La contabilizzazione dei contributi pubblici: guida

I “contributi in conto esercizio” sono conferimenti in denaro (o anche in natura) destinati a sostenere finanziariamente la gestione delle imprese o ad integrare i ricavi relativi ad uno specifico periodo amministrativo (esercizio). In questa categoria rientrano tutte le forme di contributi decretati negli ultimi anni dal Governo al fine di sostenere le imprese che a causa della pandemia hanno subito pesanti perdite. La loro utilità, dunque, è limitata ad uno specifico arco temporale e la loro destinazione è dettagliatamente indicata dalle leggi o dai provvedimenti amministrativi che li prevedono.

I contributi in conto esercizio sono regolati dal documento di prassi OIC 12 relativo alla composizione e agli schemi del bilancio.

Contributi in conto capitale

I “contributi in conto capitale”, invece, si sostanziano in conferimenti volti ad incrementare il patrimonio aziendale, favorendone il potenziamento, la crescita o anche la ristrutturazione. Sono a carattere generale, nel senso che vengono erogati per il complesso dei beni patrimoniali e non per una particolare tipologia di investimenti, e possono avere una durata temporale eccedente rispetto ad uno specifico periodo amministrativo.

All’interno di questa categoria di contributi si è soliti poi distinguere i “contributi in conto impianti”, erogati per sostenere uno specifico investimento in immobilizzazioni incentivandone in tal modo l’acquisto, l’ampliamento o l’ammodernamento. In alcuni casi, le leggi o i provvedimenti amministrativi che li prevedono e li regolano possono stabilire uno specifico vincolo di destinazione d’uso del bene oggetto di sostegno economico con valenza limitata ad un determinato periodo di tempo, il non rispetto del quale potrebbe portare come conseguenza il venir meno dei benefici derivanti dai contributi concessi e la più severa sanzione della restituzione di quanto ricevuto per l’investimento.

Indicazioni di contabilizzazione in bilancio

I contributi in conto capitale sono regolati dal documento di prassi OIC 16 relativo alle immobilizzazioni materiali. Tale disposizione li definisce come “le somme di denaro erogate dallo Stato o da altri enti ad imprese per la realizzazione di iniziative rivolte alla costruzione, alla riattivazione ed all’ampliamento di immobilizzazioni materiali, commisurate al costo delle medesime”. Nonostante il riferimento restrittivo alle solo immobilizzazioni materiali, si ritiene comunque che il concetto di contributo in conto capitale sia da intendersi in senso estensivo, facendovi ricomprendere anche tutti gli aiuti di Stato rivolti ai beni immobilizzati che difettano del carattere della tangibilità, o anche quelle forme di sostegno ad investimenti che non prevedono, almeno nell’immediato, ritorni in termini economici. È il caso, ad esempio, degli investimenti effettuati dalle imprese nell’ambito della formazione professionale del personale in esse impiegato.

Relativamente alla più ristretta categoria dei contributi in conto impianti, non vi è, invece, alcun dato normativo o di prassi che specificamente li definisce, anche se è ormai consolidato l’orientamento che li vede come una species di un genus più ampio, dove il termine “impianti” è da intendersi non come il solo elemento patrimoniale a cui i contributi possono essere destinati, quanto piuttosto come qualsiasi singolo bene ammortizzabile verso cui possono essere specificamente indirizzati gli aiuti economici.

Il trattamento contabile dei contributi in conto esercizio

Stante il loro limitato carattere temporale e la funzione di integrare i ricavi e/o ridurre i costi relativi ad uno specifico esercizio, la rilevazione contabile di questa tipologia di contributi deve essere effettuata nel rispetto del principio della competenza economica al fine di rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione economica e patrimoniale dell’impresa. Devono, inoltre, essere rilevati quando sorge effettivamente il diritto alla loro percezione, ovvero all’atto della delibera di concessione da parte dell’ente pubblico che li stanzia, e che può maturare anche in un momento successivo rispetto all’esercizio a cui gli stessi si riferiscono ed essere incassati in anni diversi da quello di stanziamento.

Si supponga, a titolo d’esempio, che in data 15/07/2024 la Società Alfa S.P.A. abbia ottenuto, sulla base di una specifica richiesta, contributi regionali per 2.000 euro e che li abbia effettivamente incassati il 04/01/2025. In tal caso, la manifestazione economica è anticipata rispetto a quella finanziaria, in quanto la società beneficiaria del contributo lo vedrà materializzarsi solo in un momento successivo al suo stanziamento.

Le scritture, pertanto, saranno le seguenti:

STANZIAMENTO DEL CONTRIBUTO (DELIBERA REGIONALE)

INCASSO DEL CONTRIBUTO REGIONALE

I contributi in conto esercizio, come si evince dalla scrittura, sono soggetti alla ritenuta d’acconto del 4%, il cui obbligo a carico del soggetto percettore nasce nel momento dell’effettivo incasso.

Iscrizione in bilancio dei contributi pubblici

Quanto all’iscrizione dei rispettivi valori in bilancio d’esercizio, il principio contabile OIC 12 stabilisce differenti classificazioni nel Conto Economico a seconda della specifica natura e delle finalità del contributo concesso. In particolare:

• Se si tratta di contributi ad integrazione di ricavi della gestione caratteristica (cioè ordinaria) o delle gestioni accessorie diverse da quella finanziaria, andranno iscritti al punto A5) Altri ricavi e proventi, dove andranno indicati separatamente in una specifica sottovoce;
• Se si tratta di contributi concessi a fronte della riduzione degli oneri finanziari di competenza dell’esercizio, andranno iscritti col segno negativo al punto C17) Interessi e altri oneri finanziari;
• Se si tratta di contributi concessi a fronte della riduzione degli oneri finanziari di competenza di esercizi precedenti, andranno iscritti col segno negativo al punto C16) Altri proventi finanziari;
• Per i contributi concessi in occasione di avvenimenti eccezionali, fino al 2015 il principio contabile OIC 12 ne prevedeva l’iscrizione alla voce E20) Proventi straordinari. Con l’entrata in vigore del D. Lgs.139/2015, la categoria E del Conto economico, riguardante la gestione straordinaria d’impresa, è stata eliminata ed accorpata in quella ordinaria. Pertanto, il nuovo principio contabile OIC 12 emanato nel 2016 prevede l’iscrizione di tali contributi al punto A5) Altri ricavi e proventi.

Relativamente allo Stato Patrimoniale, il conto Crediti per contributi regionali deve essere indicato nella macro-classe Attivo Circolante alla voce C.II) Altri crediti.

Si ricorda anche che fiscalmente questi contributi vanno assoggettati a tassazione secondo il principio di competenza, ex art. 109 del TUIR.

Il trattamento contabile dei contributi in conto capitale

Al pari dei contributi in conto esercizio, anche quelli concessi ed erogati ad integrazione del patrimonio aziendale devono essere contabilizzati in base al principio della competenza economica, quindi rilevati all’atto della notifica della delibera di concessione da parte dell’ente pubblico che li stanzia. Inoltre, saranno soggetti alla ritenuta a titolo d’acconto del 4% (salvo diverse disposizioni legislative) nel momento in cui saranno incassati dal soggetto richiedente. Pertanto, le scritture contabili seguiranno la stessa logica di quelle analizzate per i contributi in conto esercizio, ovviamente con l’utilizzazione di conti diversi.

../../….: STANZIAMENTO DEL CONTRIBUTO IN CONTO CAPITALE (DELIBERA)

../../….: INCASSO DEL CONTRIBUTO REGIONALE

È da rilevare che la contabilizzazione e la tassazione di queste forme di contributi seguono logiche diverse, ossia rispetto del principio di competenza nel primo caso, rispetto del principio di cassa nel secondo caso (art. 88 del TUIR).

Ciò in sostanza significa che se vengono stanziati, quindi deliberati, nel 2024 ma incassati nel 2025, contabilmente saranno imputati a conto economico del bilancio chiuso al 31/12/2024, mentre fiscalmente saranno tassati a partire dal successivo anno, con la conseguente rilevazione contabile anche delle imposte differite.

Ai fini dell’iscrizione in bilancio, è il principio contabile OIC 16 ad indicare i criteri e le modalità mediante le quali occorre procedere. Il documento, nello specifico, indica due diverse modi di rilevazione, l’uno definito come “metodo reddituale”, secondo cui l’ammontare del contributo è iscritto in conto economico in funzione alla vita utile del cespite a cui si riferisce; l’altro definito come “metodo patrimoniale”, che al contrario considera il contributo parte integrante del patrimonio netto.

Il trattamento contabile dei contributi in conto impianti

Per la contabilizzazione dei contributi in conto impianti, possono essere impiegati due distinti metodi:

• Metodo diretto: i contributi sono portati a riduzione del costo delle immobilizzazioni a cui si riferiscono e le relative quote di ammortamento si calcolano sul valore netto risultante;
• Metodo indiretto: i contributi vengono iscritti negli “Altri ricavi e proventi” e rinviati per competenza, mediante specifiche scritture di storno, agli esercizi successivi per tutta la durata dell’ammortamento del bene a cui si riferiscono.

Supponiamo che la Società Alfa S.P.A acquisti un nuovo impianto per il valore di 50.000,00 euro. La relativa scrittura sarà la seguente:

../../….: ACQUISTO IMPIANTO

A fronte di questo investimento, la società richiede ed ottiene un contributo pari a 20.000,00 euro. La relativa rilevazione contabile, come accennato, può avvenire secondo due modalità.

Contabilizzazione con il metodo diretto

Supponendo che il contributo sia incassato in un momento successivo a quello in cui viene stanziato, le scritture saranno le seguenti (si omette per semplicità la ritenuta del 4%):

../../….: STANZIAMENTO DEL CONTRIBUTO (DELIBERA)

../../….: INCASSO DEL CONTRIBUTO

Successivamente si porterà il contributo in diretta diminuzione del costo dell’impianto secondo la seguente scrittura:

../../….: RETTIFICA COSTO IMPIANTO

In questo modo, il componente positivo di reddito è stato neutralizzato (infatti, il conto Contributi in c/impianti acceso nella sezione avere all’atto dello stanziamento verrà spento con la rettifica diretta del costo degli impianti iscrivendolo nella sezione dare), mentre il valore contabile dell’impianto sarà pari a 30.000,00 euro, dato dalla differenza tra il costo d’acquisto dell’impianto sostenuto dalla società (50.000,00 euro) e il contributo ricevuto dall’ente pubblico (20.000,00 euro). Su questo valore, poi, andranno calcolate le quote di ammortamento. Se si ipotizza una percentuale di ammortamento del 10%, le quote saranno pari a 3.000,00 euro annue.

Contabilizzazione con il metodo indiretto

Partendo sempre dallo stesso esempio, dopo l’acquisto dell’impianto, lo stanziamento e il successivo incasso del contributo, si dovrà procedere a rinviare al futuro la parte del contributo non di competenza dell’esercizio. A tal fine si ricorre alla scrittura di storno del risconto passivo. Ipotizzando che si determini la parte di competenza in 2.000,00 euro, si dovranno rinviare al futuro componenti positivi di reddito per 18.000,00 euro.

In tal caso la scrittura sarà:

31/12/….: RILEVAZIONE RISCONTO PASSIVO

Con questo metodo, l’impianto avrà un valore contabile di 50.000,00 euro, mentre la relativa quota di ammortamento, ipotizzando sempre la percentuale del 10%, sarà di 5.000,00 euro.

Da un punto di vista economico, utilizzare l’uno o l’atro metodo risulterà indifferente per la società, in quanto otterrà la medesima incidenza sul reddito d’esercizio.

Informazioni da riportare in Nota Integrativa

Dal 01/01/2019, data di entrata in vigore della L. 124/2017 (Legge annuale per il mercato e la concorrenza) – successivamente integrata dal D.L. 34/2019 (c.d. Decreto Crescita) e dalla circolare n. 6 del 25/06/2021 del Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali – è stato introdotto, a carico dei soggetti tenuti all’iscrizione nel registro delle imprese, l’obbligo di pubblicazione degli aiuti finanziari ricevuti da Pubbliche Amministrazioni sottoforma di sovvenzioni, sussidi, vantaggi, contributi (in denaro o in natura) non aventi carattere generale e privi di natura corrispettiva, retributiva o risarcitoria. In caso di omissioni, i soggetti obbligati possono andare in contro all’irrogazione di specifiche sanzioni.

Pertanto, è necessario indicare gli importi ricevuti, le date di incasso e le motivazioni a base delle relative erogazioni sia dei contributi in conto esercizio che di quelli in conto capitale e in conto impianti (per questi ultimi occorre anche specificare il metodo utilizzato per la contabilizzazione -metodo diretto o indiretto-).