La possibilità di detrarre l’Iva pagata relativa alle fatture elettroniche per operazioni passive di imprese e professionisti è sancita dall‘articolo 19 del DPR n. 633/72. La regola generale è che la detrazione può avvenire entro il termine ultimo di presentazione della dichiarazione Iva dell’anno in cui l’operazione è avvenuta. Detto questo è concessa, comunque, ai soggetti passivi Iva la possibilità di “retro-imputare” l’imposta dovuta sulle fatture ricevute entro il 15 del mese.
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La detrazione Iva per le fatture elettroniche
La regola generale di detrazione dell’Iva è quella sancita dall’articolo 19 del DPR n. 633/72, secondo il quale:
“Il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai beni e servizi acquistati o importati sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile ed è esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto è sorto ed alle condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo“
È attorno a questa norma che intendo andare ad effettuare i ragionamenti che seguono. Il punto di partenza è che alla registrazione della fattura passiva deve seguire il diritto alla detrazione della relativa imposta. Attraverso questa operazione nella liquidazione periodica Iva, dall’Iva a debito addebitata per rivalsa al cliente, viene detratta l’Iva a credito pagata ai fornitori. In questo modo, la liquidazione periodica Iva (mensile o trimestrale a seconda del volume d’affari) consente la liquidazione o la maturazione del credito relativo alle fatture registrate in quel periodo.
Possibilità di retro-imputazione dell’Iva sulle E-fatture ricevute
Nelle liquidazioni Iva periodiche “infrannuali” – da effettuarsi entro il giorno 16 di ciascun mese per i mensili – il soggetto può considerare tra l’Iva delle operazioni passive (l’Iva a credito risultante dal registro Iva acquisti) anche l’imposta relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione (articolo 1, comma 1, secondo periodo del DPR n. 100/98, come modificato dall’articolo 14 del D.L. n. 119/18). In particolare, il soggetto passivo che ha ricevuto ed annotato, entro il 15 del mese successivo, fatture relative ad operazioni effettuate nel mese precedente, può esercitare il diritto alla detrazione con riferimento alla liquidazione periodica del mese precedente.
Facciamo un esempio pratico. Un soggetto che ha ricevuto ed annotato entro il 15 febbraio una fattura relativa ad una operazione effettuata nel mese di gennaio ha diritto di esercitare il diritto a potersi detrarre l’Iva con riferimento al mese di gennaio. Questa semplificazione si è resa necessaria per venire incontro ai contribuenti. Questo considerato il fatto che fra il momento di effettuazione dell’operazione, la data di trasmissione della E-fattura e la ricezione della stessa da parte del destinatario possono trascorrere diversi giorni. Questa norma, quindi, consente di traslare la detrazione al mese di effettuazione dell’operazione. Aspetto quanto mai opportuno.
Il soggetto passivo che ha operato, ad esempio, una cessione di beni nel mese di gennaio, può inviare la E-fattura al Sistema di Interscambio entro il 16 febbraio. Il tutto senza vedere applicate sanzioni previste dall’articolo 6 del D.Lgs. n. 471/97. Questo comporta il fatto che il soggetto ricevente non necessariamente avrà la certezza di ricevere il documento entro i primi 15 giorni del mese successivo.
Diritto a potersi detrarre l’Iva con la e-fattura
Arrivati a questo punto può essere utile affrontare un aspetto correlato, ovvero il momento in cui con la e-fattura si esercita il diritto alla detrazione Iva. Al fine di poter esercitare tale diritto occorre la coesistenza del presupposto sostanziale, ovvero l’effettuazione dell’operazione e di quello formale, del “possesso di una valida fattura di acquisto“. Questo è quanto prevede la Direttiva n. 2006/112/CE e ribadito dalla Circolare n. 1/E/2018 dell’Agenzia delle Entrate.
Nel processo di fatturazione elettronica, il documento si intende ricevuto dal cessionario o committente se è stato correttamente recapitato al suo indirizzo telematico o se, in caso di impossibilità di consegna, il soggetto passivo ne ha preso visione accedendo al portale “Fatture e Corrispettivi“. Solo in tale momento vi è la sussistenza dei presupposti, sostanziale e formale, che consentono l’esercizio della detrazione.
Abolizione della protocollazione delle fatture di acquisto
Queste disposizioni, inoltre, devono essere coordinate con l’articolo 25 del DPR n. 633/72 in tema di annotazione degli acquisti. Dal 1° gennaio 2019 è stata abolito l’obbligo di protocollazione delle fatture di acquisto. Questo adempimento risulta automaticamente assolto per le fatture elettroniche inviate tramite il Sistema di Interscambio. Quello che accade, in pratica, è sostanzialmente questo. Può capitare che siano ricevute e automaticamente “protocollate” dal Sistema, il 15 febbraio, fatture emesse dal cedente/prestatore il 7 febbraio. E poi, magari, in data successiva, documenti relativi al mese di gennaio. In questa circostanza è comunque possibile, avvalendosi delle funzionalità consentite dalla propria software house, annotare la E-fattura ricevuta il 15 del mese di febbraio, esercitando la detrazione Iva nel mese di febbraio. Allo stesso tempo, registrando una fattura relativa ad operazione del mese di gennaio facendo confluire la relativa imposta detraibile nella liquidazione riferita al mese di gennaio.
Possibile regolarizzare l’erronea detrazione
Considerato quanto detto sinora può accadere il cessionario, non essendo in possesso della E-fattura disponga soltanto della copia cartacea (non valida ai fini fiscali). Qualora questo soggetto proceda comunque, erroneamente, ad annotare il documento e detrarre la relativa imposta nel mese di gennaio, cosa accade?
Nel caso in cui la E-fattura venga ricevuta entro il termine per la liquidazione periodica di riferimento, non trova applicazione la sanzione per indebita detrazione. Diversamente, se il documento non fosse ricevuto tramite il Sistema di Interscambio entro tale liquidazione, risulta applicabile la sanzione. In quanto il cessionario/committente ha detratto l’Iva in assenza di una regolare fattura. Questo è quanto prevede l’Agenzia delle Entrate in una delle FAQ pubblicate il 27 novembre 2018 sul proprio portale. Le stesse considerazioni si possono trovare nella relazione illustrativa al D.L. n. 119/18. In tale circostanza, veniva precisato che il cessionario o committente che avesse detratto l’imposta in assenza di una E-fattura sarebbe stato “indenne da sanzioni” nel caso in cui il documento fosse stato emesso entro i termini della propria liquidazione periodica Iva.
Sanzione per indebita detrazione IVA
Ai sensi di quanto previsto dall’articolo 6, comma 6, del D.Lgs. n. 471/97, chi computa illegittimamente in detrazione l’Iva assolta o addebitata in rivalsa è punito con la sanzione amministrativa pecuniaria pari al 70% dell’imposta. Questa è la sanzione a cui va incontro il soggetto passivo che si detrae l’IVA prima di aver ricevuto e registrato la relativa fattura.
Le casistiche operative
Una volta effettuata l’analisi precedente può essere opportuno fornire alcuni casi pratici per capire quanto effettuare correttamente la detrazione Iva nelle fatture elettroniche.
| Data fattura | Ricezione | Registrazione | Detrazione Iva |
|---|---|---|---|
| 01/01/25 | 10/01/25 | 10/01/25 | 16/02/25 (gennaio) |
| 01/01/25 | 10/01/25 | 15/02/25 | 16/02/25 (gennaio)[1] |
| 01/01/25 | 10/01/2025 | 16/02/25 | 16/03/25 (febbraio) [2] |
| 01/01/25 | 01/02/25 | 16/02/25 (o marzo entro il 15) | 16/03/25 (febbraio) [3] |
| 20/12/24 | 29/12/24 | 29/12/24 | 16/01/25 (dicembre) [4] |
| 20/12/24 | 29/12/24 | 01/01/25 | 30/04/25 (dichiarazione annuale) [5] |
| 20/12/24 | 01/01/25 | 01/01/25 (o entro 16 febbraio) | 16/02/25 (gennaio)[6] |
[1] – La fattura è registrata entro il 15 del mese successivo con riferimento al mese di effettuazione dell’operazione.
[2] – La registrazione della fattura è avvenuta dopo il giorno 15 e quindi non è possibile riferirla al mese precedente.
[3] – La fattura è stata ricevuta a febbraio. La registrazione entro il 15 di marzo consente di computare l’Iva nel mese di ricezione.
[4] – Nel mese di dicembre si sono concentrati tutti i momenti rilevanti, esigibilità per il cedente, ricezione e registrazione del documento per il cessionario.
[5] – Ricezione della fattura elettronica a cavallo d’anno. Il diritto può essere esercitato solo in dichiarazione annuale (previo utilizzo del sezionale dedicato). Non è possibile computare l’Iva nella liquidazione di dicembre perché l’Iva è relativa ad operazione dell’anno precedente.
[6] – La fattura è ricevuta in gennaio. La detrazione Iva non può avvenire nel mese prima perché fattura di anno precedente. La registrazione entro il 15 febbraio permette di computare l’Iva nel mese di ricezione.
Il termine ultimo di detrazione Iva
L’ultimo aspetto da affrontare riguarda il termine ultimo per la detrazione dell’IVA sulle E-fatture. La norma di riferimento è sempre l’articolo 19 del DPR n. 633/72, secondo la quale:
“il diritto alla detrazione IVA può essere esercitato con riferimento all’anno solare nel corso del quale l’imposta è divenuta esigibile, al più tardi con la corrispondente dichiarazione annuale“
Di fatto, la norma, limita la possibilità di detrarre l’Iva nei quattro mesi successivi all’anno in cui l’imposta è divenuta esigibile. Inoltre, la registrazione delle fatture deve eseguirsi anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione e, comunque, entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno.
Ad esempio, per un acquisto di beni effettuato nell’anno “n” il diritto a potersi detrarre l’imposta sugli acquisti o sulle impostazioni può essere esercitato nella dichiarazione annuale relativa al medesimo anno, vale a dire entro il 30 aprile anno “n+1“.
Decorso il termine per l’invio della dichiarazione Iva, il diritto a potersi detrarre l’Iva deve ritenersi perso, tranne nel caso di invio di una integrativa a favore, non oltre il termine stabilito dall’articolo 57 del DPR n. 633/72 (ovvero entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione originaria).
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