Il possesso di immobili esteri comporta, in capo al titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale, residente fiscalmente in Italia, una serie di obblighi dichiarativi, inclusi gli obblighi di cui all’articolo 4 del D.L. n. 167/1990 (c.d. monitoraggio fiscale). Tuttavia, altri obblighi sussistono nel momento in cui il soggetto cittadino italiano, decidere di effettuare la cessione dell’immobile estero.
In questo contributo voglio andare ad approfondire i criteri di determinazione della tassazione della plusvalenza derivante dalla cessione di immobile situato all’estero. Vedremo in base a quali criteri è soggetta a tassazione la plusvalenza generata da un immobile detenuto all’estero ceduto a terzi. In particolare, è importante andare a delineare in quali casi, secondo il nostro ordinamento tributario, è possibile andare ad esentare da tassazione la plusvalenza derivante dalla cessione di immobile all’estero. In alcuni casi, come vedremo, può venirsi a creare una situazione di doppia imposizione giuridica della plusvalenza generata, che comunque, in alcuni casi può essere eliminata, come indicato nella norma nazionale e convenzionale. Sul punto, infatti, è intervenuta anche la Risoluzione n. 143/E/2007 dell’Agenzia delle Entrate, che andremo ad esaminare di seguito, assieme alla normativa nazionale e convenzionale sull’argomento.
Indice degli Argomenti
- La cessione dell’immobile estero può generare plusvalenza tassabile
- La disciplina convenzionale legata alla cessione di un immobile
- La disciplina nazionale legata alla cessione di un immobile
- Doppia imposizione giuridica della plusvalenza e credito per imposte estere
- Cessione di immobile all’estero e monitoraggio fiscale
- Domande frequenti
- Considerazioni conclusive e consulenza fiscale
La cessione dell’immobile estero può generare plusvalenza tassabile
Come abbiamo detto, la detenzione di un immobile all’estero comporta, per il soggetto titolare del diritto reale residente in Italia, obblighi fiscali collegati al monitoraggio fiscale. Si tratta della disciplina prevista dall’articolo 4 del D.L. n. 167/90, secondo la quale annualmente è necessario dichiarare, nel quadro RW del modello Redditi P.F., le attività patrimoniali (per quanto di interesse in questo articolo) detenute all’estero.
Nel momento, in cui, invece, il soggetto residente in Italia decide di porre in essere la vendita di questo immobile, è necessario tenere in considerazione anche la disciplina legata all’eventuale tassazione della plusvalenza che potrebbe generarsi dalla vendita dell’immobile.
Cosa si intende per plusvalenza da cessione di immobile estero?
La plusvalenza da cessione di immobile estero si riferisce alla differenza tra il prezzo di vendita di un immobile situato all’estero e il suo costo di acquisto o il suo valore fiscale al momento dell’acquisto. In sostanza, è la differenza tra il prezzo di vendita e il costo o il valore fiscale dell’immobile al momento dell’acquisto. In particolare, volendo approfondire questo argomento è necessario andare ad analizzare cosa afferma la disciplina convenzionale (ove esistente) e nazionale sull’argomento.
| Importante: |
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| Ricordo che ai sensi dell’art. 75 del DPR n. 600/73 e 169 del TUIR, la normativa convenzionale, ove più favorevole al contribuente, supera la norma nazionale di riferimento. |
La disciplina convenzionale legata alla cessione di un immobile
Quando si effettua la cessione di immobile detenuto all’estero è necessario andare a verificare la presenza di una Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata tra l’Italia (Paese di residenza del proprietario cedente) e il Paese ove è situato l’immobile oggetto di cessione.
In linea generale, le Convenzioni sono dei trattati bilaterali internazionali attraverso i quali i Paesi contraenti vanno a regolare l’esercizio della propria potestà impositiva sui redditi e/o patrimoni di soggetti ivi residenti.
Le Convenzioni internazionali stipulate secondo il modello OCSE prevedono, all’articolo 23, la modalità di tassazione delle plusvalenze generate dalla vendita di immobili. Tale disposizione viene riportata di seguito.
| Art. 23, co. 1, modello OCSE – Tassazione plusvalenze immobiliari |
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| La plusvalenza generata dalla vendita di un’immobile detenuto in uno Stato contraente, da parte di un soggetto residente nell’altro Stato contraente, è imponibile nello Stato ove l’immobile è situato. Oltre a questo deve essere analizzato anche quanto chiarito dal Commentario relativo all’art. 23, secondo il quale la mancanza dell’avverbio soltanto fa si che tale plusvalenza si renda imponibile anche nello Stato di residenza del titolare del diritto reale sull’immobile. |
Di fatto, quindi, siccome la normativa convenzionale non fa esplicito riferimento al fatto che la tassazione sia esclusiva nel Paese ove l’immobile è posto (siamo in mancanza dell’avverbio “soltanto“), deve intendersi che la stessa plusvalenza sia imponibile anche nello Stato ove è residente il soggetto cedente (in questo caso in Italia). Questa situazione di doppia imposizione può essere attenuata attraverso l’utilizzo del credito per imposte assolte all’estero.
Il credito per imposte assolte all’estero
Al fine di attenuare la doppia imposizione sulla plusvalenza da cessione di immobile estero è possibile usufruire di un credito per imposte assolte all’estero, in relazione a quanto previsto dall’art. 24 della Convenzione. Di fatto, il contribuente ha la possibilità di portare a credito la tassazione estera sulla tassazione dovuta in Italia. Per poter portare a credito l’imposta estera questa deve possedere i requisiti della certezza e della definitività.
Detto questo, andiamo ad analizzare anche come deve essere trattata fiscalmente, secondo la normativa tributaria nazionale, la plusvalenza derivante dalla cessione di immobile situato all’estero.
La disciplina nazionale legata alla cessione di un immobile
La cessione a titolo oneroso di un immobile situato all’estero, da parte di un soggetto cedente residente in Italia, costituisce atto idoneo a far emergere plusvalenze tassabili. A prevedere questo è l’articolo 67, comma 1, lettera b) del DPR n. 917/86 (TUIR), secondo il quale:
| Art. 67, co. 1, lett. b TUIR – Tassazione plusvalenze immobiliari |
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| Le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni, esclusi quelli acquisiti per successione e le unità immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo intercorso tra l’acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari, nonché, in ogni caso, le plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione In caso di cessione a titolo oneroso di immobili ricevuti per donazione, il predetto periodo di cinque anni decorre dalla data di acquisto da parte del donante. |
In pratica, la normativa tributaria nazionale, non limita la tassazione della plusvalenza generata dalla vendita dell’immobile ai soli confini nazionali, lasciando aperta anche la tassazione della plusvalenza derivante dalla cessione di immobile estero. La disposizione di riferimento, quindi, è identica sia per le cessioni di beni immobili situate all’interno dei confini nazionali, sia per le cessioni di beni immobili effettuate all’estero. L’elemento determinante di questa disposizione è che vi sia un soggetto cedente residente fiscalmente in Italia ed un bene immobile oggetto di cessione.
Tassazione della plusvalenza nella vendita di immobili esteri
Per quanto riguarda le modalità di tassazione della plusvalenza, l’articolo 1, comma 496 della Legge n. 266/2005 (modificato dal D.L. n. 262/2006 e dal comma 310, dell’articolo 1, della Legge n. 296/2006), prevede due distinte ipotesi:
- In caso di cessione a titolo oneroso di immobili acquistati o costruiti da oltre cinque anni, non sia prevista alcuna tassazione della plusvalenza in capo al proprietario soggetto residente in Italia,
- In caso di cessione a titolo onero di immobili acquistati o costruiti entro i cinque anni, la plusvalenza sia soggetta a tassazione anche in Italia, ad IRPEF, oppure ad imposta sostitutiva se, all’atto della cessione e su richiesta della parte venditrice è resa al notaio, la volontà di applicare un’imposta, sostituiva dell’imposta sul reddito, del 26 per cento.
Dall’ambito di applicazione della norma sono escluse le plusvalenze derivanti dalla cessione di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione.
Da quanto detto sinora emerge che la cessione di un immobile estero effettuata ad oltre cinque anni dalla data di acquisto (o di costruzione, ottenimento dell’abitabilità), consente l’esenzione da tassazione in Italia della plusvalenza. Eventualmente, si dovrà verificare l’eventuale imponibilità nello Stato estero di ubicazione dell’immobile (se previsto dalla convenzione e nei termini della normativa fiscale in vigore nel Paese di riferimento). Al contrario, la cessione effettuata nei cinque anni determina l’imponibilità dell’eventuale plusvalenza realizzata dalla vendita. Tale plusvalenza può essere assoggettata, alternativamente:
- A tassazione IRPEF, secondo lo scaglione marginale di riferimento del contribuente per quell’anno;
- Ad imposta sostitutiva del 26%.
L’imposta sostitutiva in questione rappresenta una modalità di tassazione delle plusvalenze immobiliari alternativa rispetto a quella ordinaria (IRPEF) ed attivabile solo su richiesta del cedente al notaio. Questi, infatti, deve provvedere al versamento dell’imposta sostitutiva per conto del cedente. A questo punto occorre capire come è possibile sfruttare questa possibilità in caso di immobile estero.
Cessione di immobile all’estero con notaio italiano per sfruttare l’imposta sostitutiva
Soltanto nel caso in cui il soggetto cedente italiano decida di avvalersi di un notaio italiano per la cessione dell’immobile estero, può optare per l’applicazione della tassazione sostitutiva (art. 1, comma 496, Legge n. 266/2005), al posto della tassazione ad IRPEF della plusvalenza. Questo aspetto è di fondamentale importanza, in quanto la possibilità di applicare l’imposta sostitutiva è da ritenersi esclusa qualora all’atto di cessione dell’immobile venga formalizzato all’estero. L’esclusione è confermata anche nel caso in cui, successivamente, un notaio italiano provveda a legalizzare l’atto di cessione estero per il suo riconoscimento in Italia.
| Importante: |
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| La tassazione sostitutiva, dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, si applica con aliquota pari al 26% con riferimento agli atti di cessione stipulati dal 3 ottobre 2006, per effetto del D.L. n. 262/2006, sulle plusvalenze realizzate ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera b) del DPR n. 917/86. |
A seguito della richiesta, da parte del soggetto cedente, il notaio provvede all’applicazione e al versamento dell’imposta sostitutiva della plusvalenza, ricevendo la provvista dal cedente, e comunica all’Agenzia delle Entrate i dati relativi alle cessioni effettuate. Su questo tema è opportuno precisare che la cessione segna il momento impositivo e comporta l’obbligo del deposito della provvista per il pagamento dell’imposta al notaio rogante.
Quindi, per avvalersi del regime fiscale agevolato di cui all’articolo 1, comma 496, il soggetto cedente deve esercitare l’opzione all’atto della cessione per l’applicazione del regime sostitutivo e provvedere al contestuale versamento al notaio della provvista necessaria per il pagamento della relativa imposta, facendo quindi la vendita in Italia.
Cessione di immobile all’estero con notaio estero
Nell’ipotesi opposta, ovvero quella in cui l’atto cessione di immobile estero venga effettuato all’estero (nel Paese ove è posto l’immobile), il soggetto cedente residente fiscalmente in Italia non ha la possibilità usufruire dell’imposta sostitutiva. In questo caso la cessione è realizzata senza l’intervento del notaio italiano, che come abbiamo visto, è indispensabile per per l’applicazione dell’imposta sostitutiva.
Anche nel caso in cui il notaio italiano provveda a legalizzare l’atto che sia formato all’estero per il suo riconoscimento in Italia, è comunque esclusa la possibilità di applicare l’imposta sostitutiva. Infatti, in questo caso il notaio italiano può intervenire in un momento successivo rispetto a quello della cessione, che costituisce il momento determinante per la scelta del regime impositivo da applicare alla plusvalenza immobiliare.
Doppia imposizione giuridica della plusvalenza e credito per imposte estere
Come abbiamo visto sopra, la normativa convenzionale prevede la doppia imposizione internazionale della plusvalenza derivante dalla cessione di immobile estero. La plusvalenza, infatti, concorre a tassazione secondo le regole nazionali tributarie sia del Paese ove è situato l’immobile, sia del Paese ove è residente il soggetto cedente.
Al fine di evitare la doppia imposizione giuridica della plusvalenza, il soggetto cedente italiano, ha la possibilità di sfruttare un credito di imposta, calcolato in base alle imposte pagate all’estero sulla plusvalenza, ai sensi di quanto previsto dall’articolo 165 del DPR n. 917/86, il quale prevede:
| Art. 165 TUIR – Credito imposte estere |
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| “Se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all’estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall’imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d’imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all’estero ed il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi d’imposta ammesse in diminuzione” |
Il credito di imposta, in pratica, consente al contribuente di pagare in Italia soltanto l’IRPEF dovuta oltre a quanto già pagato all’estero, evitando duplicazioni di imposta. Si tratta del metodo scelto dall’Italia per evitare la fattispecie di doppia imposizione giuridica della plusvalenza realizzata dall’estero dalla vendita di un bene immobile. In caso di tassazione IRPEF della plusvalenza immobiliare questa deve essere indicata nel rigo RL6 del modello Redditi PF, ovvero nel rigo D4 del modello 730.
| Importante: |
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| Sul punto è opportuno precisare che, nel caso in cui il contribuente, ricorrendone i presupposti, decida per optare per la tassazione della plusvalenza attraverso l’applicazione dell’imposta sostitutiva, resta esclusa la spettanza del credito di imposta previsto dall’articolo 165, DPR n. 917/1986. |
Cessione di immobile all’estero e monitoraggio fiscale
Nel corso del periodo di imposta di cessione del bene immobile, lo stesso continua a concorrere ai fini degli obblighi legati al monitoraggio fiscale di attività patrimoniali detenute all’estero. Questo significa che per il contribuente residente prosegue l’obbligo di indicazione dell’immobile nel quadro RW del modello Redditi P.F. In questi termini occorre prestare attenzione al fatto che deve essere indicato il numero dei giorni per i quali il bene immobile è rimasto di proprietà durante l’anno di cessione. In questo arco temporale, proporzionalmente, l’immobile rimane soggetto all’applicazione dell’IVIE (Imposta patrimoniale sugli immobili detenuti all’estero). Il versamento di questa imposta patrimoniale avviene con le ordinarie scadenze di versamento delle imposte sui redditi (30 giugno).
Per approfondire: “IVIE: imposta sugli immobili detenuti all’estero“.
Domande frequenti
Sì, i contribuenti residenti in Italia possono essere soggetti alla tassazione sulla plusvalenza da cessione di immobile estero. Deve essere valutata sia la normativa fiscale nazionale che quella convenzionale (ove esistente).
Per calcolare la plusvalenza da cessione di immobile estero, è necessario disporre di tutti i documenti relativi all’acquisto dell’immobile, inclusi il prezzo di acquisto, le spese di acquisto e le spese di ristrutturazione e manutenzione. Inoltre, è necessario conoscere il valore dell’immobile al momento dell’acquisto e il prezzo di vendita dell’immobile.
Considerazioni conclusive e consulenza fiscale
Se sei il possessore di un immobile estero è molto importante programmare con il dovuto anticipo la sua cessione. Infatti, come hai potuto vedere in questo articolo l’ipotesi di cessione, a determinate condizioni, comporta il verificarsi di una doppia imposizione giuridica dell’eventuale plusvalenza generata. In questo caso, è opportuno valutare la modalità migliore per effettuare la vendita, e valutarne l’impatto fiscale. In questi termini può essere opportuno valutare se utilizzare un notaio italiano o meno, anche al fine di poter optare per l’applicazione dell’imposta sostitutiva, anche se, in questo caso, non si rende possibile sfruttare il credito per imposte pagate all’estero, come visto in precedenza.
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