Rimborso IVA per soggetti non residenti in Italia: guida alle procedure

Un soggetto passivo non stabilito in Italia che ha assolto IVA su acquisti nel territorio dello Stato può recuperarla attraverso due procedure distinte: il portale elettronico ex art. 38-bis2 DPR 633/72 per i soggetti UE, e il modello IVA 79 ex art. 38-ter per i soggetti extra UE con accordo di reciprocità. La procedura applicabile dipende dal tipo di presenza in Italia e non dalla sola residenza fiscale estera.

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Il rimborso IVA per soggetti non residenti consente a un’azienda estera che ha sostenuto acquisti in Italia di recuperare l’imposta assolta, a condizione che non disponga di una stabile organizzazione nel territorio dello Stato e non abbia effettuato operazioni attive imponibili. I soggetti stabiliti in altri Stati UE presentano l’istanza telematicamente attraverso il proprio Stato di stabilimento, che la inoltra all’Agenzia delle Entrate ai sensi dell’art. 38-bis2 DPR 633/72. I soggetti extra UE accedono invece alla procedura ex art. 38-ter, subordinata all’esistenza di un accordo di reciprocità: ad oggi riconosciuto con Israele, Norvegia, Svizzera e Regno Unito. La scelta della procedura corretta dipende dalla struttura della presenza del soggetto estero in Italia.

Quadro normativo: le tre procedure di rimborso IVA per non residenti

Il recupero dell’IVA assolta in Italia da parte di un soggetto estero non segue un’unica procedura uniforme: la normativa prevede percorsi distinti in base alla residenza del richiedente e alla sua struttura operativa nel territorio dello Stato. L’art. 38-bis2 del DPR 633/72 disciplina il rimborso in favore dei soggetti passivi stabiliti in altri Stati membri dell’UE, mentre l’art. 38-ter regolamenta la procedura per i soggetti extra UE, ammessa solo in presenza di un accordo di reciprocità con l’Italia. Esiste poi una terza procedura, quella ordinaria ex artt. 30 e 38-bis DPR 633/72, riservata ai soggetti non residenti che si siano identificati direttamente in Italia o abbiano nominato un rappresentante fiscale e che abbiano confluito le fatture di acquisto nella propria dichiarazione IVA italiana. La competenza per la gestione di tutti i rimborsi a non residenti spetta al Centro Operativo di Pescara (provv. Agenzia delle Entrate 1.4.2010 n. 53471).

Soggetto richiedente	Norma di riferimento	Strumento	Ufficio competente
Soggetto UE non stabilito in Italia	Art. 38-bis2 DPR 633/72	Portale elettronico (tramite Stato di stabilimento)	C.O. Pescara
Soggetto extra UE con accordo di reciprocità	Art. 38-ter DPR 633/72	Modello IVA 79 (cartaceo/corriere)	C.O. Pescara
Soggetto non residente identificato in Italia	Artt. 30 e 38-bis DPR 633/72	Dichiarazione IVA annuale o modello TR	Ufficio AE di competenza

La scelta tra le procedure non è libera: dipende dalla struttura della presenza del soggetto estero in Italia al momento in cui si è generato il credito IVA. Un errore nella selezione della procedura, ad esempio l’utilizzo del portale elettronico ex art. 38-bis2 da parte di un soggetto che ha già confluito le fatture nella dichiarazione IVA italiana, comporta il diniego del rimborso, come confermato dalla prassi dell’Agenzia delle Entrate (risposta a interpello n. 339/2020 e n. 319/2025).

Rimborso IVA soggetti UE: procedura ex art. 38-bis2 DPR 633/72

I soggetti passivi stabiliti in altri Stati membri dell’UE possono chiedere il rimborso dell’IVA assolta sugli acquisti di beni e servizi e sulle importazioni effettuate in Italia, a condizione che l’imposta sia detraibile ai sensi degli artt. 19, 19-bis1 e 19-bis2 del DPR 633/72 (art. 38-bis2 co. 1 DPR 633/72). L’istanza è presentata telematicamente allo Stato membro di stabilimento, che la inoltra all’Agenzia delle Entrate: il soggetto estero non interagisce direttamente con l’amministrazione fiscale italiana nella fase di presentazione. L’IVA rimborsabile è determinata applicando la normativa italiana, incluse le limitazioni alla detrazione vigenti nel territorio dello Stato, indipendentemente da quanto previsto nel Paese di residenza del richiedente.

Condizioni soggettive e oggettive per accedere al rimborso

Il diritto al rimborso ex art. 38-bis2 è subordinato alla compresenza di requisiti soggettivi e oggettivi nel periodo di riferimento. Sul piano soggettivo, il richiedente deve essere un soggetto passivo IVA nello Stato di stabilimento ed effettuare operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione in quello Stato. Sul piano oggettivo, nel periodo cui si riferisce il rimborso, il soggetto non deve aver avuto una stabile organizzazione nel territorio dello Stato né aver effettuato operazioni territorialmente rilevanti in Italia, salvo le seguenti eccezioni tassative (art. 38-bis2 co. 1 DPR 633/72):

• prestazioni di trasporto e relativi servizi accessori non imponibili ex art. 9 DPR 633/72;
• operazioni soggette a IVA con il meccanismo del reverse charge, per le quali il debitore d’imposta è il committente italiano;
• operazioni effettuate ai sensi dell’art. 74-septies DPR 633/72 (regimi speciali OSS/IOSS).

La Corte di Giustizia UE ha precisato che, ai fini dell’esclusione per stabile organizzazione, deve essere accertata anche la realizzazione effettiva di operazioni imponibili da parte della stessa, non la mera esistenza formale (CGE 25.10.2012 cause riunite C-318/11 e C-319/11). La sola presenza fisica di una struttura non è quindi sufficiente a precludere il rimborso se quella struttura non ha generato operazioni attive rilevanti nel periodo di riferimento.

Identificazione diretta e rappresentante fiscale: effetti sul rimborso

La nomina di un rappresentante fiscale in Italia o l’identificazione diretta ex art. 35-ter DPR 633/72 non precludono di per sé l’accesso alla procedura di rimborso ex art. 38-bis2. Questo principio, consolidato dalla Corte di Giustizia UE (C-323/12 del 6.12.2014; C-242/19 dell’11.6.2020) e dalla Cassazione (n. 24207/2023; n. 1031/2022), è stato recepito dall’Agenzia delle Entrate con le risposte a interpello n. 359/2021 e n. 339/2020, superando la posizione restrittiva espressa nella FAQ n. 40/2010.

Tuttavia la prassi dell’Agenzia delle Entrate ha introdotto una condizione operativa vincolante: le fatture di acquisto la cui imposta è chiesta a rimborso devono essere intestate alla partita IVA del soggetto non residente (quella estera) e non devono confluire nelle liquidazioni periodiche né nella dichiarazione annuale IVA presentata con la partita IVA italiana (risposte a interpello n. 147/2024 e n. 319/2025). Se le fatture sono già entrate nel circuito della dichiarazione IVA italiana, la procedura ex art. 38-bis2 è preclusa e il rimborso deve essere chiesto attraverso la procedura ordinaria ex art. 38-bis.

La risposta a interpello n. 319/2025 ha ulteriormente chiarito che il soggetto passivo UE identificato in Italia può accedere al rimborso ex art. 38-bis2 anche quando svolge due attività distinte, una attraverso la partita IVA italiana, l’altra attraverso l’identificativo estero, a condizione di aver optato per la contabilità separata ex art. 36 DPR 633/72, mantenendo nettamente distinte le operazioni riferibili alle due posizioni IVA.

Termini di presentazione dell’istanza e importi minimi

L’istanza di rimborso può essere presentata con riferimento a periodi trimestrali o annuali, nei seguenti termini (provv. Agenzia delle Entrate 1.4.2010 n. 53471):

• Rimborso trimestrale: a partire dal primo giorno del mese successivo al trimestre di riferimento ed entro il 30 settembre dell’anno solare successivo al periodo di riferimento;
• Rimborso annuale: a partire dal 1° gennaio dell’anno successivo a quello oggetto della richiesta ed entro il 30 settembre del medesimo anno.

Il termine del 30 settembre ha natura decadenziale (CGE 21.6.2012 C-294/11): non si applica il differimento al primo giorno lavorativo successivo previsto dall’art. 7 co. 1 lett. h) DL 70/2011 per i termini fiscali che cadono di sabato o in giorno festivo (news Agenzia delle Entrate 12.9.2018). Un’istanza scartata e ritrasmessa dopo la scadenza, anche entro cinque giorni, è considerata tardiva.

Gli importi minimi al di sotto dei quali il rimborso non è ammesso sono (art. 38-bis2 co. 1 DPR 633/72):

• €400 per istanze riferite a periodi infrannuali;
• €50 per istanze riferite all’intero anno civile.

Pro-rata di detrazione e correzione della percentuale

Quando il soggetto richiedente effettua nello Stato di stabilimento sia operazioni che danno diritto alla detrazione sia operazioni esenti, il rimborso dell’IVA assolta in Italia è ammesso proporzionalmente alla percentuale di detrazione applicata nello Stato membro di stabilimento (art. 38-bis2 co. 3 DPR 633/72). La percentuale è calcolata su base annua. Chi ha utilizzato percentuali provvisorie nelle istanze trimestrali deve comunicare la percentuale definitiva entro l’anno solare successivo, contestualmente alla presentazione di una nuova istanza o, in mancanza, con apposita comunicazione separata (provv. Agenzia delle Entrate 1.4.2010 n. 53471, § 2.6.2).

Decisione, erogazione e tutele in caso di diniego

L’Agenzia delle Entrate, ricevuta l’istanza dallo Stato di stabilimento, notifica al richiedente la data di ricezione e adotta la propria decisione entro quattro mesi dal ricevimento (art. 38-bis2 co. 5 DPR 633/72). Può richiedere informazioni aggiuntive per via elettronica, sia al richiedente sia alle autorità dello Stato di stabilimento, con conseguente proroga dei termini. In caso di tardiva o omessa risposta alle richieste di integrazione, il soggetto passivo può produrre le informazioni aggiuntive direttamente in sede giudiziale (CGE 2.5.2019 C-133/18 e 16.5.2024 C-746/22): il termine per fornire informazioni non ha natura decadenziale.

Il rimborso approvato è eseguito entro 10 giorni lavorativi dalla scadenza del termine per notificare la decisione, mediante accreditamento su conto corrente. In caso di ritardo sono dovuti interessi. Il rimborso può essere effettuato in Italia o, su richiesta, in un altro Stato membro, con deduzione delle spese bancarie di trasferimento (art. 38-bis2 co. 10 DPR 633/72). La Corte di Giustizia UE ha inoltre stabilito che un malfunzionamento informatico che rende illeggibile l’istanza non può costituire motivo di diniego del rimborso (CGE 12.3.2026 C-527/24). Avverso il provvedimento di diniego è ammesso ricorso secondo le disposizioni sul contenzioso tributario.

Rimborso IVA soggetti extra UE: procedura ex art. 38-ter DPR 633/72

I soggetti passivi stabiliti in Stati extra UE possono chiedere il rimborso dell’IVA assolta in Italia sugli acquisti e sulle importazioni di beni mobili e sugli acquisti di servizi inerenti alla propria attività, a condizione che tra l’Italia e il Paese di stabilimento esista un accordo di reciprocità (art. 38-ter co. 1 DPR 633/72). La reciprocità è un requisito sostanziale e non meramente formale: la sua assenza preclude l’accesso non solo alla procedura ex art. 38-ter, ma anche all’ordinaria procedura di rimborso ex art. 38-bis tramite rappresentante fiscale (Cass. 9.2.2023 n. 3908). La competenza per la gestione delle istanze e per gli scambi informativi con i Paesi terzi spetta al Centro Operativo di Pescara.

Paesi ammessi: accordi di reciprocità vigenti (incluso Regno Unito)

La condizione di reciprocità è ad oggi riconosciuta nei confronti dei seguenti Paesi (art. 38-ter DPR 633/72; ris. Agenzia delle Entrate 2.5.2024 n. 22):

• Israele
• Norvegia
• Svizzera
• Regno Unito, incluso a seguito dell’accordo diplomatico tra Italia e UK entrato in vigore il 7 febbraio 2024, formalizzato con lo scambio di note verbali tra l’Ambasciata d’Italia a Londra (31.1.2024) e l’Ambasciata del Regno Unito a Roma (7.2.2024), e recepito dall’Agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 22 del 2.5.2024.

L’inclusione del Regno Unito chiude una delle principali questioni aperte dopo la Brexit: le operazioni effettuate dall’1.1.2021 con operatori britannici rientrano nell’ambito applicativo dell’art. 38-ter, con applicazione della procedura speciale in luogo della procedura UE. La presenza di un rappresentante fiscale nominato in Italia ai sensi dell’art. 17 co. 3 DPR 633/72 non costituisce di per sé ostacolo all’accesso alla procedura (risposta a interpello Agenzia delle Entrate 9.5.2022 n. 248). Il credito IVA chiesto a rimborso ex art. 38-ter non può essere ceduto a terzi (risposta a interpello n. 278/2022): diversamente da quanto previsto per i soggetti UE, non esiste una norma che estenda ai soggetti extra UE la facoltà di cessione del credito.

Condizioni, modello IVA 79 e documentazione richiesta

Le condizioni per accedere al rimborso ex art. 38-ter ricalcano in larga parte quelle previste per i soggetti UE dall’art. 38-bis2, con alcuni elementi aggiuntivi. Il soggetto richiedente deve essere privo di stabile organizzazione in Italia e non aver effettuato operazioni attive territorialmente rilevanti nel periodo di rimborso, con le medesime eccezioni previste per i soggetti UE (reverse charge, trasporto, art. 74-septies). In aggiunta, devono ricorrere le seguenti condizioni specifiche (art. 38-ter co. 1 DPR 633/72):

• inerenza degli acquisti o delle importazioni all’attività del soggetto extra UE;
• detraibilità in Italia dell’IVA chiesta a rimborso ai sensi degli artt. 19, 19-bis1 e 19-bis2 DPR 633/72;
• reciprocità di trattamento degli operatori italiani nello Stato estero di appartenenza del richiedente.

L’istanza è presentata utilizzando il modello IVA 79 (provv. Agenzia delle Entrate 29.4.2010 n. 64109), da inviare al Centro Operativo di Pescara entro il 30 settembre dell’anno successivo a quello cui si riferisce la richiesta, con una delle seguenti modalità: raccomandata A/R, corriere o consegna a mano. A differenza della procedura UE, interamente telematica, la procedura extra UE mantiene quindi una componente cartacea.

All’istanza deve essere allegata la seguente documentazione:

• originali delle fatture relative agli acquisti per i quali si chiede il rimborso;
• documentazione attestante il pagamento delle fatture medesime;
• attestazione rilasciata dall’amministrazione fiscale del Paese di stabilimento, dalla quale risulti la qualità di soggetto passivo IVA e la data di decorrenza dell’iscrizione — con validità annuale dalla data del rilascio, utilizzabile per tutte le istanze presentate nel medesimo periodo.

Gli importi minimi del rimborso sono identici a quelli previsti per i soggetti UE: €400 per istanze trimestrali, €50 per istanze annuali.

Termini di erogazione e incedibilità del credito

Il Centro Operativo di Pescara provvede all’erogazione del rimborso entro i seguenti termini (art. 38-ter co. 2 DPR 633/72):

• 6 mesi dalla ricezione della richiesta di rimborso, nel caso ordinario;
• 8 mesi qualora siano richieste informazioni aggiuntive al richiedente.

I termini di erogazione per la procedura extra UE sono significativamente più lunghi rispetto a quelli previsti per i soggetti UE dalla procedura ex art. 38-bis2 (4 mesi per la decisione + 10 giorni lavorativi per l’erogazione): si tratta di una differenza operativa rilevante nella pianificazione del recupero del credito IVA. In caso di ritardo nel pagamento sono dovuti interessi, con decorrenza dal giorno successivo alla scadenza del termine, salvo il caso in cui il richiedente non abbia fornito le informazioni aggiuntive entro un mese dalla notifica della relativa richiesta (art. 38-ter co. 3 DPR 633/72). In caso di diniego, il Centro Operativo di Pescara emana entro lo stesso termine un provvedimento motivato avverso il quale è ammesso ricorso tributario.

Quale procedura scegliere: Tabella decisionale per tipo di presenza in Italia

La selezione della procedura corretta per il recupero dell’IVA assolta in Italia non dipende esclusivamente dalla residenza del soggetto estero, ma dalla combinazione di tre variabili: il tipo di presenza nel territorio dello Stato, la natura delle operazioni eventualmente effettuate in Italia e la modalità di intestazione delle fatture di acquisto. Un errore di classificazione produce conseguenze dirette: il diniego del rimborso e, nei casi di decadenza dal termine, la perdita definitiva del credito IVA. La tabella seguente sintetizza i percorsi applicabili in base alle situazioni più ricorrenti nella prassi professionale.

Situazione del soggetto estero	Procedura applicabile	Norma	Strumento	Scadenza
Soggetto UE senza identificazione in Italia, senza S.O., senza operazioni attive imponibili	Rimborso diretto tramite portale elettronico	Art. 38-bis2	Portale telematico Stato di stabilimento	30 settembre anno successivo
Soggetto UE con rappresentante fiscale o identificazione diretta in Italia — fatture intestate a P.IVA estera, non confluite in dichiarazione IVA italiana	Rimborso diretto tramite portale elettronico	Art. 38-bis2 + interpello n. 359/2021	Portale telematico Stato di stabilimento	30 settembre anno successivo
Soggetto UE con identificazione in Italia — fatture confluite in dichiarazione IVA italiana	Rimborso ordinario tramite dichiarazione annuale o modello TR	Artt. 30 e 38-bis	Dichiarazione IVA annuale o modello TR trimestrale	Termini ordinari dichiarazione IVA
Soggetto UE con due attività distinte in Italia (una con P.IVA italiana, una con P.IVA estera) e contabilità separata ex art. 36	Rimborso diretto ex art. 38-bis2 per le fatture riferibili alla P.IVA estera; rimborso ordinario per quelle italiane	Art. 38-bis2 + interpello n. 319/2025	Portale telematico (per quota estera) + dichiarazione IVA (per quota italiana)	30 settembre / termini ordinari
Soggetto UE con stabile organizzazione in Italia che effettua operazioni imponibili	Rimborso ordinario tramite S.O. — procedura ex art. 38-bis2 preclusa	Artt. 30 e 38-bis (tramite S.O.)	Dichiarazione IVA della S.O.	Termini ordinari dichiarazione IVA
Soggetto extra UE con accordo di reciprocità (Israele, Norvegia, Svizzera, UK), senza S.O. in Italia	Rimborso speciale tramite modello IVA 79	Art. 38-ter	Modello IVA 79 — C.O. Pescara	30 settembre anno successivo
Soggetto extra UE senza accordo di reciprocità con l’Italia	Nessuna procedura di rimborso diretto — recupero possibile solo tramite rappresentante fiscale ex art. 17 co. 3, se applicabile	Art. 38-ter non applicabile	Rappresentante fiscale (procedura ordinaria)	Termini ordinari dichiarazione IVA

Due precisazioni operative emergono con frequenza nella prassi e non sono immediatamente leggibili dalla tabella. La prima riguarda il timing: la classificazione della situazione va effettuata con riferimento al periodo di imposta in cui si sono effettuati gli acquisti, non al momento in cui si presenta l’istanza. Un soggetto che nel corso dell’anno ha operato prima senza identificazione e poi con rappresentante fiscale dovrà valutare la procedura applicabile in base alla natura dell’ultimo soggetto operante, analogamente a quanto previsto per le trasformazioni soggettive. La seconda precisazione riguarda la decadenza: la risposta a interpello n. 147/2024 ha confermato che non è ammessa l’apertura retroattiva di una partita IVA italiana per recuperare IVA su acquisti effettuati in anni precedenti oltre un termine ragionevole, il che rende la scelta preventiva della procedura corretta una decisione con effetti definitivi e non sanabili.

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