Un’operazione societaria di particolare interesse è rappresentata dal conferimento di beni immobili italiani in una società di diritto comunitario residente in un Paese diverso dall’Italia. Può capitare, infatti, che un socio italiano di una società estera intenda conferire nella società un bene immobile sito in Italia. In questi casi è necessario andare ad analizzare quali sono le principali indicazioni riguardanti la fiscalità ai fini delle imposte dirette ed indirette dell’operazione.
Per chiarire meglio l’operazione proviamo ad ipotizzare un esempio concreto. Immagina due fratelli, fiscalmente residenti in Italia, che detengono al 50% un immobile situato in Italia. Tale immobile viene conferito dai due proprietari nella loro società di diritto tedesco (GMBH). Si tratta di una società UE di cui sono soci e che viene amministrata da loro zio, fiscalmente residente in Germania.
Di fronte a questo tipo di operazione è opportuno analizzare le conseguenze fiscali, ai fini delle imposte dirette ed indirette, del conferimento di immobili in società estera. Inoltre, andrò ad analizzare anche gli aspetti legati al monitoraggio fiscale nel quadro RW delle attività patrimoniali e finanziarie di fonte estera. I due fratelli, infatti, al termine del periodo di imposta detengono un investimento all’estero di natura finanziaria suscettibile di produrre reddito imponibile in Italia. La partecipazione nella società estera, infatti, è soggetta a segnalazione nel quadro RW.
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Conferimento di immobili in società estera: fiscalità indiretta
Al fine di individuare i profili di fiscalità indiretta legati al conferimento di immobili in società estera è opportuno partire dalla situazione più semplice. Mi riferisco al caso del conferimento di beni immobili in società italiana. Andiamo ad analizzare, quindi, le due casistiche ed il particolare regime di vantaggio legato al conferimento di beni immobili italiani in società estera, ai fini delle imposte indirette.
Il conferimento di immobili italiani in società italiana ai fini dell’imposizione indiretta
Il conferimento di immobili in società italiana da parte di soci persone fisiche comporta l’applicazione dell’imposta di registro. In particolare, si tratta di applicare l’imposta di registro in misura proporzionale (con aliquota del 9%). Il valore imponibile su cui applicare l’imposta di registro è dato dalla differenza esistente tra:
- Il valore dell’immobile conferito;
- Le (eventuali) passività accollate.
Inoltre, in questo tipo di operazione deve essere tenuto conto che sono dovute anche le imposte ipotecarie e catastali (nella misura del 2% e dell’1%). In questo caso la base imponibile deve essere considerata al lordo delle passività accollate.
Tabella: imposte indirette sul conferimento di immobili in società italiana
Nella tabella seguente il prelievo fiscale indiretto nel conferimento di immobile in società italiana. Ipotizziamo il valore dell’immobile di 100.000 euro, con passività accollate di 40.000 euro.
| Conferimento immobili in società italiana | Imposta di registro | L’Imposta ipotecaria | Imposta catastale |
|---|---|---|---|
| Base Imponibile | 60.000 | 100.000 | 100.000 |
| Imposta | 5.400 (9%) | 2.000 (2%) | 1.000 (1%) |
Il conferimento di immobili italiani in società estera ai fini dell’imposizione indiretta
Di particolare interesse ai fini dell’imposizione indiretta è il conferimento di immobili italiani in società estera. Sul punto, la nota IV) della Tariffa 1, art. 4 del DPR n. 131/86 stabilisce che gli atti di costituzione e di aumento del capitale o patrimonio, sono soggetti all’imposta nella misura fissa di 200 euro se la società destinataria del conferimento ha la sede legale o amministrativa in un altro Stato della UE. La Circolare n. 2/E/2014 dell’Agenzia delle Entrate, al punto 3, prevede quanto segue:
| “Resta confermata la previsione della nota IV dell’art. 4 della Tariffa, parte Prima, allegata al TUIR, in base alla quale l’imposta di registro si applica in misura fissa (di € 200,00) per gli atti di conferimento di beni immobili a favore di società con sede legale o amministrativa in un altro Stato membro dell’UE. Tale interpretazione appare coerente con i principi affermati con la Direttiva comunitaria del 12 febbraio 2008, n. 7, in base alla quale i conferimenti sono tassabili esclusivamente nello Stato membro nel cui territorio si trova la sede della direzione effettiva della società di capitali al momento dell’operazione”. Inoltre, “In relazione a tali atti, le imposte ipotecaria e catastale sono dovute, in linea generale, nella misura ordinaria proporzionale del 2% e dell’1% prevista rispettivamente dagli articoli 1 della Tariffa allegata al TUR e 10 del medesimo TUR (Circolare n. 18/E del 29 maggio 2013, par. 6.29)“. |
Possiamo dire sicuramente che si tratta di una ottima opportunità di pianificazione piuttosto interessante in quanto consente di conferire un bene immobile a fronte di un prelievo fiscale modesto. In questo caso, quindi, l’imposta di registro è fissa, mentre quella ipotecaria e catastale sono dovute in maniera proporzionale. Il loro pagamento avviene in Italia in sede di recepimento dell’atto estero. Questo significa che il pagamento avviene nel momento in cui l’atto estero viene trascritto in Italia. Pertanto, è opportuno rivolgersi ad un notaio in modo che si possa occupare del recepimento dell’atto di conferimento in Italia con la relativa trascrizione nei registri immobiliari.
Tabella: imposte indirette sul conferimento di immobili in società estera
Nella tabella seguente il prelievo fiscale indiretto nel conferimento di immobile in società estera. Ipotizziamo il valore dell’immobile di 100.000 euro, con passività accollate di 40.000 euro.
| Conferimento immobile in società estera | Imposta di registro | L’Imposta ipotecaria | Imposta catastale |
|---|---|---|---|
| Base Imponibile | – | 100.000 | 100.000 |
| Imposta | 200 | 2.000 (2%) | 1.000 (1%) |
Come puoi vedere siamo di fronte ad un risparmio di imposizione indiretta rispetto al caso di conferimento di bene immobile in Italia da parte di persona fisica. Tuttavia, come andremo ad analizzare meglio in seguito, occorre tenere in considerazione alcune problematiche fiscali che possono sorgere nel conferimento di immobile italiano in una società estera.
| ATTENZIONE: |
|---|
| Si deve tenere presente che alcuni Paesi UE potrebbero comunque prevedere imposte indirette legate al conferimento di beni immobili. Per questo motivo è consigliabile pianificare l’operazione in anticipo e valutare la fiscalità indiretta dello Stato estero in caso di conferimento di bene immobile situato all’estero. In questi casi l’attività di tax planning ha un ruolo fondamentale nella fase di strutturazione dell’operazione. |
Conferimento di immobili in società estera: fiscalità diretta
L’imposizione diretta legata a questo tipo di conferimento (di immobile sito in Italia in società non residente) deve essere suddivisa tra tassazione conferente e tassazione del conferitario. Andiamo ad analizzare meglio entrambe queste ipotesi.
Tassazione del conferente
Il conferimento di immobili da parte di persone fisiche è un’operazione totalmente assimilata alla cessione. Questo significa che, ai sensi dell’art. 67 del TUIR, il conferimento determina l’emersione di plusvalenze tassabili solo se l’immobile conferito era di proprietà da meno di cinque anni. Il conferimento di immobili in società detenuti da altre cinque anni non da luogo a plusvalenze imponibili. Inoltre, si deve considerare che non concorrono a formazione di plusvalenze imponibili le unità immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo intercorso tra l’acquisto o la costruzione e la vendita sono state adibite ad abitazione principale del cedente o dai suoi familiari.
In caso di cessione a titolo oneroso di immobili ricevuti per donazione il periodo di cinque anni decorre dalla data di acquisto da parte del donante (art. 67, comma 1, lett. b) del TUIR). Sono, invece, sempre tassabili le plusvalenze realizzate mediante la lottizzazione di terreni, o l’esecuzione di opere intese a renderli edificabili, e la successiva vendita, anche parziale dei terreni e degli edifici.
Tassazione della società estera conferitaria
Il punto di partenza di questo aspetto è che, in linea generala, l’immobile detenuto in Italia da parte di una società estera, ancorché affittato, non costituisce stabile organizzazione. La struttura immobiliare non concretizza una stabile organizzazione, trattandosi di un bene patrimoniale non avente distinzione organizzativa e contabile dalla casa madre. Qualora, infatti, non sia possibile individuare una funzione attiva svolta dalla struttura in Italia per la produzione di reddito. Vedasi, sul punto, la Risoluzione n. 460196 del 1989.
Per l’esistenza di una stabile organizzazione occorre l’effettiva istituzione di una autonoma e funzionale struttura nazionale rispetto alla società estera. L’autonomia deve manifestarsi sia sul piano gestionale che su quello contabile. Deve trattarsi, di una unità funzionale dotata di autonomia di gestione per identificare la stabile organizzazione in Italia. Queste disposizioni fanno si che il reddito generato dall’immobile concorrono a formare il reddito complessivo e sono determinati secondo le disposizioni del Titolo I, relativo alla categoria dei redditi fondiari.
In buona sostanza, non rappresenta stabile organizzazione in Italia di società estera il possesso di un immobile, ma ad esempio, il conferimento di immobile gestito come attività turistico ricettiva, invece è da ritenersi stabile organizzazione. Infatti, in questo caso, siamo di fronte non al mero possesso di una unità immobiliare, ma ad una struttura organizzativa che deve gestire l’immobile in Italia. Anche in questo caso l’attività di pianificazione fiscale preventiva all’operazione è di fondamentale importanza, al fine di valutare queste particolari ipotesi.
Senza voler entrare nel dettaglio delle casistiche di stabile organizzazione occulta in Italia, vi sono, nella pratica anche altre fattispecie che possono portare a problematiche fiscali italiane per la società estera che detiene beni immobili in Italia. Questo, soprattutto in relazione alla figura del socio (conferente) residente in Italia. Tuttavia, non essendo questo il tema dell’articolo il consiglio è quello di approfondire questo aspetto con gli articoli sul tema presenti sul sito, oppure contattandomi in privato per una consulenza.
Tassazione dei redditi dell’immobile come redditi fondiari
I redditi prodotti in Italia da parte di contribuenti non residenti e senza stabile organizzazione devono essere tassati secondo le disposizioni previste per le diverse categorie di reddito (ex art. 6 del TUIR). In pratica la società non residente è chiamata a presentare dichiarazione dei redditi in Italia (modello Redditi SC), indicando separatamente le singole categorie di reddito percepite (come se, esemplificando, si tratta di redditi percepiti da parte di persona fisica). A conferma di questa impostazione è necessario citare l’art. 151, comma 2, del TUIR il quale considera prodotti nel territorio dello Stato i redditi indicati nel precedente art. 23 del TUIR. Tale articolo prevede che si considerino prodotti nel territorio dello Stato sia i redditi fondiari sia i redditi diversi derivanti dai beni che si trovano nel territorio stesso. In buona sostanza, devono essere assoggettati a tassazione in Italia:
- I redditi fondiari derivanti dalla detenzione o locazione dell’immobile;
- Le plusvalenze conseguite in occasione della cessione dell’immobile. Ricordo che si ha plusvalenza imponibile solo se la rivendita avviene nei cinque anni dall’acquisto della titolarità sullo stesso (come avviene per le persone fisiche).
Le indicazioni fornite sino a questo momento sono in linea con quanto previsto nelle eventuali convenzioni contro le doppie imposizioni siglati dall’Italia in base al modello OCSE.
Per approfondire: “Immobili in Italia intestati a società non residente: tassazione“.
La tassazione dei redditi di fonte estera per il socio residente
Un aspetto ulteriore da considerare in questo tipo di operazione di conferimento transnazionale riguarda la posizione del socio residente in Italia in relazione ai redditi distribuiti dalla società estera. In questo caso, trattandosi di dividendi, ex art. 73 del TUIR, si rende applicabile la normativa sulla tassazione dei redditi di capitale in Italia.
Per approfondire: “Società di persone estera e tassazione in Italia“.
Conferimento di immobili in società estera e quadro RW
L’ultimo passaggio di questa analisi è l’indicazione della partecipazione nella società estera da parte del socio persona fisica italiano. Le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società semplici residenti fiscalmente in Italia, infatti, sono obbligati al rispetto della disciplina sul monitoraggio fiscale di attività patrimoniali e finanziarie di fonte estera (ex D.L. n. 167/90, convertito poi dalla Legge n. 227/90). In questo caso il conferente persona fisica residente in Italia è chiamato alla compilazione del quadro RW del modello Redditi PF per indicare, non tanto il possesso dell’immobile, ma piuttosto il possesso della partecipazione societaria detenuta. Riprendendo l’esempio che abbiamo fatto all’inizio dell’articolo, la compilazione del quadro RW ai fini del monitoraggio fiscale è quella riportata nella seguente tabella.
Rigo RW1 del quadro RW Modello Redditi P.F.: Indicazione del possesso della partecipazione nella società non residente
| Colonna rigo RW | Descrizione | Valore da indicare |
|---|---|---|
| 1 | Codice titolo di possesso | “1” proprietà |
| 2 | Tipo contribuente | “2” |
| 3 | Codice indiv. bene | “2” partecipazioni al capitale |
| 4 | Codice stato estero | “094” Germania |
| 5 | Quota di possesso | “100%” |
| 6 | Criterio determin. valore | “2” |
| 7 | Valore iniziale | Valore del C.S. alla data del conferimento |
| 8 | Valore finale | Valore del C.S. al 31/12 |
| 15 | Quota partecipazione | 100 |
| 16 | Solo monitoraggio | “x” |
| 17 | Codice fiscale della società | Codice fiscale della società estera |
Questa modalità di compilazione del quadro RW è una compilazione non standard, ma legata all’esempio proposto nella parte iniziale dell’articolo. Per questo motivo, ti invito a valutarla attentamente assieme al dottore Commercialista che segue la tua posizione. Inoltre, potrebbero esserci ulteriori aspetti da monitorare qualora la società estera sia situata in uno Stato che è considerato black list. In questo caso si rende necessario l’utilizzo dell’approccio look through, attraverso il quale nel quadro RW non deve trovare spazio solo il valore della partecipazione nella società estera non residente, ma anche quello di tutti i beni patrimoniali e finanziari detenuti dalla stessa società.
Si tratta di ipotesi sicuramente più particolare che richiede un’analisi più approfondita della questione. In ogni caso, se desideri approfondire gli aspetti legati al monitoraggio fiscale ed al quadro RW ti invito alla lettura dei nostri articoli sul sito dedicati a questo argomento. Oppure a contattarci per ricevere una consulenza personalizzata.
Per approfondire: “Mancata compilazione del quadro rw: il ravvedimento operoso“.
Consulenza fiscale online
In questo articolo ho voluto approfondire i vantaggi ai fini delle imposte indirette connessi al conferimento di un immobile italiano in una società estera. Sotto questo profilo il conferimento in società estera consente il risparmio dal pagamento dell’imposta di registro. Tuttavia, un’operazione come questa, che sicuramente presenta profili di complessità importanti, deve essere valutata anche in relazione alle problematiche che possono dipendente:
- Dalla tipologia di bene immobile conferito (abitativo, strumentale, etc);
- Dal Paese in cui è situata la società estera conferitaria;
- Dalla tipologia di società (di persone o di capitali);
- Dal ruolo svolto dal socio italiano residente.
In relazione a queste variabili possono manifestarsi problematiche di fiscalità internazionale importanti, come ad esempio, il caso della stabile organizzazione occulta in Italia. Tutte le volte in cui l’immobile detenuto in Italia rappresenta una base autonoma sotto il profilo amministrativo e contabile in grado di generare redditi, potrebbe verificarsi una fattispecie di stabile organizzazione in Italia dell’impresa estera. Qualora ci si accorga di trovarsi di fronte a questa casistica è importante intervenire subito per aprire una stabile organizzazione e dichiarare il reddito della stessa in Italia, come reddito di impresa. Un caso classico è lo svolgimento nell’immobile sito in Italia di attività turistico ricettiva. In questo caso l’organizzazione di mezzi e persone che richiede l’attività porta all’emersione di una stabile organizzazione. Tuttavia, non tutte le casistiche presentano queste peculiarità e devono essere attentamente valutate ed analizzate anche in previsione di possibili accertamenti dell’Amministrazione finanziaria.
Per questo motivo questo tipo di operazione deve essere attentamente pianificata e valutata in anticipo assieme all’ausilio di un dottore Commercialista esperto in fiscalità internazionale e spesso è utile anche l’assistenza di un notaio. Pertanto, se hai letto questo articolo e ti stai rendendo conto che necessiti dell’analisi della tua situazione personale, ti invito a contattarci attraverso il form di cui al link seguente. Riceverai il preventivo per una consulenza personalizzata in grado di risolvere i tuoi dubbi sull’argomento. Ti invito a diffidare dalle informazioni che trovi online ed affidarti solo ad esperti della materia. Soltanto in questo modo, infatti, potrai essere sicuro di evitare di commettere errori, che in futuro possono esserti contestati e quindi sanzionati.
