Attori, sportivi, artisti utilizzano quotidianamente la propria immagine a scopo promozionale, vero brand disposti a pagare per fargli indossare oggetti, marchi o sponsorizzare servizi. Si tratta dello sfruttamento economico del diritto di immagine, che fiscalmente, presenta delle particolari peculiarità che ho riassunto in questo articolo.

Il mondo dello spettacolo ed il mondo dello sport sono accumunati da un elemento in comune, ovvero lo sfruttamento commerciale dell’immagine di attori, artisti e sportivi famosi. Questi personaggi, dietro compenso economico, sono disposti ad utilizzare la propria immagine per promuovere prodotti, servizi o marchi in modo da collegare un’immagine vincente a quella dell’azienda che cerca pubblicità.

Accanto a questo mondo, oggi, assistiamo alla presenza di numerosi personaggi che veicolano la propria immagine anche attraverso canali online sponsorizzando, anche in questo caso, beni servizi o brand, in cambio di denaro. Mi riferisco al fenomeno degli “youtuber” e degli “influencer“. Anche attraverso i canali online, quindi, avviene lo sfruttamento economico dei diritti di immagine di una persona.

Per questo motivo, considerata l’importanza di questo fenomeno, anche sotto il profilo economico può essere interessante andare ad approfondire i risvolti fiscali di questo tipo di attività. In questo articolo, senza alcuna pretesa di esaustività, ho deciso di andare ad analizzare la disciplina fiscale legata alla tassazione dei proventi legati allo sfruttamento economico del diritto di immagine. Dopo aver analizzato gli aspetti civilistici, vedremo i risvolti fiscali sia ai fini delle imposte dirette che indirette.

Sfruttamento economico del diritto di immagine
Sfruttamento economico del diritto di immagine

Che cos’è il diritto allo sfruttamento economico della propria immagine?

La possibilità di sfruttare la propria immagine a fini commerciali è dovuta, principalmente, alla diffusione dei mass-media, ed al loro ruolo sempre più preponderante nel mondo moderno. Oggi, infatti, viviamo in una società dove “apparire” diventa (purtroppo) anche più importante dell'”essere“.

E’ da questo aspetto che occorre partire per individuare il fatto che la nostra carta costituzionale, all’interno dell’art. 2, contempla il diritto all’immagine tra i diritti fondamentali dell’individuo (come diritto personalistico). Tuttavia, accanto a questo riconoscimento di tipo personale, nel corso del tempo si è giunti anche ad affermare il riconoscimento di un contenuto economico e patrimoniale al diritto di immagine. Infatti, ciascun soggetto ha il diritto di controllare il reddito che può derivare dallo sfruttamento economico del proprio “nome” e della propria immagine da parte di terzi.

Inutile negare, infatti, che l’immagine di un personaggio famoso rappresenti un forte richiamo per moltissime aziende che, consapevoli del valore economico di questa immagine sono disposti a pagare profumatamente per poterla sfruttare. Gli esempi più classici sono quelli legati al mondo dei marchi della moda, che “lottano” tra di loro per vestire attori, artisti e sportivi. Allo stesso tempo anche gli sportivi sono gettonati da case automobilistiche (ad esempio) per la promozione dei propri veicoli. Gli esempi che si possono fare sono infiniti, fino ad arrivare alle aziende che sponsorizzano “youtuber” ed “influencer” per promuovere oggetti o marchi vari.

Cos’è il diritto di immagine?

L’immagine costituisce un segno distintivo della persona. Il diritto di immagine rientra all’interno dell’ambito del diritto all’identità personale, ovvero, all’interesse a non veder alterato o travisato dall’estero il proprio patrimonio intellettuale, politico, ideologico, sociale, religioso, etc. Si tratta di un diritto assoluto della persona, che tutela il fatto che la propria immagine non venga esposta, pubblicata o divulgata senza il proprio consenso e fuori dai casi previsti dalla legge. L’obiettivo di questo diritto è quello di tutelare la reputazione del soggetto.

Il diritto di immagine nella disciplina civilistica

Una volta inquadrata globalmente (e schematicamente) la fattispecie oggetto di indagine andiamo a vedere come, nel codice civile ritroviamo il diritto di immagine. Occorre premettere, infatti, che il diritto all’immagine appartiene alla categoria dei cd. “diritti della personalità“. Andando maggiormente in dettaglio il diritto allo sfruttamento economico della personalità si rifà alla disciplina sul  diritto di autore (vedasi sul punto l’art. 10 del codice civile e gli articoli 96 e 97 della Legge n. 633/41). Disciplina, questa che vieta l’esposizione la riproduzione o la vendita del ritratto o dell’immagine della persona senza il suo consenso.

Art. 10 del c.c.:
l’articolo 10 del codice civile disciplina  l’abuso dell’immagine altrui, imponendo il risarcimento dei danni con la cessazione  dell’abuso da parte di  colui che espone o pubblica l’immagine, fuori dei casi in cui cui l’esposizione o la pubblicazione sono consentite dalla legge o con pregiudizio al decoro e alla reputazione della persona stessa o dei congiunti.

Dalla lettera della norma rileva un primo aspetto, particolarmente significativo. Si tratta del fatto che la pubblicazione dell’immagine personale o la sua esposizione è possibile (anche da parte di terzi), liberamente, fino ai limiti concessi dalla legge. Tuttavia, non essendo obiettivo di questa indagine quello di approfondire gli aspetti civilistici, andiamo a vedere gli aspetti contrattuali legati allo sfruttamento dei diritti di immagine.

Come funziona il contratto di sponsorizzazione?

Attraverso il contratto di sponsorizzazione, personaggi noti prestano, non solo la propria immagine, ma, in ipotesi, anche, ad esempio, la propria voce per pubblicizzare un evento che può essere di diversa natura (sportivo, sociale, culturale, ricreativo, etc.) ovvero un prodotto, dietro pagamento, da parte dell’ente o dell’azienda interessati, di un corrispettivo.

In tali contratti è abbastanza comune prevedere un’esclusiva almeno limitata al settore merceologico. Ciò significa che potrà essere inserita nel contratto una clausola che obbliga il personaggio famoso che pubblicizza, per esempio, una marca di scarpe, a non sottoscrivere ulteriori contratti di sponsorizzazione con concorrenti della società che l’ha ingaggiato per primo.

La violazione di tali patti, a seconda delle previsioni contenute nel contratto, può comportare la risoluzione dello stesso e può dare luogo ad una richiesta di risarcimento dei danni subiti dalla società che per prima ha ingaggiato il personaggio e che si vede costretta a trovare un altro testimonial.

Un dato interessante rileva come, sebbene la tipologia contrattuale utilizzata non sia espressamente disciplinata dal codice civile (e rientri, pertanto, tra i cosiddetti “contratti atipici“), la sua diffusione è comunque davvero molto nota nel mondo di oggi.

Sostanzialmente, non volendo entrare nei dettagli di questo tipo di contratto, è a partire da esso che si possono ricavare gli aspetti fiscali legati allo sfruttamento economico dei diritti di immagine.

Il regime fiscale di tassazione dello sfruttamento economico dei diritti di immagine

Se guardiamo il diritto di immagine sotto un profilo tributario possiamo notare come l’immagine personale per un artista, un attore o uno sportivo rappresenti un elemento immateriale importantissimo per il raggiungimento dell’attività artistica o professionale. Oggi, infatti, l’immagine di un personaggio noto è in grado di determinare anche la sua attività artistica (es. gli attori vengono scelti anche in base al loro seguito personale).

E’ in quest’ottica che la cessione (spesso in esclusiva) dell’immagine di un personaggio deve classificata da un punto di vista tributario. Infatti, i proventi derivanti dallo sfruttamento economico del diritto di immagine rientrano nelle ipotesi disciplinate dall’art. 54, comma 1-quater del TUIR (DPR n. 917/86). Secondo questa disposizione concorrono alla formazione del reddito professionale i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elemento immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale.

Attenzione:
quanto detto sinora, ovvero che lo sfruttamento economico del diritto di immagine rientra nell’ambito dell’attività professionale di cui all’art. 54 del TUIR, porta alla conclusione che il trattamento fiscale di questi compensi possa essere equiparato a quelli legati allo sfruttamento del diritto di autore.

Detto questo, occorre ribadire come, ai fini fiscali, sia importante arrivare dopo aver analizzato gli aspetti civilistici dell’operazione. Infatti, nel caso in cui lo sfruttamento economico dei diritti di immagine di un personaggio famoso avvenga tramite la promozione di un prodotto o di un servizio, ai fini giuridici deve esserci un vero e proprio accordo commerciale (che come detto è il contratto di sponsorizzazione). E’ dall’analisi di tale contratto che derivano le conseguenze fiscali legate alla tassazione dei redditi che ne derivano.

Le imposte dirette sui compensi legati al diritto di immagine

Come già anticipato il corrispettivo economico percepito in relazione allo sfruttamento economico del diritto di immagine configura reddito da lavoro autonomo. Questo anche se tale compenso esula dalle ordinarie prestazioni professionali svolte dall’artista, o dall’attore o dallo sportivo. La disposizione fiscale di riferimento per la tassazione, ai fini delle imposte dirette di questi compensi è data dall’art. 54, comma 1-quater, del TUIR, la quale considera tra i componenti il reddito professionale tutti i corrispettivi percepiti a seguito di elementi immateriali connessi con l’attività artistica o professionale. Trattasi, indirettamente, dei compensi legati allo sfruttamento economico del diritto di autore.

Detto questo non vi sono dubbi, quindi, sul fatto che tali compensi debbano essere percepiti attraverso la partita Iva, e quindi attraverso l’emissione di fattura. In alcuni casi, si assiste al fenomeno delle c.d. “star company“, ovvero aziende create al solo scopo di convogliarvi i redditi derivanti dallo sfruttamento economico del diritto di immagine. Si tratta di società che, spesso, vengono costituite all’estero allo scopo di ridurre l’imposizione fiscale. Trattasi di tema comunque complicato, a cui accennerò meglio di seguito anche se non oggetto di questa analisi.

Tornando al reddito professionale da gestire con partita Iva, occorre precisare che il criterio di riferimento, che guida la determinazione del reddito professionale, è quello di cassa. Questo vuol dire che il reddito di lavoro autonomo si determina annualmente come differenza tra:

  • I ricavi o compensi percepiti dall’attività professionale, comprensiva dei diritti di immagine, e
  • Le spese sostenute nel periodo d’imposta.

Tra i compensi che concorrono alla formazione del reddito di lavoro autonomo, oltre a quelli in denaro, vi sono anche quelli percepiti in natura (come ad esempio i beni o servizi inviati dalle aziende ai vari personaggi famosi). Questo significa che tali beni (o servizi), ai fini fiscali, sono considerati compensi in natura. Per questo, ai fini fiscali, deve essere identificato il loro valore normale (ex art. 9 del TUIR) per confluire tra i compensi percepiti nell’anno che determineranno il reddito professionale da assoggettare a tassazione.

Applicazione della ritenuta di acconto

Qualora il soggetto che eroga i compensi sia fiscalmente residente in Italia, ed assuma la veste di sostituto di imposta, ex art. 23 del DPR n. 600/73, questi è tenuto all’applicazione delle ritenute. In questo caso il compenso corrisposto deve essere assoggettato a ritenuta a titolo di acconto del 20%, all’atto del pagamento. Questo è quanto previsto dall’art. 25, comma 1, del DPR n. 600/73.

In caso di soggetto che erga i compensi non residente in Italia, l’artista o lo sportivo è tenuto ad effettuare l’autoliquidazione dell’imposta dovuta, direttamente in dichiarazione dei redditi.

Cessione dello sfruttamento economico del diritto di autore soggetto a tassazione separata

L’Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione n. 255/E/2009 ha chiarito che qualora l’attività principale dell’artista o dello sportivo non sia riconducibile ad un rapporto di lavoro autonomo o dipendente, si deve fare riferimento agli obblighi di fare non fare o permettere (ex art. 67, comma 1 del TUIR).

In questo caso, qualora il contribuente effettui la cessione del diritto di immagine riscuotendo il corrispettivo interamente in un periodo di imposta, il contribuente può scegliere di assoggettare tali importi a tassazione separata. Questo, in quanto si tratta di redditi a formazione pluriennale che, in ragione di una tassazione per “cassa“, rischierebbero di comportare un aggravio eccessivo per il contribuente.

Tali importi, nel caso, trovano collocazione all’interno del quadro RM del modello Redditi P.F., in particolare nella sezione II. Questa rimane comunque una opzione, restando ferma la possibilità di tassazione del reddito secondo le aliquote ordinarie IRPEF (quadro RE).

La disciplina Iva legata allo sfruttamento economico del diritto di immagine

La disciplina Iva riguardante lo sfruttamento economico del diritto di immagine, riguarda, la necessità di operare professionalmente con partita Iva. In particolare, ai sensi dell’articolo 5 del DPR n. 633/1972, sono soggetti Iva gli artisti e i professionisti che svolgono una qualsiasi attività di lavoro autonomo con carattere di professionalità. Di conseguenza, affinché sussista la soggettività passiva ai fini Iva sono necessarie contemporaneamente due condizioni:

  • Un’attività di lavoro autonomo;
  • L’esercizio professionale e abituale della stessa.

Dal punto di vista oggettivo, la prestazione posta in essere dall’artista, consistente nella cessione dei diritti di sfruttamento della propria immagine, si configura come una prestazione di servizi rientrante tra quelle indicate nell’articolo 3, comma 2, n. 2, del DPR n. 633/72, quale concessione di diritti similari al diritto d’autore.

Appurato quindi che la prestazione dell’artista, consistente nella cessione dei diritti di sfruttamento della propria immagine, rientra nell’ambito dell’applicazione dell’Iva sia sotto il profilo soggettivo che di quello oggettivo, si tratta di esaminare in dettaglio le singole operazioni facenti parte del contratto.

Determinazione dell’Iva nei contratti legati allo sfruttamento dei diritti di immagine

Per la determinazione dell’imposta è, infine, necessario stabilire quale sia la base imponibile e il momento impositivo per la cessione dei diritti di immagine.

Per quanto riguarda la base imponibile, si deve fare riferimento alla disposizione di cui all’art. 13, comma 2, lettera d) del DPR n. 633/72. Disposizione secondo la quale occorre rifarsi al valore normale dei beni e dei servizi che formano oggetto delle operazioni permutative (come quelle che riguardano la cessione dei diritti di immagine).

Per valore normale dei beni o dei servizi si intende il prezzo mediamente praticato per beni e servizi della stessa specie in condizioni di libera concorrenza con riferimento al medesimo stato di commercializzazione e al luogo e al tempo in cui è stata effettuata l’operazione.

Per quanto riguarda la determinazione del momento impositivo si devono applicare le regole proprie delle singole operazioni che costituiscono la permuta. In generale si deve fare riferimento, quindi, all’articolo 6 del DPR n. 633/72, che al comma 3 dispone che le prestazioni di servizi si considerano effettuate all’atto del pagamento del corrispettivo.

Dato che nel caso esaminato il corrispettivo consiste nella costituzione a favore dell’artista del diritto a percepire la prestazione assicurativa, l’Agenzia delle Entrate conclude che il momento di effettuazione della prestazione va individuato nel momento in cui il diritto entra nella disponibilità giuridica dell’artista, vale a dire quando è preclusa alla società contraente la possibilità di indicare un diverso beneficiario della prestazione assicurativa.

Sfruttamento economico del diritto di immagine e tax planning

Come accennato, soprattutto nel mondo dello sport professionistico (calcio, basket, golf, etc), è pratica comune che lo sportivo vada a costituire delle società (c.d. “star company“) che si occupano della gestione dei diritti della propria immagine. L’esempio classico è quello del calciatore che ha il compenso suddiviso in due parti:

  • Da un lato il reddito da lavoro dipendente per la sua attività sportiva erogata verso una società sportiva;
  • Dall’altro i compensi legati allo sfruttamento economico della propria immagine.

In particolare, i compensi legati allo sfruttamento economico dell’immagine del calciatore, costituiscono una componente diversa, rispetto al lavoro dipendente e per questo motivo alcuni sportivi hanno cercato di sfruttare questa situazione. La pratica comune è quella di costituire società con sede legale in paesi dove la tassazione sulle società è più favorevole, rispetto al luogo in cui il calciatore gioca (e dove paga ordinariamente le imposte). Si, tratta, in buona sostanza di un sistema, ormai noto, per eludere le disposizioni fiscali ed arrivare (spesso) ad un risparmio di imposta indebito.

Sono tantissimi gli sportivi che hanno tentato questa strada, ma occorre dire che le contestazioni fiscali non sono mancate. I primi casi scoperti risalgono agli anni 90, con società offshore costituite dagli sportivi in paradisi fiscali. Devi sapere, infatti, che la costituzione di società all’estero in modo fittizio, per l’Italia rappresenta la fattispecie di “esterovestizione” societaria, ex art. 73, comma 5-bis del TUIR.

Per approfondire: “Esterovestizione delle società: come evitarla?“.

Tassazione dei redditi derivanti dallo sfruttamento economico dei diritti di immagine: conclusioni

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Commenti:
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2 COMMENTI

  1. Buonasera e complimenti per il dettaglio delle informazioni riportate nei vostri articoli!
    Vengo alla domanda: la cessione dei diritti di immagine ad una società estera (quindi B2B) è da assoggetare ad iva nel paese del committente o invece devo assoggettarla ad iva qui in italia?
    Leggendo l’articolo 7ter direi di si, essendo una prestazione di servizi, però mi sorge più di un dubbio leggendo il 7quinquies…
    Vi ringrazio sin da ora per la risposta che vorrete darmi!

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