Fatturazione del rappresentante fiscale: le regole

Le regole di fatturazione del rappresentante fiscale in Italia di soggetto estero. Adempimenti Iva per E-commerce con rappresentante fiscale o identificazione diretta in altro Paese UE.

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L’argomento di cui voglio parlarti in questo articolo è molto importante per tutti quei soggetti che operano in E-commerce in vari Paesi UE. Quando ci si trova ad operare nella vendita di beni online l’aspetto della logistica è fondamentale. Pensa al caso di un imprenditore spagnolo che vende abbigliamento in Italia. La merce viene acquistata dalla Germania e arriva in un magazzino italiano del venditore.

La merce poi viene venduta dall’operatore spagnolo a dettaglianti spagnoli o consumatori finali. Si tratta di una tipica transazione di natura commerciale, usualmente adottata da gruppi societari di matrice internazionale. Trattasi di società multinazionali che commercializzano i propri prodotti in più Paesi, e che devono gestire al meglio l’operazione da un punto di vista fiscale. In questo articolo andiamo ad analizzare come operare attraverso la nomina di un rappresentante fiscale possa essere indicata in situazioni come quella descritta. Vediamo, quindi i vantaggi di operare con un rappresentante fiscale nel Paese di vendita dei beni.

Quando è obbligatoria la nomina del rappresentate fiscale in Italia?

La nomina del rappresentante fiscale in Italia di soggetto UE si rende necessario quando un soggetto comunitario, in mancanza di una stabile organizzazione:

• Introduce nel territorio dello Stato beni per esigenze della propria impresa;
• Cede a privati consumatori i beni precedentemente introdotti in Italia ed ivi installati, montati o assiemati.

Tuttavia, si precisa, che l’obbligo di avvalersi del rappresentante fiscale, ancorché già nominato per altre operazioni, non sussiste nelle ipotesi in cui sia per le cessioni che per le prestazioni, l’operazione venga posta in essere direttamente tra l’operatore comunitario e quello nazionale. Più in particolare, non si rende necessaria l’utilizzazione o la nomina del rappresentante fiscale quando le operazioni sono direttamente qualificabili come acquisti o cessioni intracomunitarie tra le parti contraenti. Questo è il caso anche, ad esempio, delle operazioni triangolari, ma anche il caso delle prestazioni di servizi rese dal soggetto appartenente all’altro Stato membro a soggetto cessionario italiano.

Fatturazione del rappresentate fiscale italiano di operatore estero

Il punto di partenza di questa analisi è individuare la modalità di fatturazione in Italia di un soggetto UE che venda beni a clienti stabiliti in Italia. In situazioni come questa al posto della fatturazione diretta può essere vantaggioso pensare alla nomina di un rappresentante fiscale in Italia. Si tratta di una soluzione da valutare soprattutto se vi sono merci che vengono stoccate in Italia per poi essere vendute. 

L’identificazione in Italia tramite rappresentante fiscale, in situazioni come quella dell’esempio proposto del venditore spagnolo, rappresenta un indubbia attrattiva. Operando in questo modo, infatti, vi è un duplice vantaggio:

• Il venditore spagnolo può detrarsi l’Iva ricevuta della ditta di logistica (italiana) che gestisce per suo conto i beni nel magazzino ubicato in Italia;
• Può essere evitata la compilazione del modello “Intrastat” da parte del cliente italiano (dettagliante che acquista i beni dal fornitore spagnolo).

Detrazione IVA del rappresentante fiscale in Italia di operatore estero

Per capire il primo vantaggio pensa alla situazione base. Venditore spagnolo che ha una ditta di logistica in Italia che gestisce il suo magazzino. La ditta di logistica italiana emette per i suoi servizi una fattura non imponibile ex articolo 41 D.L. n. 331/93 all’azienda spagnola, in regime di reverse charge. La ditta spagnola, quindi, non si detrae quell’IVA, che viene registrata con il meccanismo dell’inversione contabile. Se, invece, l’operatore spagnolo si identifica in Italia nominando un rappresentante fiscale, la fattura emessa dall’azienda italiana di logistica deve contenere Iva italiana, che a questo punto diventa detraibile.

L’operazione di vendita di beni in Italia, in buona sostanza, si qualificherebbe per la sussistenza di:

• Un’unica transazione economica, a fronte di
• Due transazioni ai fini Iva.

Di seguito ti spiegherò le modalità di fatturazione del rappresentante fiscale italiano di soggetto estero quando si vendono beni in altro Paese UE. Questo sia con riferimento alle operazioni B2C con consumatori finali come controparte. Ma anche per le operazioni B2B tra imprese. Analizziamo, quindi, la procedura per gestire la vendita di beni attraverso l’identificazione diretta in Italia.

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1) Passaggio dei beni dal venditore al rappresentante fiscale

Il primo aspetto da affrontare in una operazione di questo tipo è la prima transazione utile ai fini Iva: si tratta dell’operazione che intercorre tra la società venditrice in e-commerce, in un Paese UE, e il suo rappresentante fiscale italiano. Questo passaggio di beni da uno stato UE all’altro, ai sensi dell’art. 38, comma 3, lett. b), del D.L. n. 331/1993, deve considerarsi assimilato ad un acquisto intracomunitario di beni.

“si considera acquisto intracomunitario l’introduzione nel territorio dello Stato da parte o per conto di un soggetto passivo d’imposta di beni provenienti da altro Stato membro. La disposizione si applica anche nel caso di destinazione nel territorio dello Stato, per finalità rientranti nell’esercizio dell’impresa, di beni provenienti da altra impresa esercitata dallo stesso soggetto in altro Stato membro; ...”

Prima della seconda operazione ai fini Iva (la cessione interna tramite rappresentante fiscale o identificazione diretta), la merce viene introdotta per esigenze della propria impresa. Si assiste al passaggio della merce dal soggetto spagnolo alla sua identificazione tramite rappresentate fiscale in Italia. Non ci sarebbe differenza anche nel caso in cui la merce venisse introdotta in Italia per essere consegnata al cliente ivi residente. In pratica, la prima operazione rilevante ai fini Iva è l’acquisto intracomunitario che viene effettuato tra:

• L’operatore UE, che assume la veste di cedente, ed
• Il proprio rappresentante fiscale nominato in Italia.

Come detto, tale operazione, viene considerata alla stregua di una operazione intracomunitaria. La ratio della assimilazione – quale acquisto intracomunitario dell’introduzione dei beni per esigenze della propria impresa – è indicata nella Circolare del Ministero delle Finanze n. 13 del 24 febbraio 1994. Secondo tale documento, questa procedura ha carattere cautelativo, in quanto assicura la possibilità di seguire le successive cessioni in Italia dei beni trasferiti (es. beni inviati per deposito o stoccaggio), ed allo stesso tempo evita, nell’ipotesi di beni di investimento, il verificarsi di localizzazioni di acquisti con riferimento ai diversi regimi di detrazione dell’imposta applicati negli Stati membri.

2) Cessione dei beni da parte del rappresentante fiscale

Come visto la prima operazione economica riguarda l‘introduzione dei beni in Italia. Si tratta di una cessione intracomunitaria tra operatore UE cedente ed il proprio rappresentante fiscale. A questo punto è necessario andare ad analizzare la fatturazione del rappresentante fiscale italiano, ovvero la seconda operazione economica.

Come indicato il rappresentante fiscale italiano riceve fattura dal proprio cedente UE, la quale deve essere gestita attraverso l’applicazione del reverse charge. Con questo meccanismo di applicazione dell’Iva vengono assolti gli obblighi direttamente in Italia senza esborso finanziario. A questo punto il rappresentante fiscale italiano del soggetto non residente ha la disponibilità dei beni da cedere sul territorio nazionale. Le casistiche che si possono presentare per la fatturazione di questa operazione di cessione, da parte del rappresentante fiscale, variano a seconda delle tipologia di cessionario italiano che effettua l’acquisto (operatore economico, oppure soggetto privato). Vediamo in dettaglio entrambe le ipotesi.

Modalità di fatturazione del rappresentante fiscale italiano nei confronti di cessionario privato consumatore

Fatturazione del rappresentante fiscale italiano a cessionario privato

Nel caso in cui vi sia il rappresentante fiscale del soggetto UE che cede ad un soggetto privato italiano cessionario dell’operazione, il cedente UE deve emettere fattura attraverso la posizione del rappresentante fiscale. Tale operazione, infatti, risulta essere direttamente imponibile ai fini Iva in Italia (i beni non lasciano il territorio italiano). Questa casistica è quella che, sovente, si presenta a tutte quelle attività di e-commerce che, per le vendite B2C, hanno superato la soglia prevista per l’imponibilità Iva dell’operazione nel Paese del cessionario (10.000 euro come soglia cumulativa).

Le cessioni di beni in ambito UE, operazioni B2C, sono imponibili Iva nel Paese del cedente, a patto di non superare la soglia di 10.000 euro nella UE. Una volta superata la soglia il cedente deve utilizzare il regime OSS nel proprio Paese UE di residenza, oppure identificarsi anche tramite rappresentante fiscale nello Stato UE di vendita per applicare l’Iva locale sulle vendite a privati consumatori.

IMPORTANTE:
Il rappresentante fiscale del soggetto cedente UE è tenuto a fatturare l’operazione al soggetto privato italiano applicando Iva italiana.

Da un punto di vista della fatturazione del rappresentante fiscale, questi emetterà fattura imponibile Iva, e la registrerà nel proprio sezionale di vendita italiano. Il cedente UE, non avendo stabile organizzazione in Italia, farà concorrere quella fattura alla determinazione del reddito nel proprio Paese di residenza.

Fatturazione del rappresentante fiscale italiano a cessionario impresa

Nel caso in cui il cessionario italiano sia un soggetto passivo Iva, le cose cambiano radicalmente. Sul punto, l’articolo 17, comma secondo, del DPR n. 633/72 prevede che:

“Gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all’articolo 7-ter, comma 2, lettere b) e c), sono adempiuti dai cessionari o committenti. Tuttavia, nel caso di cessioni di beni o di prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell’Unione europea, il cessionario o committente adempie gli obblighi di fatturazione di registrazione. Questo secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 del D.L. n 331/93“

In pratica, quindi, il soggetto cessionario impresa stabilita in Italia, ha l’obbligo di integrare la fattura che ha ricevuto dal fornitore/prestatore UE. Questo, naturalmente, per tutti gli acquisti di beni/servizi territorialmente rilevanti in Italia. Diversamente, in caso di acquisto di beni o servizi territorialmente rilevanti in Italia da fornitori stabiliti in Paesi extra-UE, rimane fermo l’obbligo, in capo al cessionario/committente nazionale, di emissione dell’autofattura.

Trasparenza del rappresentante fiscale italiano

Questa è la regola generale di fatturazione in presenza di rappresentante fiscale in Italia nelle cessioni B2B. In buona sostanza, in questo caso il rappresentante fiscale italiano del cedente UE, nelle operazioni B2B, riguardanti le cessioni di beni rimane trasparente. Questo anche sei i beni si trovano già situati in Italia. Infatti, l’eventuale documento emesso con partita Iva italiana dal rappresentante fiscale di un soggetto passivo estero è irrilevante ai fini Iva in Italia. Questo indipendentemente dal fatto che il cedente sia residente nella UE o fuori dalla UE. A condizione che la cessione sia effettuata nei confronti di un soggetto passivo Iva residente in Italia.

La fattura del rappresentante, se emessa, è da considerare come non rilevante come documento ai fini IVA

Infatti, al suo posto deve essere richiesta al suo posto la fattura emessa direttamente dal fornitore estero.

Adempimenti fiscali del cessionario italiano

Arrivati a questo voglio andare ad identificare quali sono gli adempimenti Iva a cui è chiamato il soggetto cessionario italiano. Ricordo che trattasi di soggetto passivo ai fini Iva. Gli adempimenti da effettuare sono i seguenti:

• Numerare la fattura del fornitore comunitario e integrarla con l’indicazione del controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare la base imponibile dell’operazione. Valori espressi in valuta estera. Nonché dell’ammontare dell’Iva, calcolata secondo l’aliquota applicabile (articolo 46, comma 1, D.L. n. 331/1993);
• Annotare la fattura, come sopra integrata, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione. Con riferimento al mese precedente, distintamente nel registro Iva vendite (articolo 23, DPR n. 633/1972), secondo l’ordine della numerazione. Con l’indicazione anche del corrispettivo dell’operazione espresso in valuta estera (articolo 47, comma 1, primo periodo, D.L. n. 331/1993. Come sostituito dall’articolo 1, comma 326, lettera f), n 1), Legge n. 228/12;
• Annotare la stessa fattura integrata, distintamente, anche nel registro Iva acquisti (articolo 25, DPR n. 633/1972). Questo al fine di esercitare la detrazione eventualmente spettante (articolo 47, comma 1, terzo periodo, decreto legge n. 331/1993);
• Emettere autofattura entro il giorno 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. Questo nel caso di mancata ricezione della fattura del fornitore comunitario entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. Ed annotarla entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente. Articoli 46, comma 5, e 47, comma 1, secondo periodo, del D.L. n. 331/1993.

Emissione del documento da parte del rappresentante fiscale

È opportuno ricordare, infine, che in relazione ad una cessione interna di beni il rappresentante fiscale può emettere o meno un documento che può essere utile a rendicontare l’operazione effettuata, ma che ai fini Iva è irrilevante. La fatturazione del rappresentante fiscale di un soggetto estero è quindi possibile, anche se non obbligatoria. Nel caso, il rappresentante fiscale per proprie esigenze può emettere nei confronti del cessionario/committente residente un documento non rilevante ai fini dell’IVA. Questo con indicazione della circostanza che l’imposta afferente tale operazione verrà assolta dal cessionario o committente.

Riepilogo: fatturazione del rappresentante fiscale

TIPOLOGIA DI OPERAZIONE EFFETTUATA	SOGGETTO OBBLIGATO ALL’EMISSIONE DELLA FATTURA
Cessioni di beni e prestazioni di servizi territorialmente rilevanti in Italia effettuate dal soggetto estero nei confronti di privati consumatori	Rappresentante fiscale
Cessioni di beni e prestazioni di servizi territorialmente rilevanti in Italia effettuate dal soggetto estero nei confronti di soggetti non stabiliti in Italia	Rappresentante fiscale
Cessioni di beni e prestazioni di servizi territorialmente rilevanti in Italia effettuate nei confronti di soggetti passivi IVA stabiliti in Italia	Soggetto estero rappresentato con P.IVA del rappresentate fiscale

Le fatture attive e passive emesse e ricevute dal rappresentante fiscale devono sempre riportare sia la denominazione e la residenza del soggetto (ente) non residente, sia la denominazione e la residenza o il domicilio del rappresentante fiscale, ed anche il suo numero di partita Iva. Sul punto, inoltre, deve essere ricordato che come chiarito dalla risposta ad interpello n. 67/E/2019, e dalla FAQ Agenzia delle Entrate 27.11.2018 n. 26, non vi è alcun obbligo di emissione della fattura elettronica.

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Consulenza fiscale online

Gli aspetti Iva riguardanti la fatturazione del rappresentante fiscale devono essere osservati con cura. Non si tratta di operazioni semplici da mettere in atto, in quanto richiedono una conoscenza dell’Iva in ambito comunitario.

Per questo motivo se non vuoi commettere errori ti consiglio di affidarti a consulenti esperti in questo campo. Se hai dubbi o vuoi saperne di più di come operare in Italia con rappresentante fiscale, contattami!

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