La Società a Responsabilità Limitata (SRL) permette la possibilità di effettuare il conferimento di opere e servizi da parte dei soci. In particolare, Il comma 6, dell’articolo 2464 del Codice Civile prevede la possibilità per i soci di conferire nel capitale delle SRL:
- Denaro;
- Beni in natura e ai crediti;
- Le prestazioni d’opera e di servizi.
Questo significa che uno o più soci di una SRL possono decidere di apportare la propria “opera“, ovvero il proprio lavoro in società. Questo, in cambio di una partecipazione al capitale sociale. Vediamo quindi di chiarire il corretto inquadramento contabile e fiscale dell’operazione del conferimento di opere e servizi.
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Perché valutare un conferimento di opere e servizi in una SRL?
La possibilità di conferire opere e servizi in una SRL, tipicamente, risponde all’esigenza della società di andare ad acquisire risorse personali che possano svolgere attività lavorativa per la società in specifici ambiti. Si tratta di un’esigenza tipicamente di carattere organizzativo e di sviluppo. Un lavoratore altamente qualificato, infatti, potrebbe avere interesse a lavorare per una società di cui è anche socio.
L’esigenza del conferente, invece, è quella di diventare socio di una SRL senza effettuare alcun tipo di esborso economico. Il suo apporto, diventa la prestazione della sua opera per la società. Questa, è individuabile in tutte quelle prestazioni di lavoro autonomo oppure di lavoro subordinato o para-subordinato a favore della società.
Procedura del conferimento
Per effettuare un conferimento di opere e servizi in una SRL, è necessario seguire una serie di passaggi:
- Valutazione della prestazione: Una perizia di stima giurata deve essere redatta da un esperto, solitamente un revisore legale o una società di revisione, per attestare il valore economico della prestazione conferita;
- Garanzie: Il socio conferente deve fornire adeguate garanzie, solitamente sotto forma di fideiussione bancaria o polizza assicurativa, per assicurare l’effettiva esecuzione delle prestazioni promesse;
- Documentazione e delibere: La società deve documentare il conferimento nei propri atti, con delibere specifiche da parte dell’assemblea dei soci e registrazioni contabili che riflettano l’apporto ricevuto e le garanzie prestate.
Vantaggi per la società
- Capitale sociale: Incrementa il capitale sociale senza richiedere un effettivo esborso di denaro, migliorando la solidità patrimoniale della società;
- Risorse specialistiche: Permette alla società di beneficiare di competenze e servizi specialistici direttamente conferiti dai soci, favorendo la crescita e lo sviluppo aziendale.
Svantaggi per la società
- Valutazione complessa: La valutazione economica delle prestazioni può essere complessa e soggetta a discrezionalità, con il rischio di sovra- o sotto-valutazioni;
- Garanzie costose: La necessità di fideiussioni o polizze assicurative può rappresentare un costo aggiuntivo e un aggravio amministrativo per la società.
Vantaggi per il socio
- Partecipazione al capitale: Il socio può acquisire partecipazioni nella società senza dover investire liquidità immediata, utilizzando invece le proprie competenze o servizi;
- Ruolo attivo: Facilita l’ingresso di soci operativi che possono contribuire direttamente alla gestione e crescita della società con le loro competenze specifiche.
Svantaggi per il socio
- Obblighi di esecuzione: Il socio deve rispettare gli impegni presi per le prestazioni conferite, con il rischio di perdere la partecipazione se non riesce a fornire il servizio promesso;
- Garanzie personali: Fornire garanzie come fideiussioni o polizze può essere oneroso e comportare rischi personali significativi
Conferimento di servizi e opere nelle SRL: disciplina contabile
Il primo aspetto da prendere in considerazione è la corretta rilevazione contabile. Mi riferisco alla rilevazione del conferimento di servizi e opere forniti dai soci di una SRL, nella società stessa.
La soluzione prevista dall’OIC 28 è la seguente: iscrivere il valore dell’apporto alla voce dello Stato Patrimoniale dei Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti ‐ Voce A. Oppure, in alternativa, alla voce Crediti verso altri – C.II.5. Annualmente, poi, il credito deve essere diminuito per la parte di prestazione resa dal socio con transito della quota di competenza al Conto economico di ciascun di esercizio.
Quando il conferimento al capitale della SRL avviene mediante l’apporto di opere o servizi, accompagnato da garanzia assicurativa o fideiussoria, la società conferitaria è tenuta a rilevare contabilmente il valore attribuito alla prestazione in un conto acceso al credito vantato dalla società nei confronti del socio denominato: “Crediti garantiti verso il socio in c/sottoscrizione del Capitale sociale“.
Il credito deve essere di importo pari al valore attribuito al conferimento. Tale credito sarà, poi, riversato al Conto economico, mano a mano che la prestazione troverà esecuzione.
In ogni caso, non vi sono dubbi sul fatto che il valore iniziale di iscrizione nell’attivo dello Stato patrimoniale debba essere assunto in misura pari al valore complessivo del conferimento (e, quindi, della garanzia prestata). Solo negli esercizi successivi tale valore deve essere diminuito, affinché il relativo costo partecipi alla formazione del risultato economico di ogni esercizio.
Ai fini reddituali, questo modello di contabilizzazione fa sì che all’esaurimento dell’opera o del servizio apportato, il risultato economico per la società sarà il medesimo rispetto a quello che si sarebbe ottenuto acquisendo lo stesso servizio da un fornitore esterno.
Vediamo adesso con un esempio i principali aspetti contabili e di bilancio relativi ad un caso di un conferimento di opere e servizi al capitale sociale della SRL.
Esempio di conferimento di opere e servizi
La società Alfa SRL opera nel settore commercializzazione di elementi di arredo per interni: la società sta avviando un processo ristrutturazione societaria per ampliare la propria rete di vendita.
Il Sig. Verdi ha una esperienza pluriennale nel settore ed è interessato ad entrare in partecipazione nel capitale di Alfa SRL, in cambio dell’apporto delle proprie competenze nel settore marketing e commerciale.
Le due parti hanno, quindi, convenuto di eseguire un aumento del capitale sociale di Alfa Srl da riservare alla sottoscrizione del Sig. Verdi, il quale apporterà la propria prestazione d’opera in favore della società, accompagnata da una fideiussione bancaria per l’intero valore assegnato al proprio apporto. Nonché da un’apposita relazione giurata di stima.
I dati di questa esemplificazione sono i seguenti:
- Capitale sociale di Alfa SRL: €. 80.000;
- Valore concordato della prestazione conferita dal Sig. Verdi: €. 200.000;
- Aumento del capitale sociale di Alfa SRL: €. 50.000;
- Sovrapprezzo: €. 150.000;
- Durata della prestazione di servizi del Sig. Verdi: 5 anni.
La sottoscrizione del capitale sociale
Al momento della sottoscrizione dell’aumento del capitale sociale da parte del Sig. Verdi corrisponde l’iscrizione nell’attivo patrimoniale di Alfa SRL di un valore pari alla quota del capitale sociale, oltre al sovrapprezzo, attribuita al conferente socio Verdi, alla voce A “Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti”.
La società conferitaria Alfa SRL deve rilevare l’aumento di capitale sociale sottoscritto dal socio Verdi mediante il conferimento di servizi secondo la seguente registrazione contabile:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Socio Verdi C/sottoscrizione | € 200.000 | |
| Capitale Sociale | € 50.000 | |
| Sovrapprezzo | € 150.000 |
Rilevazione del credito verso il socio Verdi:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Crediti v/s Verdi per conf.to opere | € 200.000 | |
| Socio Verdi C/sottoscrizione | € 200.000 |
In ogni caso, al fine di dare conto della fideiussione ricevuta, la società deve altresì annotare la seguente registrazione:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Fideiussioni ricevute | € 200.000 | |
| Debitori per fideiussioni ricevute | € 200.000 |
Capitalizzazione della SRL
Per effetto dell’operazione, pur senza alcun movimento finanziario, la conferitaria Alfa Srl beneficerà di una cospicua capitalizzazione, che potrà riflettersi positivamente sui suoi margini patrimoniali.
Diventa fondamentale, quindi, per evitare il rischio di annacquamenti del capitale sociale, la valutazione della relazione di stima (ex articolo 2465 c.c.) alla cui redazione è chiamato l’esperto e che deve accompagnare l’atto di conferimento.
E con riguardo proprio alla valutazione, l’esperto chiamato alla predisposizione ed all’asseverazione della perizia di stima, potrebbe prendere come riferimento del valore della prestazione, la remunerazione media annuale spettante ad un lavoratore dipendente con qualifica di dirigente del settore commerciale, la cui mansione ed i cui incarichi siano omogenei rispetto a quelli che caratterizzano l’obbligazione di servizi a cui si impegna per il triennio il socio Verdi.
L’esecuzione dei servizi da parte del socio
Ogni anno la voce dell’attivo patrimoniale (Crediti v/Socio Verdi) iscritta dalla società conferitaria Alfa SRL deve essere soggetta a graduale riduzione mediante l’imputazione di una quota al conto economico di ciascun esercizio in cui i servizi conferiti dal socio saranno resi. Secondo il principio di competenza economica.
La prestazione a cui si è impegnato il socio Verdi nei confronti di Alfa SRL ha una durata quinquennale. Si può quindi ragionevolmente assumere che la quota di competenza di ciascun esercizio annuale sarà pari a € 40.000 (ossia: €. 200.000 / 5).
La rilevazione contabile che la società conferitaria Alfa SRL deve eseguire in ciascun anno sino alla completa estinzione del valore della posta patrimoniale iscritta all’attivo è, pertanto, la seguente:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Costo per servizi resi dal socio Verdi | € 40.000 | |
| Crediti v/s Verdi per conf.to opere | € 40.000 |
Se fosse previsto lo svincolo progressivo e parziale della garanzia, di anno in anno, previo assenso del Consiglio di amministrazione di Alfa SRL, nel momento in cui il socio Verdi esegue le prestazioni a cui si è impegnato, si dovrebbe rilevare l’aggiornamento al ribasso della fideiussione esistente in favore della società. Questo, con la seguente scrittura:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Debitori per fideiussioni ricevute | € 40.000 | |
| Fideiussioni ricevute dal socio | € 40.000 |
Conferimento di servizi e opere nelle SRL: disciplina fiscale
Ai sensi dell’articolo 109 del DPR n. 917/86, se il conferimento di servizi e opere effettuata dal socio si configurasse come una prestazione unitaria, per la società conferitaria tale costo si renderebbe fiscalmente deducibile soltanto nel momento di ultimazione del servizio.
In questo caso, per ogni esercizio in cui la società iscriverà in conto economico la quota di costo di competenza (€. 40.000), sarà tenuta ad eseguire, ai fini IRES, una equivalente variazione in aumento del reddito imponibile.
Di conseguenza, devono essere iscritte le relative imposte anticipate:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Crediti per imposte anticipate | € 9.600 | |
| Imposte anticipate | € 9.600 |
Perdita di valore della prestazione
Pensiamo adesso ad un aspetto particolare che può andare ad inficiare i rapporti tra socio e società. Si pensi, al caso in cui sorga una controversia in merito alla portata qualitativa o quantitativa della prestazione apportata. In pratica il conferimento di servizi non è stato correttamente valutato.
Tornando all’esempio, si ipotizzi allora che nel corso del secondo anno i risultati attesi dallo sviluppo della di Alfa SRL non siano in linea con le aspettative così che il business plan aggiornato non assicuri più la copertura degli investimenti, in primis, il valore attribuito alla prestazione del socio in sede di apporto.
Al ricorrere di questa ipotesi, se gli amministratori ritengono che la perdita di valore dell’apporto del socio sia durevole, si rende necessario procedere alla svalutazione, intera o parziale, del residuo valore della posta dell’attivo riferita alla prestazione in oggetto. Deve essere eseguita la seguente rilevazione contabile:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Svalutazione prestazione socio Verdi | € 50.000 | |
| Crediti v/s Verdi per conf.to opere | € 50.000 |
Rimane comunque da osservare che, nonostante la svalutazione della prestazione, il socio rimane comunque obbligato a portare a termine la prestazione dovuta, benché il valore della stessa riconosciuto in bilancio possa essere azzerato o diminuito.
La fuoriuscita del socio
Supponiamo questa volta che nel corso dell’anno il disaccordo della società con il Sig. Verdi conduca alla fuoriuscita di quest’ultimo, mediante l’acquisto della sua partecipazione da parte degli altri soci. Si ipotizzi che la fuoriuscita del socio Verdi abbia effetto dalla data dell’1/07 del terzo anno e che da tale decorrenza venga anche risolto ogni residuo impegno alla prestazione dei servizi che egli aveva conferito in Alfa SRL.
Contabilmente la società Alfa SRL deve rilevare la quota di servizi resi nel periodo dal socio (pari a 6/12 della quota annuale di €. 40.000) mediante la seguente registrazione contabile:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Costo prestazione socio Verdi | € 20.000 | |
| Crediti v/s Verdi per conf.to opere | € 20.000 |
Rilevare la cessazione dei servizi e quindi l’insussistenza della voce iscritta nell’attivo patrimoniale per il suo residuo valore (pari a €. 100.000, ossia: €. 200.000 – €. 80.000 – €. 20.000), mediante la seguente registrazione:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Insussistenza passiva della prestazione del socio Verdi | € 100.000 | |
| Crediti V/Socio Verdi per conferimento d’opere e servizi | € 100.000 |
Rilevare nei conti d’ordine lo svincolo dalla garanzia residua:
| Conto | Dare | Avere |
|---|---|---|
| Debitori per fideiussioni ricevute | € 100.000 | |
| Fideiussioni ricevute | € 100.000 |
Qualora la fuoriuscita del socio Verdi dovesse, invece, avvenire mediante una riduzione del capitale sociale, anziché transitare dal Conto economico, il residuo valore andrebbe a ridurre il patrimonio netto della società, al pari di qualsiasi riduzione volontaria del capitale sociale.
Per approfondire: “Il recesso del socio da Srl: disciplina civilistica e fiscale“.
Conclusioni
In questo articolo ho cercato di fornire alcuni spunti interpretativi, soprattutto contabili, sul conferimento di opere e servizi nella SRL. Il credito verso il socio conferente viene iscritto per il suo complessivo valore nell’esercizio in cui viene apportata l’opera ed aumentato il capitale sociale. Di anno in anno, il credito maturato dal socio viene stornato imputando la relativa quota di servizio prestato tra i costi d’esercizio.
In questo modo il valore residuo dell’opera è riportato tra i crediti dello Stato Patrimoniale. Mentre, l’opera svolta è finita pro quota per esercizio nel conto economico.
Questo tipo di imputazione comporta per la società il sostenimento di costi per servizi, deducibili fiscalmente al momento della conclusione del servizio. Soltanto nel momento in cui la prestazione d’opera sarà totalmente resa allora il costo sostenuto diventa deducibile ai fini IRES per la società.