall’art. 3, co. 4-ter del D.Lgs. n. 346/90.
La condizione di operatività dell’esenzione
L’art. 3, co. 4-ter del D.Lgs. n. 346/90 prevede che per ottenere l’esenzione dall’imposta di donazione i beneficiari del trasferimento debbano proseguire l’esercizio dell’attività di impresa per un periodo di almeno cinque anni dalla data del trasferimento. L’aspetto fondamentale di questa disposizione è che i discendenti devono fornire una dichiarazione che attesti la volontà di proseguire l’attività per un periodo di 5 anni. La prosecuzione dell’attività deve essere diretta. Quindi, ad esempio, è da escludere l’esenzione in caso di aziende date in affitto (a meno che l’affittuario non sia il medesimo beneficiario del trasferimento per donazione).
Imposte ipotecaria e catastale
Per quanto riguarda la donazione d’azienda ai fini delle imposte indirette è opportuno analizzare anche l’imposta ipotecaria e catastale. In particolare, nel caso in cui il complesso aziendale oggetto di donazione comprenda anche beni immobili scatta l’applicazione dell’imposta ipotecaria e catastale. E’ opportuno chiarire che in presenza delle condizioni previste per l’esenzione dall’imposta di successione, l’imposta ipotecaria e catastale non sono dovute.
Cosa accade se il beneficiario non prosegue l’esercizio di impresa per 5 anni?
Un aspetto da approfondire riguarda l’ipotesi di decadenza dall’esenzione dell’imposta di donazione. In particolare, qualora il beneficiario della donazione non prosegua l’esercizio dell’attività per almeno cinque anni dopo il trasferimento l’esenzione non si applica. In questo caso, la decadenza dall’agevolazione comporta, per il beneficiario:
- L’obbligo di corrispondere l’imposta di donazione in misura ordinaria;
- L’applicazione di una sanzione amministrativa del 30% sugli importi non versati (o versati in ritardo);
- L’applicazione degli interessi di mora.
Conferimento della ditta individuale in società
Una situazione particolare, ma che nella pratica, si riscontra è legata al successivo conferimento della ditta individuale da parte del beneficiario in una società. Questo caso, ai fini che ci interessano, è stato analizzato dalla Circolare n. 3/E/2008 e dalla Circolare n. 18/E/2013 dell’Agenzia delle Entrate. Ebbene, l’operazione di conferimento della ditta individuale in società non determina una decadenza dall’agevolazione. Questo, in quanto il conferimento è assimilato ad una prosecuzione dell’attività di impresa.
Per approfondire: “Conferimento di ditta individuale in società“.
Applicazione dell’imposta di donazione sul valore dell’azienda
Nel caso in cui non trovi applicazione la disposizione di esenzione di cui all’art. 3, co 4-ter del D.Lgs. n. 346/90 si applica l’imposta di donazione prevista dall’art. 2, co 48 del D.L. n. 262/06. Le aliquote e le franchigie sono indicate nella seguente tabella:
| BENEFICIARIO | FRANCHIGIA | ALIQUOTA |
|---|---|---|
| Coniuge | 1 milione di euro | 4% |
| Parente in linea retta | 1 milione di euro | 4% |
| Fratello o sorella | 100.000,00 euro | 6% |
| Altro parente fino al 4° grado | – | 6% |
| Affine in linea retta | – | 6% |
| Affine in linea collaterale fino al 3° grado | – | 6% |
| Portatore di handicap ai sensi della L. 104/92 | 1,5 milioni di euro | 4%, 6% o 8% a seconda del vincolo di parentela |
| Altri soggetti | – | 8% |
La base imponibile su cui trovano applicazione le aliquote sopra riportate è rappresentata dal “valore globale dei beni e dei diritti al netto degli oneri di cui è gravato il beneficiario diversi da quelli indicati dall’art. 58, co. 1 del D.Lgs. n. 346/90, ovvero se la donazione è effettuata congiuntamente a favore di più soggetti o se in uno stesso atto sono compresi più atti di disposizione a favore di soggetti diversi, al valore delle quote dei beni o diritti attribuiti“.
Nel caso in cui oggetto di donazione sia un’azienda la quantificazione del valore è dettata dall’art. 15, co. 1 del D.Lgs. n. 346/90, secondo la quale: “la base imponibile, relativamente alle aziende comprese nell’attivo ereditato è determinata assumendo il valore complessivo, alla data di apertura della successione, dei beni e dei diritti che le compongono, esclusi i beni indicati nell’art. 12, al netto delle passività risultanti a norma degli articoli da 21 a 23“.
Tabella: imposizione indiretta donazione di azienda l’esenzione
| Regime ordinario e di esenzione | La donazione di azienda è soggetta in via generale all’imposta di donazione secondo le regole generali. L’art. 3 , comma 4-ter, del D.Lgs. n. 346/1990 dispone l’esenzione dall’imposta di donazione di azienda a determinate condizioni. |
| Condizioni di applicazione dell’esenzione | – L’operazione è a favore del coniuge o del discendente del donante; – I beneficiari del trasferimento proseguono l’esercizio dell’impresa per un periodo non inferiore a 5 anni dalla data del trasferimento; – L’oggetto del trasferimento è un’azienda, purché si tratti di un complesso di beni che costituisca un’unità produttiva ai sensi dell’ art. 2555 c.c.; – I beneficiari del trasferimento, nel momento della donazione, rendono un’apposita dichiarazione nell’atto di donazione circa la loro volontà di proseguire l’attività̀ di impresa. |
Conclusioni e consulenza fiscale online
La disciplina fiscale della donazione di azienda presenta dei vantaggi sia sotto il profilo dell’imposizione diretta che di quella indiretta. Per questo l’operazione di donazione di azienda rappresenta sicuramente uno dei principali strumenti a disposizione dell’imprenditore per il passaggio generazionale (soprattutto nei confronti del coniuge e/o dei figli). Per questo motivo è di fondamentale importanza pianificare al meglio questo tipo di operazione, anche in relazione agli effetti che si possono avere in sede di tutela delle quote di legittima. La regola generale da ricordare è che la donazione di azienda a favore dei discendenti o del coniuge (in caso di proseguimento dell’attività un periodo minimo di 5 anni), è fiscalmente neutrale sia per le imposte dirette che per quelle indirette. Al contrario, la donazione di azienda ad un soggetto estraneo risulta essere non imponibile per le imposte dirette, mentre risulta rilevante (e relativamente onerosa) ai fini delle imposte indirette.
Detto questo se hai bisogno di un dottore commercialista esperto che possa supportarti sugli aspetti fiscali di un’operazione di donazione di azienda, contattami seguendo il link sottostante. Solo in questo modo potrai approfondire e conoscere l’applicazione di queste disposizioni fiscali sulla tua situazione personale e potrai fare passi avanti nella pianificazione del passaggio generazionale della tua azienda.
Domande frequenti
La donazione di un’azienda ai figli può avere due vantaggi fiscali principali: primo, la non imponibilità della plusvalenza realizzata dal donante, ovvero non si devono pagare le tasse sulla differenza tra il valore di acquisizione e quello di donazione dell’azienda; secondo, se i figli continuano l’attività aziendale per almeno 5 anni, non devono pagare l’imposta di donazione.
La non imponibilità della plusvalenza significa che il donante non è soggetto a tassazione sulla differenza tra il valore di acquisto originale dell’azienda e il suo valore al momento della donazione. Questo aspetto rappresenta un importante incentivo fiscale per il trasferimento generazionale delle imprese.
Per non essere soggetti all’imposta di donazione, i figli beneficiari devono proseguire l’attività aziendale per un periodo minimo di 5 anni. Se questa condizione non viene rispettata, l’imposta di donazione potrebbe essere retroattivamente applicata.
No, l’esenzione dall’imposta di donazione si applica solo se vengono soddisfatte determinate condizioni, come la prosecuzione dell’attività aziendale per almeno 5 anni. In assenza di queste condizioni, l’imposta di donazione può essere dovuta.
Se l’attività aziendale viene interrotta prima del termine dei 5 anni, l’esenzione dall’imposta di donazione potrebbe essere revocata. Ciò potrebbe comportare l’applicazione retroattiva dell’imposta, con la necessità di pagare le tasse che sarebbero state dovute al momento della donazione.
Sì, ci sono diverse altre considerazioni, come le implicazioni relative ai debiti aziendali, alla gestione successiva dell’azienda, e alle possibili implicazioni sul patrimonio personale del donante e dei beneficiari. È consigliabile consultare un legale o un consulente fiscale per una valutazione completa.
