Dipendente tedesco in distacco in Italia: tassazione dei redditi

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Come si calcola la tassazione in Italia dei redditi percepiti da parte di un lavoratore dipendente tedesco in distacco in Italia? Vediamo come applicare la tassazione italiana anche attraverso le retribuzioni convenzionali.

Quando un lavoratore dipendente residente all’estero viene inviato a lavorare in Italia con un contratto di distacco occorre capire come deve avvenire la relativa tassazione.

Nel caso di un dipendente di una società tedesca distaccato in Italia, senza stabile organizzazione, l’art. 4 della Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata tra l’Italia e la Germania, firmata a Bonn il 18.10.89 e ratificata con la L. 24.11.92 n. 459, stabilisce che l’espressione “residente di uno Stato contraente” designa:

ogni persona che, in virtù della legislazione di detto Stato, è assoggettata ad imposta nello stesso Stato a motivo del suo domicilio, della sua residenza, della sede della sua direzione e di ogni altro criterio di natura analoga. Tuttavia, tale espressione non comprende le persone che sono assoggettate ad imposta in questo Stato soltanto per il reddito proveniente da fonti situate in detto Stato o per il patrimonio ivi situato

Articolo 4 Convenzione OCSE Italia – Germania

Vediamo, quindi, come analizzare il caso legato alla tassazione dei redditi di un lavoratore dipendente tedesco in distacco in Italia.

Cominciamo!

Dipendente tedesco in distacco
Dipendente tedesco in distacco

Dipendente tedesco in distacco: determinazione della residenza fiscale


Il primo passo in questa analisi è quello di identificare la residenza fiscale del lavoratore dipendente tedesco in distacco in Italia. In questi casi è assai frequente che tale soggetto possa trovarsi in una situazione in un cui viene verificare la residenza in entrambi gli stati contraenti.

In questo caso, l’articolo 4, comma 2 della Convenzione stabilisce la residenza nel seguente modo (“tie breaker rules“):

  • La persona è considerata residente nello Stato nel quale ha un’abitazione permanente. Quando essa dispone di un’abitazione permanente in entrambi gli Stati, è considerata
    residente nello Stato nel quale le sue relazioni personali ed economiche sono più strette
    (centro degli interessi vitali);
  • Se non si può determinare lo Stato nel quale detta persona ha il centro dei suoi interessi
    vitali, o se la medesima non ha un’abitazione permanente in alcuno degli Stati, essa è
    considerata residente nello Stato in cui soggiorna abitualmente;
  • Se detta persona soggiorna abitualmente in entrambi gli Stati, ovvero non soggiorna
    abitualmente in alcuno di essi, essa è considerata residente nello Stato del quale ha la
    nazionalità;
  • Infine, se detta persona ha la nazionalità di entrambi gli Stati, o se non ha la nazionalità di alcuno di essi, le autorità competenti degli Stati contraenti risolvono la questione di comune accordo.

Sulla base dei suddetti criteri, poiché la permanenza in Italia del dipendente tedesco è dovuta ad un distacco da parte del proprio datore di lavoro tedesco, situazione che appare avere natura temporanea rispetto al mantenimento del centro degli interessi vitali in Germania, sembra doversi ritenere che il dipendente in esame sia da considerare fiscalmente residente solo in Germania.

Residenza fiscale in caso di distacco all’estero

La residenza fiscale di un lavoratore dipendente tedesco in distacco in Italia si considera essere tedesca. Questa conclusione è confermata dalla R.M. 28.3.75 n. 12/934.

Questo documento ha stabilito che i lavoratori dipendenti di una società italiana che si recano all’estero per motivi di lavoro sono da considerare soggetti passivi dell’imposta in quanto “essendo essi legati da rapporto di lavoro con la società … che ha sede a Roma, si ritiene che abbiano pur sempre in Italia il centro dei loro affari e interessi”, anche se:

  • Si sono cancellati dall’anagrafe della popolazione residente (ed iscritti AIRE);
  • Il periodo di permanenza all’estero sia superiore ad un anno.

Applicando tali principi al dipendente di una società tedesca che viene distaccato in Italia,
deve infatti ritenersi che mantenga la residenza fiscale in Germania.

Pertanto, ai fini della tassazione in Italia, il dipendente in esame deve essere qualificato come persona fisica “non residente”.

Tassazione dei redditi in Italia per il dipendente tedesco in distacco

Ai sensi dell’art. 3 co. 1 del TUIR, l’IRPEF si applica alle persone fisiche non residenti in
Italia
in relazione ai soli redditi prodotti nel territorio dello Stato italiano. Ai sensi del successivo art. 23 comma 1 lett. c) del TUIR, si considerano prodotti in Italia:

  • I redditi di lavoro dipendente prestato nel territorio dello Stato;
  • I redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente prestato nel territorio dello Stato di cui
  • all’art. 50 co. 1 lett. a) e b) del TUIR, vale a dire:
    • Compensi corrisposti a soci lavoratori di cooperative;
    • Indennità e compensi corrisposti a dipendenti da soggetti diversi dal datore di lavoro per incarichi svolti in relazione alla propria qualifica e in dipendenza del rapporto di lavoro.

La convenzione Italia-Germania contro le doppie imposizioni

Accanto alla norma interna è necessario verificare anche cosa prevede la convenzione contro le doppie imposizioni siglata tra Italia e Germania.

L’art. 15 della citata Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata tra l’Italia e la
Germania, ai fini della tassazione dei redditi di lavoro dipendente, che l’imposizione avvenga:

  • Sia da parte dello Stato in cui il lavoratore è residente (cioè la Germania);
  • Sia da parte dello Stato di svolgimento dell’attività (cioè l’Italia).

In deroga a tale regola generale, il co. 2 del suddetto art. 15 stabilisce che il reddito derivante da una prestazione di lavoro dipendente svolta in uno Stato diverso da quello di residenza fiscale (quindi in Italia da parte di un residente in Germania) è tassato solo nello Stato di residenza (Germania) se ricorrono tutte le seguenti condizioni:

  • Il beneficiario soggiorna nell’altro Stato (Italia) per un periodo o periodi che non
    oltrepassano in totale 183 giorni nel corso dell’anno solare considerato;
  • Le remunerazioni sono pagate da, o per conto di, un datore di lavoro che non è residente nello Stato in cui si svolge la prestazione (Italia);
  • L’onere delle remunerazioni non è sostenuto da una stabile organizzazione o da una base
    fissa che il datore di lavoro ha nell’altro Stato (Italia).

Pertanto, in relazione all’attività lavorativa svolta in Italia è prevista tassazione esclusiva solo in Germania a condizione che:

  • Le retribuzioni siano state pagate direttamente dalla società tedesca distaccante, ovvero
    dalla società italiana distaccataria per conto della distaccante;
  • Il dipendente abbia soggiornato in Italia per non più di 183 giorni.

Diversamente, i redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia sono soggetti a
tassazione anche in Italia, con l’obbligo di presentazione della relativa dichiarazione dei redditi.

Calcolo del periodo di 183 giorni

A questo punto diventa determinare stabilire con esattezza il periodo di 183 giorni. Periodo utile per capire se applicare o meno il comma 2 dell’articolo 15 della Convenzione. Sul punto occorre fare riferimento a quanto previsto dalla Circolare n 201/E/96 dell’Agenzia delle Entrate.

Il documento di prassi individua il periodo di 183 giorni utilizzando un metodo che si basa sui “giorni di presenza fisica“, includendo:

  • Una frazione di giorno;
  • Il giorno di arrivo;
  • Il giorno di partenza;
  • I sabati e le domeniche se vengono trascorsi nello Stato in cui l’attività viene esercitata;
  • Giorni festivi se trascorsi nello Stato in cui l’attività è esercitata;
  • Giorni di ferie goduti nello Stato in cui l’attività viene esercitata;
  • I congedi per malattia. A meno che tale malattia non impedisca alla persona di lasciare il Paese quando avrebbe avuto. Altrimenti, diritto ad essere ivi esonerata dall’imposizione sui redditi da attività di lavoro dipendente;
  • I giorni trascorsi nel Paese ove è svolta l’attività per le seguenti ragioni:
    • Decesso o malattia di un familiare;
    • Interruzione dovuta a scioperi o serrate;
    • Interruzione dovuta a ritardi delle consegne.

Sono invece da escludere dal computo, ad esempio:

  • I giorni di ferie trascorsi al di fuori del Paese in cui sono esercitate le attività;
  • Le brevi interruzioni (per qualsiasi motivo avvengano) che hanno luogo al di fuori del Paese in cui si esercita l’attività.

Per il calcolo del limite di 183 giorni ai fini dell’art. 15 delle Convenzioni contro le doppie imposizioni, pertanto, valgono regole parzialmente diverse da quelle stabilite ai fini dell’applicazione dell’art. 51 co. 8-bis del TUIR. Articolo relativo all’applicazione delle retribuzioni convenzionali.

Le modalità di tassazione dei redditi di lavoro dipendente

Nei confronti del lavoratore dipendente in esame non sono comunque applicabili le
retribuzioni convenzionali di cui all’art. 51 co. 8-bis del TUIR. Questo, in quanto, come chiarito dalla C.M. 16.11.2000 n. 207/E (§ 1.5.7), tale disciplina riguarda quei lavoratori che, pur svolgendo l’attività lavorativa all’estero, in base all’art. 2 del TUIR continuano ad essere qualificati come fiscalmente residenti in Italia.

La tassazione dei redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia avviene quindi sulla base delle effettive retribuzioni percepite.

Detrazioni d’imposta per redditi di lavoro dipendente

Ai sensi dell’art. 24 co. 3 del TUIR, in relazione a tali redditi di lavoro dipendente possono spettare le detrazioni d’imposta di cui all’art. 13 del TUIR. Tali detrazioni spettano in considerazione dell’ammontare del reddito complessivo del contribuente non residente.

Si ricorda che, secondo quanto stabilito dall’art. 3 co. 1 del TUIR, in relazione ai soggetti non residenti il reddito complessivo è costituito dalla sommatoria dei redditi che si considerano prodotti in Italia ai sensi dell’art. 23 del TUIR.

Oneri deducibili dal reddito complessivo

Ai sensi dell’art. 24 co. 2 del TUIR, dal reddito complessivo del soggetto non residente sono
ammessi in deduzione i seguenti oneri deducibili di cui all’art. 10 del TUIR:

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  • I canoni, livelli, censi ed altri oneri gravanti sui redditi degli immobili, compresi i contributi ai consorzi obbligatori per legge o in dipendenza di provvedimenti della pubblica amministrazione, esclusi i contributi agricoli unificati (co. 1 lett. a);
  • I contributi, le donazioni e le oblazioni erogati ad organizzazioni non governative (ONG) riconosciute idonee ai sensi dell’art. 28 della L. 26.2.87 n. 49, nella misura massima del 2% del reddito complessivo dichiarato (co. 1 lett. g);
  • Le indennità per la perdita dell’avviamento corrisposte al conduttore, in base a disposizioni di legge, in caso di cessazione della locazione di immobili urbani utilizzati ad uso non abitativo (co. 1 lett. h);
  • Le erogazioni liberali per il sostentamento del clero della Chiesa cattolica, fino all’importo massimo di 1.032,91 euro (co. 1 lett. i);
  • Le erogazioni liberali ad altre istituzioni religiose, fino all’importo massimo di 1.032,91 euro per ciascuna di esse (co. 1 lett. l).

Le istruzioni al modello Redditi PF consentono anche la deducibilità:

  • Delle somme restituite al soggetto erogatore, se hanno concorso a formare il reddito in anni precedenti (ai sensi dell’art. 10 co. 1 lett. d-bis) del TUIR);
  • Delle somme che non avrebbero dovuto concorrere a formare i redditi di lavoro dipendente e assimilati e che, invece, sono state tassate;

Detrazioni d’imposta per oneri

Ai sensi dell’art. 24 co. 3 del TUIR, dall’imposta lorda del soggetto non residente sono ammessi in detrazione, nella misura del 19%, i seguenti oneri:

Interessi passivi, oneri accessori e quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione, pagati a soggetti residenti in Italia o in Stati dell’Unione europea o a stabili organizzazioni di soggetti non residenti relativi a:

  • Prestiti o mutui agrari (art. 15 co. 1 lett. a);
  • Mutui garantiti da ipoteca su immobili (art. 15 co. 1 lett. b), se l’immobile è adibito ad abitazione principale entro un anno dall’acquisto e l’acquisto è avvenuto nell’anno precedente o successivo alla data di stipulazione del mutuo;
  • Spese sostenute dai soggetti obbligati alla manutenzione, protezione o restauro delle cose vincolate ex DLgs. 42/2004 e DPR 1409/63 (art. 15 co. 1 lett. g);
  • Erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, delle Regioni, degli enti locali territoriali, di enti o istituzioni pubbliche, di comitati organizzatori di iniziative culturali, di fondazioni e associazioni riconosciute senza scopo di lucro.

Detrazioni d’imposta per familiari a carico

Infine, si segnala che, in deroga alla disciplina dell’art. 24 co. 3 del TUIR, l’art. 1 co. 1324
della L. 27.12.2006 n. 296 ha stabilito che le detrazioni per carichi di famiglia, di cui all’art. 12 del TUIR, spettano anche ai soggetti non residenti:

A condizione che i soggetti non residenti dimostrino, con idonea documentazione, che le persone alle quali tali detrazioni si riferiscono:

  • Non possiedono un reddito complessivo superiore, al lordo degli oneri deducibili, al previsto limite di 2.840,51 euro. Compresi i redditi prodotti fuori dal territorio dello Stato italiano;
  • Non godono, nello Stato estero di residenza, di alcun beneficio fiscale connesso ai carichi familiari.

L’individuazione della suddetta “idonea documentazione” è avvenuta con il DM 2.8.2007 n. 149.

Lavoratore dipendente tedesco in distacco in Italia: conclusioni

In questo articolo abbiamo visto quali sono le peculiarità legate alla tassazione dei redditi di un lavoratore dipendente tedesco in Italia. Quello che possiamo dire è che quando un dipendente estero viene distaccato presso un azienda italiana, questi:

Mantiene la residenza fiscale nello Stato di partenza (in questo caso la Germania). Ne deriva che:


  • La tassazione dei redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia avviene in entrambi gli Stati. Questo, se la permanenza in Italia supera i 183 giorni nel corso del periodo d’imposta;
  • La tassazione in Italia avviene sulla base delle retribuzioni effettive e non di quelle
    convenzionali di cui all’art. 51 co. 8-bis del TUIR;
  • E’ applicabile l’art. 13 del TUIR in relazione alle detrazioni d’imposta per lavoro dipendente;
  • Le disposizioni relative agli oneri deducibili o detraibili si applicano nei limiti stabiliti dall’art. 24 co. 2 e 3 del TUIR.

Ne possiamo dedurre che sono diverse le variabili da prendere in considerazione in una fattispecie come questa. Ribaltando la situazione questi aspetti possono essere presi in considerazione anche per valutare la posizione di un contribuente italiano in distacco all’estero.

In questo caso, tale lavoratore mantiene la residenza fiscale in Italia. Per questo motivo quando egli matura almeno 183 giorni di presenza lavorativa nello Stato estero possono trovare applicazione le più favorevoli retribuzioni convenzionali.

Se tutto questo non ti è sufficiente per chiarire la tua posizione personale, non preoccuparti. Segui il link sottostante e mettiti direttamente in contatto con me per una consulenza personalizzata.

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