Ipotizziamo una situazione di partenza data da una SRL immobiliare, i cui soci hanno deciso di trasformare in società semplice per proseguire l’attività di compravendita e locazione di beni immobili. Dopo aver analizzato le motivazioni che possono portare a scegliere la società semplice per un’attività di tipo immobiliare, andiamo ad analizzare i riflessi fiscali legati al passaggio da una SRL immobiliare ad una società semplice. Si tratta, in buona sostanza di una trasformazione eterogenea regressiva, di una società immobiliare.
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Perché passare da una SRL ad una società semplice immobiliare?
La gestione immobiliare attraverso una SRL è sicuramente la scelta obbligata per moltissimi business immobiliari. Mi riferisco a tutte quelle attività commerciali che hanno come elemento fondamentale l’utilizzo di un bene immobile. Classici casi sono quelli legati alle attività alberghiere para-alberghiera oppure le attività turistico ricettive extra-alberghiere (case vacanza, bed and breakfast, etc). Si tratta di attività dove viene esercitata un’attività commerciale legata alla messa a disposizione di immobili (o di porzioni di essi) a terzi richiedenti.
Quando, tuttavia, l’attività esercitata non è legata all’esercizio di un’attività commerciale, ovvero quando non vi è organizzazione di persone e/o mezzi ma soltanto la mera messa a disposizione dell’immobile (come nel caso della mera locazione), allora è possibile valutare di poter gestire gli immobili attraverso l’utilizzo di una società semplice. Questa è una forma societaria dedicata solo alle attività non commerciali, ed in alcuni casi, può avere dei vantaggi rispetto ad una gestione legata ad una SRL. Tuttavia, il passaggio da SRL a società semplice, come vedremo di seguito, presenta degli aspetti fiscali che possono rendere non conveniente l’operazione. Tuttavia, prima di affrontare le problematiche fiscali dell’operazione, andiamo a vedere quali possono essere i vantaggi di una società semplice immobiliare.
| STRUTTURA SOCIETARIA SNELLA | La società semplice non pubblica bilanci ed ha uno statuto modificabile sulle esigenze dei soci. |
| SEMPLIFICAZIONI GESTIONALI | La società è dotata di solo codice fiscale (e non anche di partita IVA), non è soggetta agli ISA, i canoni di locazione possono essere certificati dal mero rilascio di una ricevuta (al posto della fattura elettronica), applicazione dell’imposta di registro nelle compravendite immobiliari nella misura prevista per le persone fisiche |
| RIDUZIONE DEI COSTI DI GESTIONE | Possibilità di ottenere vantaggi gestionali, legati ai bassi costi operativi. Mi riferisco, in particolare, al fatto che la società semplice non debba tenere libri sociali, non debba redigere e depositare il bilancio d’esercizio. Tutto questo consente di risparmiare molto sui costi operativi di gestione annuali. La semplicità di forma, consente, a differenza delle società di capitali, di effettuare conferimenti senza perizie. |
| VANTAGGI IN SEDE DI SCIOGLIMENTO | Per quanto riguarda il momento di scioglimento della società l’attribuzione ai soci dei proventi della società semplice derivanti dalla cessione di immobili (diversi dalle aree fabbricabili) posseduti dalla stessa da più di cinque anni, non costituisce materia imponibile e quindi non sconta tassazione (risposte a interpello n. 689 e 691 del 2021 dell’Agenzia delle Entrate). |
La procedura di trasformazione regressiva
Il passaggio da SRL a società semplice rappresenta una forma di operazione straordinaria definita come “trasformazione regressiva”. Tale operazione è definita dall’art. 2500-sexies cc, il quale prevede che tale operazione deve essere deliberata dall’assemblea dei soci (della SRL) con le maggioranze stabilite per le modifiche statutarie, richiedendo comunque il consenso dei soci che assumono la responsabilità illimitata.
Questo significa che sono esclusi i soci della società semplice che, eventualmente, beneficeranno del patto di limitazione della responsabilità. Il consenso può essere prestato prima, durante o dopo l’assemblea che delibera l’operazione. Terminata la fase assembleare, il socio assente o dissenziente potrà prestare il consenso all’assunzione della responsabilità illimitata, oppure non prestarlo, impedendo così il perfezionamento dell’operazione. Dunque, al socio assente o dissenziente, viene riconosciuto un vero e proprio diritto di veto, tale da decidere la sorte dell’operazione.
Per approfondire: Trasformazione agevolata di SRL in società semplice.
Aspetti fiscali di una trasformazione regressiva da SRL a società semplice
In linea generale la trasformazione da una società commerciale (di capitali o di persone) in una società semplice fiscalmente non commerciale rappresenta evento realizzativo delle plusvalenze latenti: i beni d’impresa già destinati al programma imprenditoriale dalla società commerciale a seguito dell’operazione straordinaria della trasformazione fuoriescono da tale ambito e vengono destinati a finalità estranee, assumendo rilevanza fiscale in ragione dell’art. 86, comma 1, lett. c) del TUIR.
La trasformazione in società semplice rappresenta, dunque, una ipotesi di mutamento di volontà del titolare dei beni (la società) sullo svolgimento dell’attività d’impresa che coinvolge questi ultimi non più finalizzati ad essere strumento di attuazione del programma imprenditoriale, ma variazione della destinazione già impressa originariamente dal soggetto. Questa situazione, inevitabilmente, comporta alcune conseguenze reddituali che devono essere attentamente valutate. Molto schematicamente le considerazioni da fare sono le seguenti.
Per quanto riguarda le SRL, la delibera assembleare di trasformazione regressiva avviene con un quorum costitutivo, oltre che deliberativo, che prevede almeno la metà del capitale sociale.
L’emersione di plusvalenze tassabili
L’operazione di trasformazione da SRL a società semplice è equiparabile ad un trasferimento a titolo oneroso ai fini delle imposte sui redditi, in quanto la trasformazione comporta l’assunzione di una forma giuridica non compatibile con l’esercizio di un’impresa commerciale e, quindi, con il conseguimento di redditi di impresa. In questo caso, infatti, il patrimonio sociale viene trasferito da un soggetto che può produrre solo redditi di impresa ad un soggetto che, invece, non può essere titolare di tali redditi. In particolare, secondo l’art. 2249 c.c., non può esercitare attività commerciale e, quindi, non può nemmeno essere titolare di reddito di impresa, con la conseguenza che i beni di una società semplice non possono rientrare tra i beni relativi all’impresa. Pertanto, in caso di trasformazione da società commerciale in una società semplice, si verifica:
- La perdita della qualifica di imprenditore (commerciale);
- La fuoriuscita dei beni sociali dalla “sfera di impresa”, risultando questi ultimi destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa.
Per quanto riguarda l’emersione di plusvalenze su beni strumentali, ai sensi dell’art. 86, co. 1, lett. c) del TUIR, la plusvalenza si determina come differenza tra il valore venale del bene e il relativo costo fiscalmente riconosciuto. Vi è, inoltre, l’emersione di ricavi ai sensi dell’art. 85 del TUIR, per i beni merce, in capo alla SRL ante trasformazione. Sotto il profilo dichiarativo si dovranno presentare due distinte dichiarazioni dei redditi relative al periodo ante trasformazione e post trasformazione.
La rettificazione della detrazione IVA
Altro elemento che deve essere attentamente valutato in caso di fuoriuscita dei beni dalla sfera imprenditoriale riguarda anche la rettifica della detrazione dell’IVA assolta sull’acquisto/costruzione dei beni per cambio di destinazione, ai sensi dell’art. 19-bis2, DPR n. 633/72, in relazione ai beni posseduti per i quali a molte è stata detratta imposta. In questo caso, l’effettuazione della trasformazione potrebbe portare l’azienda a dover riversare parte dell’IVA detratta al momento dell’acquisto degli immobili.
La gestione delle riserve della SRL da attribuire ai soci
Qualora nella SRL immobiliare vi siano riserve che risultino nel patrimonio netto occorre tenere presenti i chiarimenti forniti dalla Circolare n. 26/E/2016 dell’Agenzia delle Entrate. Le casistiche che si possono presentare sono le seguenti:
Riserve di utili
Per le riserve di utili costituite prima della trasformazione devono essere imputate ai soci nel periodo di imposta successivo alla trasformazione con conseguente tassazione secondo le ordinarie regole ordinarie dei dividendi. Del resto, la società semplice è un soggetto non commerciale che non presenta un bilancio e che non risulta obbligata alla tenuta delle scritture contabili. Sul punto vedasi anche la Risposta ad interpello n. 811/E/2021.
Sotto il profilo dichiarativo, i soci persone fisiche di una SRL che si trasforma nel corso dell’anno “n” devono assoggettare a tassazione le riserve di utili presenti in contabilità (ed anche gli eventuali utili realizzati nel periodo infrannuale sino alla trasformazione) nel periodo di imposta “n“, in quanto il riferimento all’esercizio successivo riguarda la società e non i soci.
Le riserve in sospensione di imposta, invece, si considerano formate con utili prodotti nell’esercizio in cui vengono attribuite ai soci (vedasi le Risposte a interpello nn. 332/2019 e 505/2019).
Riserve di capitale
Per quanto riguarda, invece, le riserve di capitale derivanti dall’apporto dei soci non si generano conseguenze, mentre per le riserve di utili è necessario considerarle redditi di capitale, con il conseguente trattamento fiscale in capo ai soci (imposta sostitutiva del 26%).
Esenzione dall’emersione di plusvalenze tassabili
Prima di tutto deve essere evidenziato che il fatto di gestire un immobile tramite una società semplice, anziché una società commerciale, presenta alcuni vantaggi, come il fatto di non conseguire una plusvalenza tassabile nel momento in cui, in futuro, l’immobile o gli immobili verranno ceduti. Naturalmente, l’esenzione riguarda gli immobili ceduti dopo i cinque anni dall’acquisto.
Conclusioni e consulenza fiscale online
Nonostante possano esserci dei vantaggi gestionali, fiscalmente, la trasformazione dal SRL immobiliare a società semplice presenta sempre delle complessità. Non vi sono, infatti, facilitazioni o agevolazioni, in quanto il passaggio da una società commerciale ad una non commerciale (come la società semplice) comporta sempre l’emersione di plusvalenze tassabili. In una società immobiliare, con immobili significa che il valore venale degli stessi al netto del costo fiscalmente riconosciuto rappresenta una plusvalenza tassabile sui soci. Per questo motivo, solitamente, nella pratica si assiste di rado a questo tipo di operazioni. Tuttavia, quando, ad esempio, si è in una fase di riorganizzazione di un gruppo societario, può capitare che una società immobiliare gestita come SRL possa cambiare struttura giuridica, oppure nel momento in cui la società commerciale abbia venduto tutti gli immobili e decida di “trasformarsi” in società non commerciale prima di effettuare ulteriori investimenti. In ogni caso, quando si tratta di trasformazioni eterogenee occorre sempre prestare attenzione alla variabile fiscale che finisce per incidere in modo consistente sulle valutazioni di convenienza di questo tipo di operazioni.
