Super ammortamento al 140%: i requisiti

Imprese e professionisti possono sfruttare un super ammortamento del 140% sugli acquisti di beni strumentali nuovi acquistati sino al 31 dicembre 2017. L’agevolazione consentirà una deduzione dal reddito imponibile ai fini Ires e Irpef.

Aggiornamento sui super ammortamenti

La disciplina indicata nell’articolo seguite è valida sino al 2018. Per i soggetti titolari di reddito d’impresa e per gli esercenti arti e professioni che fino al 2019 hanno effettuato investimenti in beni materiali strumentali nuovi, il costo di acquisizione è maggiorato del 30% con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria (agevolazione temporanea introdotta dall’art. 1 co. 91 ss. della Legge n. 208/2015, reintrodotta, da ultimo, per il 2019 dall’art. 1 del D.L. n. 34/2019 conv.). Successivamente la legge di bilancio 2020 non ha previsto la proroga dell’agevolazione, che è stata, di fatto, sostituita dal credito d’imposta per investimenti in beni strumentali.

Che cos’è il super ammortamento al 140%?

La Legge di Stabilità 2016 (Legge n. 208/2015) ha introdotto un super ammortamento del 140% per i cespiti strumentali acquisiti dal 15 ottobre 2015. Infatti, l’articolo 7 della Legge n. 208/15 prevede un incremento del 40% della base di calcolo degli ammortamenti deducibili per gli investimenti in beni strumentali nuovi, acquistati nel periodo compreso tra il 15 ottobre 2015 e il 31 dicembre 2017. Restano esclusi dall’agevolazione i fabbricati, le costruzioni, i beni con coefficiente di ammortamento inferiore al 6,5% e taluni cespiti di settori particolari.

Di fatto, quindi, il super ammortamento al 140 per cento prevede l’aumento del 40% delle quote di ammortamento (o i canoni di leasing), deducibili ai fini Irpef e Ires. Si tratta, in buona sostanza, di una variazione in diminuzione fiscale della base imponibile su cui calcolare le imposte.

Come funziona?

Il bonus investimenti è legato all’acquisto, anche mediante contratti di locazione finanziaria, di beni strumentali nuovi da parte di imprese e professionisti, nel periodo compreso tra il 15 ottobre 2015 e il 31 dicembre 2017. In pratica, sfruttando il super ammortamento del 140% sarà possibile maggiorare le ordinarie quote di ammortamento, ed i canoni di leasing di un importo pari al 40%, arrivando a dedurre al termine del periodo, il 140% del prezzo totale di acquisto del bene strumentale.

La maggiore deduzione del 40% deve essere ripartita durante tutta la durata del periodo fiscale di ammortamento del cespite, in proporzione alle quote stanziate e dedotte. Ricordiamo che, per le imprese il super ammortamento nel primo esercizio è dimezzato, essendo la quota ordinariamente deducibile ridotta alla metà. Per i professionisti che deducono una quota intera anche nell’anno di acquisto, si avrà una maggiorazione del 40% sin da tale esercizio.

Soggetti ammessi ed esclusi

I soggetti beneficiari del super ammortamento al 140 per cento sono: “tutti i contribuenti titolari di reddito di impresa e di lavoro autonomo (tranne coloro che operano nel regime forfettario)“. Di conseguenza, imprenditori e professionisti possono fruire del super ammortamento in quanto titolari delle tipologie di reddito prodotte in base ai principi stabiliti dal TUIR. Possono fruire del super ammortamento 140 per cento anche i contribuenti titolari Iva nel regime dei contribuenti minimi. Sono esclusi dall’agevolazione in esame le seguenti categorie di soggetti:

• I soggetti che si avvalgono del regime forfettario di cui alla Legge n. 190/14, posto che tali soggetti non determinano il reddito di impresa o lavoro autonomo in modo analitico (con deduzione analitica dei costi inerenti), bensì forfettario, applicando il coefficiente di redditività previsto per la specifica attività ai ricavi o compensi percepiti nel periodo;
• Gli imprenditori agricoli che svolgono attività di agriturismo e che si avvalgono del forfettario di determinazione del reddito di impresa previsto dall’articolo 5, comma 1, della Legge n. 413/91;
• I soggetti esercenti attività agricole che determinano il reddito di impresa ai sensi degli articoli 56, comma 5 e 56-bis, del TUIR;
• Le persone fisiche e le società semplici;
• Gli enti non commerciali non titolari di reddito di impresa;
• I titolari di redditi equiparati a quelli di lavoro autonomo di cui all’articolo 53, comma 2, del TUIR.

I beni strumentali oggetto di agevolazione

Gli investimenti agevolabili devono riguardare beni strumentali destinati ad essere utilizzati durevolmente dall’impresa ed essere conseguentemente iscritti in bilancio tra le immobilizzazioni materiali. Rientrano nell’agevolazione pure i beni di costo inferiore a €. 516, con super ammortamento del 140% interamente nell’anno dell’acquisto. I beni mantengono il requisito di strumentalità e danno dunque diritto al  super ammortamento del 140%, sia se utilizzati direttamente dall’impresa, sia se concessi a terzi in locazione, a fronte del pagamento di un corrispettivo.

L’incentivo spetta anche per beni che l’impresa acquirente concede a terzi in comodato, purché essi siano utilizzati dal comodatario nell’ambito di un’attività strettamente funzionale all’esigenza di produzione del comodante (Circolare n. 90/E/2001).

I beni strumentali devono poi essere caratterizzati dal requisito di novità, nel senso di non essere mai stati utilizzati da altri soggetti. Questo requisito non decade nel caso di beni esposti in show room ed utilizzati esclusivamente dal rivenditore a soli scopi dimostrativi. Possiamo concludere, che sono esclusi dall’agevolazione le seguenti categorie di beni:

• Beni immateriali (ad esempio software);
• Beni “usati” (vale a dire i beni a qualunque titolo utilizzati);
• I beni “merce” (beni comunque trasformati o assemblati per la vendita);
• I materiali di consumo;
• I beni strumentali con coefficiente di ammortamento inferiore al 6,5%;
• Gli acquisti di fabbricati e di costruzioni.

Il super ammortamento al 140% si applica anche ai beni strumentali di valore unitario inferiore a 516 euro?

L’articolo 102 comma 5 del TUIR prevede che “Per i beni il cui costo unitario non è superiore ad euro 516,46 è consentita la deduzione integrale delle spese di acquisizione nell’esercizio in cui sono state sostenute”. Nel corso di Telefisco 2016 e poi con la successiva emanazione della Circolare numero 23/E/2016 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che il super ammortamento al 140% è assolutamente applicabile anche ai beni strumentali di valore unitario inferiore a 516 euro.

Momento di partenza dell’ammortamento

Il super ammortamento del 140% può essere usufruito a partire dall’esercizio di effettuazione dell’investimento in beni strumentali nuovi. Per determinare, quindi il momento di effettuazione dell’investimento occorre rifarsi ai criteri di competenza dei costi stabiliti dall’articolo 109 del TUIR, criteri da applicare distintamente in funzione delle modalità di acquisizione dei beni, secondo le seguenti modalità:

• Beni mobili – Per i beni mobili acquistati, rileva la data di consegna o spedizione oppure, se successiva, la data in cui si verifica l’effetto traslativo della proprietà del bene. Per gli acquisti di beni con clausola di prova ai sensi dell’articolo 1521 del Codice civile, l’investimento si considera effettuato all’atto della dichiarazione di esito positivo del collaudo. Non hanno invece effetto le eventuali clausole di riserva di proprietà, le quali vincolano il trasferimento della proprietà all’avvenuto integrale pagamento dell’ultima rata di prezzo: pertanto l’investimento si considera realizzato già al momento della consegna del bene e non al pagamento dell’ultima rata di prezzo. Gli investimenti realizzati mediante affidamento in appalto a terzi, si considerano realizzati alla data di ultimazione dell’opera, data che si identifica, di regola, con quella in cui il committente accetta senza riserve l’opera compiuta dall’appaltatore;
• Beni su commessa – Nei contratti di realizzazione del bene su commessa, con  la redazione di Stati avanzamento lavori (Sal), l’importo dell’investimento da assumere per il super ammortamento del 140% sarà commisurato ai corrispettivi liquidati in via definitiva, nell’arco temporale agevolato, in base ai Sal, ai sensi dell’articolo 1666 del Codice civile;
• Leasing finanziario – Gli investimenti realizzati mediante contratti di leasing finanziario, assumono rilevanza al momento della consegna del bene strumentale dalla compagnia all’utilizzatore, che dovrà avvenire tra il 15 ottobre 2015 e il 31 dicembre 2016. Il leasing consente generalmente di sfruttare l’incentivo più rapidamente. La maggiorazione del 40% (rapportata alla quota capitale dei canoni) si calcola sui canoni dedotti, quindi sugli importi ragguagliati alla metà del periodo di ammortamento. Per i beni acquistati, la deduzione è commisurata alle quote di ammortamento quindi, per avviare l’utilizzo del 40% da parte delle imprese, occorrerà che il bene entri in funzione, in modo da consentire la deduzione dell’ammortamento e, correlativamente, della maggiorazione del 40%;
• Acquisti dei professionisti – Per i professionisti, il super ammortamento del 140% scatta già nell’anno di acquisto, non essendo richiesta l’entrata in funzione. Peraltro, se un bene acquistato in periodo agevolato entra in funzione nell’esercizio seguente, esso non perde il bonus, ma semplicemente ne potrà usufruire con un anno di ritardo.

Acquisto in leasing

Sono agevolabili, ai fini del super ammortamento del 140%, anche gli acquisti di beni strumentali nuovi effettuati attraverso contratti di locazione finanziaria. In questo caso, la maggiorazione del 40% sull’ammortamento riguarda la sola quota capitale del canone di leasing (oltre al prezzo di riscatto finale), in modo tale che la deduzione del 140% sia applicata sul costo sostenuto dal concedente.

Essendo l’agevolazione commisurata agli ammortamenti, è da ritenere che nessuna ulteriore deduzione spetterà dopo la vendita del bene, restando peraltro confermate (in quanto non è richiesto un periodo minimo di possesso) le deduzioni del 40% già operate. Nell’anno di cessione, laddove la società stanzi l’ammortamento ragguagliato ai giorni di possesso, avrà diritto ad operare una corrispondente deduzione del 40%.

Deduzione nel modello Redditi

La maggiorazione del 40% si calcola sul costo ammortizzabile. Quest’ultimo si determina ai sensi dell’articolo 110 del Tuir, comprendendovi gli oneri accessori di diretta imputazione (quali spese di trasporto, di installazione, di collaudo).

Il costo va ridotto di eventuali contributi in conto impianti erogati all’impresa. Possono essere aggiunti al costo ammortizzabile gli interessi passivi capitalizzati , alle condizioni e nei limiti stabiliti dell’articolo 110, comma 1, lett. b) del Tuir, norma che richiama le corrette regole contabili.

L’Iva indetraibile costituisce elemento accessorio del costo e rileva per il calcolo degli investimenti soggetti a credito di imposta, solamente qualora l’indetraibilità sia oggettiva (articolo 19-bis1, DPR n. 633/1972), ovvero totale o per pro-rata di detraibilità pari a zero (assenza di operazioni imponibili).

Il super ammortamento del 140% si effettua attraverso una variazione in diminuzione nel modello Unico, ed ha efficacia solo per la determinazione della base imponibile ai fini Ires o Irpef (non rileva ai fini Irap).

Qualora la deduzione del 40% sia tale da generare una perdita fiscale, quest’ultima sarà ordinariamente riportabile dal contribuente. Il risparmio fiscale effettivo per i soggetti Ires è pari al (27,5% x 40%) = 11% del costo dell’investimento (a condizione che venga poi completato il processo di ammortamento).

Per i contribuenti Irpef (imprese o professionisti), il risparmio è variabile, dipendendo dalla aliquota marginale del singolo contribuente. Vediamo adesso come riportare nel modello Redditi la variazione per la maggiorazione del 40% degli ammortamenti fiscalmente rilevanti, sia nel modello Redditi PF, che nel modello Unico SC.

Modello Redditi PF – Per i professionisti, nei righi RE 7 e RE 8 del modello Unico è stata inserita la colonna 1 per indicare, rispettivamente, la maggiore quota di ammortamento e la maggiore quota dei canoni di locazione finanziaria fiscalmente deducibili per effetto del super ammortamento. In particolare, al rigo RE 7, colonna 2, oltre all’ordinaria indicazione delle spese sostenute nell’anno per l’acquisizione di beni mobili strumentali di costo unitario non superiore a €. 516,46 e all’ammontare delle quote di ammortamento di competenza dell’anno relative ai beni mobili strumentali, debba essere indicata anche la maggiore quota di ammortamento fiscalmente deducibile ai sensi dei commi 91 e 92 dell’articolo della Legge n. 208/15; tale importo, deve essere riportato anche nella colonna 1.

Modello Redditi SC – Per le società di capitali la variazione rientra nella voce “Altre variazioni in diminuzione” di cui al rigo RF 55 indicando l’apposito codice 50, dove indicare il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria relativo agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi effettuati nel periodo agevolato, il cui costo di acquisizione è maggiorato del 40%. Per le quote di ammortamento e i canoni di locazione finanziaria relativi al costo di acquisizione dei beni di cui all’articolo 164, comma 1, lettera b) (vale a dire le auto a deducibilità parziale), per gli investimenti effettuati nel medesimo periodo i limiti di deducibilità sono maggiorati del 40%.

Esclusione da studi di settore ed Irap

La Legge di Stabilità 2016 ha previsto l’esclusione del super ammortamento o maxi ammortamento al 140 per cento dagli studi di settore: di conseguenza il super ammortamento è irrilevante ai fini degli studi di settore. Il super ammortamento 2017 al 140% non rientra all’interno della normativa IRAP, l’imposta regionale sulle attività produttive. Anche in questo caso, il chiarimento è arrivato in occasione di Telefisco 2016.

Super ammortamento per le auto

Il super ammortamento del 140% può essere utilizzato anche per l’acquisto di autovetture e i beni a deducibilità limitata. La norma incrementa, sempre del 40%, anche i tetti di costo fiscalmente rilevante previsti dall’articolo 164 del Tuir per la deduzione di ammortamenti e canoni di leasing (€. 18.076 o €. 25.823 per gli agenti). Vediamo le singole modalità di fruizione del bonus:

• Auto impiegate come beni strumentali – Le auto ad utilizzo strumentale nell’attività propria o ad uso pubblico, come quelle dei noleggiatori, delle autoscuole o dei taxisti, attribuiscono il  super ammortamento come ogni altro investimento: deduzione pari al 40% del costo nel periodo di ammortamento;
• Auto in uso promiscuo ai dipendenti – Per le auto concesse in uso promiscuo a dipendenti, il super ammortamento è sempre pari al 40% del costo effettivo, ma la deduzione è limitata, come per le quote ordinarie, al 70%; la deduzione è dunque pari al 28% del costo;
• Auto aziendali – Per le auto aziendali non assegnate, occorre invece tenere conto del tetto di costo fiscale di €. 18.076 (€. 25.823 per gli agenti), tetto che viene maggiorato del 40% ai fini della deduzione degli ammortamenti e dei leasing. Se il costo effettivo dell’auto è inferiore alla soglia, il super ammortamento è pari 40% del costo, mentre se il costo supera €. 18.076, il super ammortamento è fissato al 40% di quest’ultimo importo (€. 7.230). La deducibilità delle quote maggiorate resta però ferma al 20% e così la deduzione effettiva sarà pari all’8% di €. 18.076 (€. 1.446), o all’8% del costo, se inferiore;
• Per le auto in leasing, il 40% si ripartisce in funzione del periodo massimo di deduzione dei canoni. Per le auto occorre ricordare che tale periodo è dimezzato rispetto agli ammortamenti (24 mesi) solo per quelle a deduzione integrale e per quelle concesse in benefit a dipendenti.

Es. acquisto di un’autovettura per €. 30.000, da parte di un professionista.

• Costo indeducibile : 30.000 – 25.306,39 = 4.693,61;
• Costo parzialmente deducibile : 25.306,39;
• Quota ammortamento fiscalmente rilevante: 25% di 25.306,39 = 6.326,59;
• Ammortamento deducibile : 20% di 6.326,59 = 1.265,32;
• Maxi ammortamento: 40% di 1265,32 = 506,12 (da riportare in colonna 1 del rigo RE 7);
• Ammortamento deducibile con super ammortamento : 1.265,32+506,12 = 1771,44 (da riportare in colonna 2 del rigo RE 7);