I soggetti che percepiscono una pensione di fonte estera possono beneficiare in Italia di una particolare agevolazione fiscale. Si tratta della possibilità di scegliere il regime opzionale di imposizione sostitutiva del 7% sui redditi da pensione di fonte estera.

Si tratta di un regime fiscale di favore per i soggetti, pensionati, che decidono di rimpatriare in Italia. L’applicazione di questa agevolazione, sotto forma di imposta sostitutiva, di applica a condizione che il soggetto:

  • Trasferisca la propria residenza fiscale (ex art. 2 del TUIR) in una delle Regioni del Mezzogiorno (Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia);
  • Il Paese prescelto per il trasferimento deve avere una popolazione non superiore a 20.000 abitanti.

Questo particolare regime fiscale di tassazione dei redditi di fonte estera è disciplinato dall’art. 24-ter del DPR n 917/86 (TUIR). Ho approfondito questo articolo nel seguente contributo:

Imposta sostitutiva pensionati esteri

In questo articolo, invece, voglio parlarti dell’applicazione in dichiarazione dei redditi dell’imposta sostitutiva del 7% sui redditi percepiti da pensionati esteri. Vediamo, quindi, come ottenere l’agevolazione in dichiarazione dei redditi.

Cominciamo!

Le condizioni per l’ottenimento del regime sostitutivo per i pensionati di fonte estera

Di seguito puoi trovare le condizioni soggettive di accesso al regime della Flat tax per i pensionati esteri trasferiti in Italia.

Condizione 1): titolarità di redditi da pensione di fonte estera

La prima condizione richiesta per l’applicazione di questa agevolazione è che il soggetto che impatria in Italia sia titolare di una pensione di fonte estera. Deve trattarsi di una pensione erogata da parte di uno Stato diverso dall’Italia.

ATTENZIONE:
Non possono beneficiare di questo regime fiscale i pensionati italiani espatriati all’estero che decidono di rientrare in patria.

Condizione 2): trasferimento della residenza in Italia in una regione del Sud

La seconda condizione da rispettare riguarda il trasferimento della residenza in Italia in uno dei Comuni appartenenti al territorio delle Regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia, con popolazione non superiore ai 20.000 abitanti oppure in uno dei Comuni con popolazione non superiore a 3.000 abitanti rientranti tra quelli colpiti da eventi sismici e indicati negli allegati 1, 2 e 2-bis del DL 189/2016 (art. 9-ter del DL 123/2019 convertito).

Per la popolazione si deve considerare il dato ISTAT al 1° gennaio dell’anno antecedente al primo anno di validità dell’opzione.

L’opzione rimane efficace, anche qualora a partire dal secondo periodo di imposta di validità dell’opzione, il contribuente trasferisca la residenza in un altro Comune avente i requisiti richiesti.

Ad esempio, se la persona si trasferisce inizialmente in un Paese, sotto i 20.000 abitanti, non perde l’agevolazione spostandosi in altro Paese con quella soglia di abitanti. Mentre in caso di successivo trasferimento in Paese che supera la soglia di abitanti, l’agevolazione viene meno.

Condizione 3): residenza estera per almeno 5 periodi di imposta precedenti

Il soggetto che desidera richiedere l’agevolazione di cui all’art. 24-ter del TUIR deve rientrare o impatriare per la prima volta in Italia dopo un periodo di almeno 5 periodi di imposta con residenza fiscale estera.

Condizione 4): impatrio da paese in cui sono in vigore accordi di cooperazione amministativa

Il trasferimento della residenza fiscale in Italia deve avvenire da Paesi collaborativi. Si tratta degli Stati con i quali sono in vigore strumenti legislativi per lo scambio di informazioni.

Per approfondire: “Common Reporting Standard (CRS): accordo sullo scambio di informazioni finanziarie

Tabella: condizioni di accesso al regime di cui all’art. 24-ter del TUIR

Vediamo di seguito una tabella di riepilogo delle condizioni di accesso per i “pensionati esteri” al regime di vantaggio di cui all’art. 24-ter del TUIR.

Requisito
1Titolarità di redditi di pensione di cui all’art. 49 co. 2 lett. a) del TUIR di fonte estera.
2Trasferimento della residenza in Italia in uno dei Comuni appartenenti al territorio delle Regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia, con popolazione non superiore ai 20.000 abitanti oppure in uno dei Comuni con popolazione non superiore a 3.000 abitanti rientranti tra quelli colpiti da eventi sismici e indicati negli allegati 1, 2 e 2-bis del D.L. n. 189/16 (art. 9-ter del D.L. n. 123/2019 convertito).
3Residenza fiscale all’estero per almeno cinque periodi d’imposta precedenti a quello in cui l’opzione diviene efficace.
4Trasferimento della residenza da Paesi con i quali sono in vigore accordi di cooperazione amministrativa.

Imposta sostitutiva per i pensionati esteri: quali le tipologie di redditi agevolati

I redditi prodotti all’estero che possono essere assoggettati ad imposta sostitutiva sono individuati secondo i criteri di cui all’art. 165 co. 2 del TUIR. Disposizione in base alla quale “i redditi si considerano prodotti all’estero sulla base di criteri reciproci a quelli previsti dall’art. 23 per individuare quelli prodotti nel territorio dello Stato“.

Imposta sostitutiva per i titolari di pensione estera impatriati in Italia
Imposta sostitutiva per i titolari di pensione estera impatriati in Italia

Pertanto, sono redditi prodotti all’estero:

  • I redditi fondiari derivanti da terreni e fabbricati situati all’estero;
  • I redditi di capitale corrisposti da Stati esteri o da soggetti non residenti;
  • Redditi di lavoro dipendente prestato all’estero;
  • Tutti i redditi di lavoro autonomo derivanti da attività esercitate all’estero mediante una base fissa;
  • I redditi d’impresa derivanti da attività svolte da stabili organizzazioni all’estero;
  • Le plusvalenze conseguite per effetto della cessione a titolo oneroso di partecipazioni in società non residenti;
  • I redditi diversi derivanti da attività svolte all’estero e da beni che si trovano all’estero.

Si considerano inoltre prodotti all’estero:

Erogazione da parte di soggetti esteri

Per poter fruire del regime di cui all’art. 24-ter del TUIR è necessario che i redditi da pensione siano erogati da soggetti esteri. Pertanto, la circostanza che il reddito percepito venga erogato dall’INPS esclude la fruizione del regime (risposta Agenzia delle Entrate 29.8.2019 n. 353).

Imposta sostitutiva sui redditi esteri

Sui redditi esteri di qualunque categoria, individuati secondo i suddetti criteri, si applica un’imposta sostitutiva dell’IRPEF (e delle addizionali locali) con aliquota del 7% per ciascuno dei periodi di imposta di validità dell’opzione (rimangono invece assoggettati a tassazione con le ordinarie modalità i redditi di fonte italiana).

L’imposta è versata in unica soluzione entro il termine previsto per il versamento del saldo delle imposte sui redditi.

Per l’accertamento, la riscossione, il contenzioso e le sanzioni si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni previste per l’imposta sui redditi.

L’imposta non è deducibile da nessun’altra imposta o contributo.

Possibilità di esclusione di alcuni Stati esteri

Le persone fisiche possono manifestare la facoltà di non avvalersi dell’applicazione dell’imposta sostitutiva con riferimento ai redditi prodotti in uno o più Stati o territori esteri, dandone specifica indicazione:

  • In sede di esercizio dell’opzione, oppure
  • Con una dichiarazione dei redditi relativa a uno dei periodi d’imposta successivi a quello di opzione.

Per i redditi prodotti nei suddetti Stati o territori esteri si applica il regime ordinario e compete il credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero (la fruizione di tale credito sarebbe, invece, inibita per il reddito soggetto ad imposta sostitutiva).

Ulteriori effetti dell’esercizio dell’opzione

Per i periodi d’imposta di validità dell’opzione opera l’esenzione dall’obbligo di:

  • Compilare il quadro RW (art. 4 del DL 167/90, conv. L. 227/90);
  • Versare l’IVIE e l’IVAFE (art. 19 co. 13 e 18 del DL 201/2011, conv. L. 214/2011).

Modalità di esercizio ed efficacia dell’opzione

L’opzione è esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in cui viene trasferita la residenza in Italia ed è efficace a decorrere da tale periodo d’imposta.

Per i trasferimenti avvenuti nel 2019 (primo periodo di imposta interessato dal regime) deve essere compilata la sezione XVIII del quadro RM del modello Redditi 2020 Persone Fisiche (righi RM34 – RM37).

RigoDati da indicare in dichiarazione dei redditi
RM 34, colonna 4 o 5Status di non residente in Italia per i cinque periodi di imposta precedenti
RM36, colonna 1 o 2Giurisdizione di ultima residenza fiscale
RM36 colonna 3 o 4Stati o territori esteri per i quali si intende esercitare la facoltà di non avvalersi dell’applicazione dell’imposta sostitutiva
RM37, colonna 1Stato di residenza del soggetto estero erogante la pensione
RM37, colonna 3Ammontare dei redditi di fonte estera da assoggettare all’imposta sostitutiva

Sul punto vedasi il Provvedimento dell’Agenzia Entrate del 31.5.2019 n. 167878, § 1.3.

Durata e cessazione dell’opzione

L’opzione è valida per i primi nove periodi di imposta successivi a quello in cui diviene efficace e cessa decorso tale periodo.

Revoca, decadenza e inefficacia dell’opzione

L’opzione è revocabile dal contribuente, fatti salvi gli effetti prodotti nei periodi d’imposta precedenti.

Gli effetti dell’opzione non si producono laddove sia accertata l’insussistenza dei requisiti, ovvero cessano al venir meno dei medesimi requisiti.

Gli effetti dell’opzione cessano, altresì, in caso di omesso o insufficiente versamento dell’imposta sostitutiva nella misura e nel termine previsti, salvo che il versamento venga effettuato entro la data di scadenza del saldo relativo al periodo d’imposta successivo, fermo restando il pagamento della sanzione del 30% di cui all’art. 13 co. 1 del DLgs. 471/97 e degli interessi.

La revoca o la decadenza dal regime precludono l’esercizio di una nuova opzione.

Imposta sostitutiva ed imposte indirette

Per i soggetti che fruiscono delle agevolazioni contenute nell’art. 24-ter del TUIR risulta dubbia la possibilità di beneficiare delle disposizioni di vantaggio in materia di imposta sulle successioni e donazioni che, invece, competono ai “neo domiciliati” di cui all’art. 24-bis in virtù dell’art. 1 co. 158 della Legge n. 232/2016.

In base a tale norma, ove il defunto o il donante sia un soggetto che ha espresso l’opzione per la tassazione forfetaria per i neo residenti e la successione si sia aperta o la donazione sia stata operata durante il periodo di validità dell’opzione, l’imposta sulle successioni e l’imposta sulle donazioni sono dovute limitatamente ai beni esistenti in Italia.

L’art. 24-ter co. 1 del TUIR fa, infatti, salve le norme di cui all’art. 24-bis ma, dal punto di vista letterale, l’esenzione da imposta sulle successioni e donazioni per i beni esteri è stabilita dall’art. 1 co. 158 della Legge n. 232/2016, e non dall’art. 24-bis del TUIR.

Imposta sostitutiva nel modello Redditi PF

L’applicazione dell’imposta sostitutiva di cui all’art. 24-ter del TUIR avviene nel quadro RM, sezione XVIII, denominata “Opzione per l’imposta sostitutiva prevista dall’art. 24-ter del TUIR”.

Tale regime prevede l’assoggettamento all’imposta sostitutiva, con aliquota del 7% per ciascun periodo di validità dell’opzione, dei redditi, di qualunque categoria, prodotti all’estero dalle persone fisiche titolari di redditi da pensione di fonte estera, che, per almeno cinque periodi d’imposta precedenti a quello in cui l’opzione diviene efficace, abbiano avuto la residenza fiscale all’estero e che trasferiscono la propria residenza fiscale nel Mezzogiorno d’Italia.


In particolare, il trasferimento della residenza in Italia riguarda uno dei Comuni appartenenti al territorio delle Regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia, con popolazione non superiore ai 20.000 abitanti oppure uno dei Comuni con popolazione non superiore a 3.000 abitanti rientranti tra quelli colpiti da eventi sismici e indicati negli allegati 1, 2 e 2-bis del DL 189/2016 (art. 9-ter del D.L. n. 123/2019 convertito).

Il regime trova applicazione a partire dai trasferimenti di residenza fiscale in Italia effettuati dal 1° gennaio 2019 (provv. Agenzia delle Entrate 31 maggio 2019 n. 167878, § 1.1). Il primo periodo d’imposta agevolato è quindi il 2019.

L’opzione è esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in cui viene trasferita la residenza in Italia ed è efficace a decorrere da tale periodo d’imposta.

Il modello Redditi Quadro RM sezione XVIII

Il modello Redditi Persone Fisiche è stato conseguentemente adeguato, mediante l’introduzione della sezione XVIII. Quest’ultima deve essere compilata al fine di perfezionare o revocare l’opzione, barrando, rispettivamente la colonna 1 o 6 del rigo RM34.

Nel caso in cui si intenda esercitare l’opzione, in colonna 2, va indicato l’anno di primo esercizio dell’opzione da parte del contribuente (il 2019 nel caso di trasferimento della residenza in Italia in tale anno). Mentre in colonna 3 va indicato il codice del Comune in cui si è trasferita la residenza.

La stessa sezione accoglie ulteriori informazioni utili alla verifica della sussistenza dei requisiti di accesso all’agevolazione.

Si tratta, in primo luogo, dell’attestazione relativa all’assenza di residenza fiscale nel territorio dello Stato italiano nei cinque periodi di imposta precedenti l’inizio del periodo di validità dell’opzione. Inoltre, a seconda della sussistenza o meno di tale requisito andrà barrata la colonna 4 (Sì) o 5 (NO).

Nel rigo RM35, colonne 1 e 2, occorre indicare il possesso di altra cittadinanza, indicando il codice (o i codici) del relativo Stato estero; in caso di cittadinanza plurima occorre indicare i codici dei diversi Stati di cittadinanza.

Le colonne 1 e 2 del rigo RM36 accolgono poi il codice della giurisdizione o delle diverse giurisdizioni in cui il contribuente ha avuto l’ultima residenza fiscale.

A norma dell’art. 24-ter comma 2 del TUIR possono accedere all’agevolazione le persone fisiche che trasferiscono la propria residenza da Paesi con i quali sono in vigore accordi di cooperazione amministrativa. Sul punto, le istruzioni precisano, al riguardo, come si tratti dei Paesi europei, di quelli con i quali l’Italia ha siglato una Convenzione per evitare le doppie imposizioni o un TIEA ovvero che aderiscono alla Convenzione OCSE-Consiglio d’Europa sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale.

Codice tributo per il versamento dell’imposta

Con la Risoluzione n. 19/E/2020 (del 21 aprile) è stato istituito il codice tributo 1899 per il versamento dell’imposta entro il 30 giugno.

Esclusione da imposta sostitutiva per alcuni redditi esteri

È poi possibile non avvalersi dell’imposta sostitutiva con riferimento ai redditi prodotti in uno o più Stati o territori esteri, dandone specifica indicazione nelle colonne 3 e 4 del rigo RM36.

Tale facoltà può essere esercitata anche con una dichiarazione dei redditi relativa a uno dei periodi d’imposta successivi a quello di opzione (si applica, in tal caso, il regime ordinario e compete il credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero la cui fruizione sarebbe, invece, inibita per il reddito soggetto ad imposta sostitutiva).

Da ultimo, nel rigo RM37, va segnalato lo Stato di residenza del soggetto estero erogante i redditi di pensione (colonna 1), l’ammontare dei redditi da pensione estera (colonna 2) e l’ammontare dei redditi prodotti all’estero (colonna 3) che, non essendo assoggettati a imposta ordinaria, non vanno indicati in altri quadri.

L’importo dell’imposta sostitutiva dovuta, pari al 7% dell’ammontare dei redditi dichiarati nella colonna 3, va indicata in colonna 4 e riportato nella colonna 1 del rigo RX19.

Imposta sostitutiva sui redditi di fonte estera per i pensionati che impatriano in Italia: conclusioni

In questo articolo ho cercato di fornirti le indicazioni necessarie per applicare correttamente, in dichiarazione dei redditi, il regime fiscale di favore di cui all’art. 24-ter del TUIR. Sul punto, infatti, deve essere correttamente compilata l’apposita sezione del quadro RM, dedicata all’accesso a tale regime.

Se desideri saperne di più e magari valutare la tua situazione personale per verificare le possibilità di applicazione di questo regime fiscale, contattami!

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