Regimi opzionali: la scelta in dichiarazione dei redditi

L’adesione ai regimi opzionali fiscali (trasparenza fiscale, consolidato fiscale, tonnage tax, ecc) previsti per le società di capitali avviene esercitando l’opzione direttamente l’opzione in dichiarazione dei redditi.  

I c.d. “regimi opzionali” (trasparenza fiscale, consolidato nazionale, tonnage tax, opzione per determinazione della base imponibile IRAP delle società di persone e imprese individuali in contabilità ordinaria secondo le modalità proprie delle società di capitali) costituiscono eccezioni alla normale disciplina in materia fiscale.

Per questo motivo l’applicazione degli stessi richiedeva la comunicazione all’Agenzia delle Entrate dell’avvenuto esercizio dell’opzione. Con la Legge di Stabilità (Legge n. 190/2014 pubblicata in G.U. il 29 dicembre 2014), il legislatore ha voluto semplificare le modalità con le quali è possibile aderire a tali regimi opzionali previsti.

Lo ha fatto eliminando l’obbligo di inviare apposita comunicazione per perfezionare il regime opzionale prescelto ed accentrando all’interno della dichiarazione dei redditi, le autonome comunicazione relative all’esercizio delle stesse. Vediamo in dettaglio le modalità di applicazione dei regimi opzionali in dichiarazione dei redditi. Adempimento che, per le imprese che presentano il modello Redditi SC si effettua mediante la compilazione del Quadro OP (Comunicazione per i regimi opzionali).

Regimi opzionali in dichiarazione dei redditi

L’adesione ai regimi fiscali opzionali viene effettuata esclusivamente effettuando l’opzione in dichiarazione dei redditi. La ratio del legislatore è quella di ridurre le ipotesi in cui il mancato, o il non corretto, adempimento di un onere formale da parte del contribuente determini conseguenze di carattere sostanziale. Con eventuali recuperi di imposta e irrogazione di sanzioni (Circolare n. 31/E/2014 Agenzia delle Entrate).

La comunicazione all’interno del modello Redditi SC riguardante l’adesione ad uno dei regimi opzionali, deve essere effettuata dalle seguenti categorie di soggetti:

• Società di capitali;
• Società di persone.

I regimi fiscali opzionali

A partire dall’anno di imposta 2015 e per i successivi potranno essere esercitati direttamente in dichiarazione dei redditi i seguenti regimi fiscali.

Regime di trasparenza fiscale

Attraverso il regime di trasparenza fiscale è possibile imputare il reddito della società partecipata a ciascun socio in misura proporzionale alla sua quota di partecipazione. Indipendentemente dall’effettiva percezione.

L’opzione, irrevocabile per tre esercizi sociali della società partecipata ed esercitata da tutte le società è comunicata all’Amministrazione finanziaria con la dichiarazione dei redditi presentata nel periodo d’imposta a decorrere del quale si intende esercitare l’opzione.

Ad esempio se l’opzione si vuole avviare nell’anno “n”, sarà nel modello dichiarativo da presentare nell’anno “n”, relativo all’anno di imposta “n-1” a contenere l’opzione.

L’opzione ha la durata di tre esercizi sociali ed è irrevocabile, al termine del triennio l’opzione si intende tacitamente rinnovata per un altro triennio a meno che non sia revocata.

Precisiamo che questa modalità di applicazione del regime opzionale è valida anche con riferimento all’esercizio dell’opzione per la trasparenza fiscale delle società a ristretta base proprietaria, così come disciplinata dall’articolo 116 del TUIR. Resta ferma la necessità che l’opzione sia esercitata da tutti i soci e dalla società trasparente: tutti i soci devono pertanto comunicarla alla società partecipata mediante raccomandata con ricevuta di ritorno. La mancata comunicazione anche da parte di un unico socio, rende l’opzione inefficace. Salvo il caso di Srl unipersonale (Risoluzione n. 361/E/2007).

Applicazione dell’opzione

Nel caso di opzione è necessario compilare la Sezione III del quadro OP del Modello Redditi SC. Barrando la casella 1 del rigo OP11 ed indicando nei righi seguenti (OP12 – OP15) i codici fiscali dei soggetti partecipanti ai sensi degli articoli 115 e 116. In particolare va riportato, in colonna 1, il codice fiscale della persona fisica partecipante e, in colonna 2, il codice fiscale della società. L’opzione ha una durata minima di tre esercizi, è irrevocabile ed ha effetto dall’inizio dell’esercizio in cui è manifestata. Questa sezione della dichiarazione deve essere compilata dalla società per comunicare:

• L’esercizio dell’opzione per la trasparenza fiscale;
• La revoca dell’opzione per la trasparenza fiscale;
• La conferma del regime di tassazione per trasparenza.

Regime del consolidato fiscale nazionale

L’opzione per la tassazione di gruppo consiste nella determinazione in capo alla società o ente controllante di un unico reddito imponibile. Reddito che corrispondente alla somma algebrica dei redditi complessivi netti dei soggetti aderenti e, conseguentemente, di un’unica imposta sul reddito delle società del gruppo. La disposizione ha modificato l’articolo 119 del DPR n. 917/86 che disciplina le modalità di esercizio dell’opzione per il consolidato fiscale.

Anche in questo caso, l’esercizio dell’opzione deve essere comunicato all’Agenzia delle Entrate con la dichiarazione presentata nel periodo d’imposta a decorrere del quale si intende esercitare l’opzione. L’opzione è irrevocabile e vincolante per tre esercizi sociali. La modifica introdotta riguarda tanto l’esercizio dell’opzione, quanto il suo rinnovo. La sezione del Quadro OP del modello Redditi SC deve essere compilata dalla consolidante per comunicare:

• L’esercizio dell’opzione per la tassazione di gruppo;
• La revoca dell’opzione per la tassazione di gruppo.

Se l’opzione viene esercitata per il gruppo di imprese residente, deve essere scelta la casella “Consolidato nazionale”. Nel caso in cui vi siano imprese non residenti deve essere scelta la casella “Consolidato mondiale”. In caso di concorso tra le due opzioni devono essere barrate entrambe le caselle.

Regime della Tonnage Tax

A partire dall’anno 2015 i soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera a), del DPR n. 917/86 che operano nel settore marittimo possono calcolare il proprio reddito imponibile con le modalità proprie regime in commento. Possono esercitare l’opzione anche le società non residenti dotate di stabile organizzazione in Italia. Questo qualora comunichino un’opzione in tal senso all’Agenzia delle Entrate con la dichiarazione presentata nel periodo d’imposta a decorrere dal quale si intende esercitare l’opzione.

Il regime della tonnage tax (art. da 155 a 161 del TUIR) è un regime di determinazione forfettaria del reddito che riguarda imbarcazioni che:

• Esercitano le attività di trasporto merci, trasporto passeggeri, soccorso, rimorchio, realizzazione e posa in opera di impianti e altre attività di assistenza marittima da svolgersi in alto mare o altre attività direttamente connesse o strumentali a quelle sopra indicate;
• Sono iscritte al Registro internazionale;
• Hanno un tonnellaggio superiore alle 100 tonnellate di stazza netta.

L’opzione è valida per dieci esercizi e deve essere esercitata da tutte le imbarcazioni che rispettano i requisiti entro la chiusura del periodo di imposta.

Regime ordinario IRAP

La normativa ha parzialmente riscritto l’articolo 5-bis del D.lgs. n. 446 del 1997 che consente alle società di persone ed gli imprenditori individuali, in contabilità ordinaria di optare per la determinazione della base imponibile secondo le modalità proprie delle società di capitali e degli enti commerciali. La relativa opzione non è più comunicata entro 60 giorni dall’inizio del periodo d’imposta per il quale la si esercita. Attualmente tale opzione si presenta con la dichiarazione Irap presentata nel periodo d’imposta a decorrere dal quale viene esercitata.

Rinnovo automatico delle opzioni

In passato, ciascuno di tali regimi aveva modalità peculiari per l’esercizio dell’opzione, della revoca e dei rinnovi (ancora in vigore nel caso in cui l’opzione riguardi un anno in cui non viene presentata la dichiarazione, come per il primo anno di attività). Le disposizioni attualmente in vigore, così come modificate dal D.Lgs. n. 175/2014, prevedono che le scelte siano esplicitate con la dichiarazione presentata nel periodo di imposta a decorrere dal quale si intende esercitare l’opzione.

Questo significa, ad esempio, che la Snc che intendesse determinare l’Irap con le regole contabili a decorrere dal 2023, dovrà manifestare tale scelta nel modello dichiarativo relativo al periodo 2022, che viene inviato durante l’anno 2023.

A partire dal 2019, l’articolo 7-quater, D.L. n. 193/2016 ha introdotto il rinnovo automatico delle opzioni per aderire ai regimi speciali:

• Del consolidato fiscale nazionale e mondiale;
• Della trasparenza fiscale;
• Della tonnage tax.

Quindi, per coloro che già applicano tali regimi, non occorrerà più alcuna nuova comunicazione: i regimi sopracitati si rinnoveranno automaticamente per il periodo previsto dalla legge, salvo che l’opzione non venga espressamente revocata. Per l’opzione Irap già era prevista l’automatica conferma al termine del triennio di efficacia dell’opzione. Inoltre, il D.L. n. 193/2016 ha previsto l’applicazione dell’istituto della c.d. “remissione in bonis” per l’esercizio dell’opzione per i medesimi regimi fiscali, consentendo di sanare le dimenticanze relative a comunicazioni e adempimenti formali.

Utilizzo di modello specifico

Deve, invece, essere presentato lo specifico modello approvato con provvedimento n. 161213 del 17 dicembre 2015 denominato “Comunicazioni per i regimi di tonnage tax, consolidato, trasparenza e per l’opzione Irap”, nei seguenti casi:

• Variazioni del gruppo di imprese che hanno aderito al regime della tonnage tax (articolo 5, D.M. 23 giugno 2005);
• Interruzione della tassazione di gruppo o la revoca dell’opzione (articoli 13 e 14, D.M. 9 giugno 2004);
• Perdita di efficacia o conferma dell’opzione per la trasparenza fiscale (articoli 4 e 10, D.M. 23 aprile 2004);
• Opzione per la determinazione del valore della produzione netta ai fini Irap secondo le regole dell’articolo 5, D.Lgs. 446/1997, da parte degli imprenditori individuali e delle società di persone che non possono comunicarla con la dichiarazione Irap in quanto non tenuti alla sua presentazione per il periodo d’imposta precedente a quello a decorrere dal quale si intende esercitare l’opzione (ad esempio, primo periodo d’imposta di esercizio dell’attività);
• Opzione per il regime di tassazione di gruppo, per il regime della tonnage tax o per il regime di trasparenza fiscale da parte delle società che non possono comunicarla con il modello dichiarativo, poiché nel primo anno di attività, ovvero devono ricorrere a diverso modello (ad esempio, società di persone, SP, anziché società di capitali, SC) in ragione della forma societaria in essere nell’annualità precedente.