Accertamento con adesione: guida

L’accertamento con adesione è un istituto deflattivo del contenzioso che consente di rideterminare la pretesa tributaria in contraddittorio con l’Amministrazione finanziaria, beneficiando di sanzioni ridotte ad 1/3 del minimo, prima dell’instaurazione del contenzioso tributario.

L’accertamento con adesione (D.Lgs. n. 218/97), è un istituto mediante il quale il contribuente giungere alla definizione della controversia nella fase pre-contenziosa in contraddittorio con l’Ufficio accertatore. Di fatto, dopo la notifica dell’avviso di accertamento il contribuente e l’Agenzia delle Entrate possono definire la vertenza mediante adesione. La domanda di adesione, inoltre, sospende il termine per la presentazione del ricorso tributario, per un periodo di 90 giorni.

Il D.Lgs. n. 13/24 ha modificato l’istituto dell’accertamento con adesione con l’obiettivo di ridurre il ricorso a procedure giudiziali anche attraverso meccanismi premiali. Dal 30 aprile 2024, infatti, sono cambiate le regole dell’istituto, con la previsione di due binari diversi:

• Adesione senza condizioni;
• Adesione condizionata.

L’accertamento con adesione si colloca tra gli strumenti deflattivi del contenzioso tributario, in quanto permette al contribuente di evitare un lungo processo tributario con l’Amministrazione finanziaria, beneficiando di sanzioni ridotte ad 1/3 del minimo. L’articolo 1 del D.Lgs. n. 218/97 conferma il principio della collaborazione tra Amministrazione finanziaria e contribuente in tema di accertamento delle imposte:

Tale istituto non prevede, in via di principio, cause di inammissibilità, ed inoltre:

• Si applica a tutti i contribuenti, inclusi i sostituti d’imposta, le società che hanno optato per il regime del bilancio consolidato;
• Consente la definizione dell’accertamento relativamente alle imposte sui redditi, all’IVA ed alle altre imposte indirette.

La definizione mediante adesione dell’accertamento comporta i seguenti benefici:

• L’entità della pretesa può essere ridimensionata nell’ipotesi in cui, in sede di contraddittorio, l’Ufficio accolga le doglianze del contribuente;
• Le sanzioni sono ridotte ad un terzo del minimo edittale.

Accertamento con adesione condizionato e non condizionato

L’art. 1 del D.Lgs. n. 13/24 alla lettera d del comma 1, prevede che il contribuente può prestare adesione anche ai verbali di constatazione, senza condizioni oppure condizionando l’adesione all’eliminazione di errori manifesti presenti nell’atto.

Nella seconda ipotesi, nei dieci giorni successivi alla comunicazione dell’adesione condizionata, l’ufficio che ha redatto il verbale può correggere gli errori indicati dal contribuente con aggiornamento del verbale, ne da comunicazione immediatamente al contribuente e al competente ufficio dell’Agenzia delle entrate. Qualora l’Amministrazione ritenga di non dover correggere gli errori, comunica l’esito e si procede in modo ordinario ai successivi atti.

Adesione per atti esclusi da contraddittorio preventivo

Alcune tipologie di atti non prevedono contraddittorio preventivo. L’art. 6-bis, co. 2, Legge n. 212/00 prevede che gli accertamenti automatizzati e quelli di liquidazione (da individuare con apposito decreto) non sono soggetti a contraddittorio preventivo. In questo caso, l’accertamento deve contenere sempre l’invito alla presentazione della domanda di adesione da parte del contribuente. L’invito all’adesione è già dentro all’avviso di accertamento. Pertanto, il contribuente, una volta notificato l’accertamento ha possibilità di formulare istanza di adesione entro il termine previsto per il ricorso. Il termine per il ricorso è sospeso di 90 giorni.

Adesione per atti con contraddittorio preventivo

In caso di notifica di atto di accertamento ove è previsto il contraddittorio preventivo la procedura si modifica. L’atto, oltre a contenere l’invito a fornire chiarimenti, deve contenere anche l’avviso circa la possibilità di presentare istanza di adesione all’accertamento. Il contribuente in questo caso può decidere di presentare deduzioni difensive entro 60 giorni oppure può chiedere l’accertamento con adesione entro 30 giorni. In questo secondo caso l’Agenzia delle Entrate notifica l’invito comprensivo di imponibile, imposte.

Se il contribuente non presenta istanza di accertamento con adesione, può farlo anche successivamente, ovvero nel momento in cui riceve il vero e proprio avviso di accertamento. Tuttavia, nel caso indicato:

• La domanda di adesione deve essere formulata entro 15 giorni dalla notifica dell’avviso di accertamento/avviso di recupero;
• Il termine per il ricorso deve essere sospeso per 30 giorni e non per 90 giorni.

Ambito applicativo

L’accertamento con adesione si concretizza in un accordo stipulato con l’Agenzia delle Entrate prima che venga instaurato il contenzioso: consente di negoziare la pretesa e di ottenere la riduzione delle sanzioni al terzo del minimo, quand’anche nell’accertamento siano irrogate nella misura massima. L’accordo può riguardare tutte le tipologie di reddito ed è esteso a qualsiasi fattispecie accertativa, dunque può concernere accertamenti analitici, antielusivi, sintetici, presuntivi, induttivi e di valore. Questo istituto può essere conveniente in tutti gli accertamenti che, per loro natura, risultano caratterizzati da margini valutativi: si pensi al caso del c.d. “redditometro“, agli ISA, alle percentuali di ricarico etc.

Ai sensi dell’art. 1 co. 1 del D.Lgs. n. 218/97, “l’accertamento delle imposte sui redditi e dell’imposta sul valore aggiunto può essere definito con adesione del contribuente“: rientrano allora l’IRPEF e l’IRES, le addizionali comunali e regionali all’IRPEF, le imposte sostitutive delle imposte sui redditi, l’IRAP e le ritenute fiscali.

Procedura

Il modello procedimentale dell’accertamento con adesione può essere in tal modo schematizzato:

• Instaurazione del contraddittorio scaturente da:
  • Invito comunicato dall’Ufficio;
  • Istanza del contribuente nei cui confronti sono stati effettuati accessi, ispezioni o verifiche;
  • Istanza del contribuente prodotta all’atto della ricezione dell’avviso di accertamento;
• Comparizione delle parti nella data fissata e discussione della vertenza;
• Eventuale esito positivo del colloquio;
• Stesura dell’atto;
• Versamento delle somme o della prima rata;
• Rilascio dell’atto da parte dell’Ufficio.

Ambito soggettivo

La maggioranza dei contribuenti può fruire di questo istituto deflattivo del contenzioso tributario. Infatti, possono accedervi (CM 8.8.97 n. 235/E):

• Le persone fisiche;
• Le società di persone, le società di armamento, le società di fatto, le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni, le imprese familiari (soggetti di cui all’articolo 5 del DPR n. 917/86);
• Le società di capitali e gli enti soggetti passivi Ires (indicati nell’articolo 73 del DPR n. 917/86).

Imposte definibili

L’adesione da parte del contribuente può riguardare tutte le tipologie di reddito ed è esteso a qualsiasi fattispecie accertativa. Sono escluse dall’adesione le vertenze relative alle sole sanzioni. Infatti uno degli effetti dell’accordo consiste, di per sé, nella riduzione delle sanzioni ad un terzo del minimo edittale. Rientrano nell’ambito di applicazione dell’adesione, in sostanza, tutte le tipologie di imposta, ivi compresi i tributi locali, qualora ciò sia contemplato nell’apposito regolamento comunale.

La definizione ai fini delle imposte sui redditi ha effetto ai fini Iva, relativamente alle fattispecie per essa rilevanti (articolo 2, comma 1, del D.Lgs. n. 218/97). Qualora la definizione riguardi elementi rilevanti ai soli fini delle imposte sui redditi, ad esempio la ripresa a tassazione di ammortamenti dedotti in misura superiore a quella fiscalmente consentita, il maggior imponibile definito non esplica alcun effetto ai fini dell’Iva.

Ove la definizione ai fini delle imposte sui redditi esplichi effetto anche ai fini Iva, l’imposta è liquidata applicando al maggior imponibile l’aliquota media risultante dal seguente rapporto:

L’aliquota media Iva, come sopra determinata, dovrà essere necessariamente applicata nei casi in cui la definizione delle imposte sui redditi riguardi accertamenti dai quali non sia individuabile l’effettiva natura delle operazioni Iva. Qualora, invece, la maggiore analiticità dell’accertamento consenta l’individuazione dell’oggetto delle operazioni Iva da cui scaturiscono i corrispettivi non dichiarati, si renderanno applicabili le aliquote specificamente previste in luogo dell’aliquota media.

Fattispecie che possono formare oggetto di adesione

L’ambito di applicabilità dell’adesione è esteso a qualsiasi fattispecie accertativa. Ai fini della definizione, assumono prioritaria rilevanza le posizioni interessate dall’applicazione di metodologie induttive di accertamento e, comunque, dalla presenza di elementi suscettibili di apprezzamento valutativo da parte dell’Ufficio. Può formare oggetto di adesione anche la determinazione sintetica del reddito complessivo netto (c.d. redditometro). Del resto è espressamente prevista la necessità del contraddittorio preventivo con il contribuente finalizzato all’adesione.

Si evidenzia che l’istituto in commento si presta particolarmente in merito alle fattispecie descritte, posto che, a differenza degli altri strumenti deflattivi del contenzioso, consente la rideterminazione dell’imponibile, la cui necessità ben può sorgere nelle rettifiche sintetiche o induttive. Non può, invece, formare oggetto di adesione l’esito derivante dal controllo automatico delle dichiarazioni dei redditi, e nemmeno l’esito del controllo formale in quanto, in senso tecnico, non sono accertamenti.

La procedura

La procedura di accertamento con adesione può scaturire sia da una proposta dell’Ufficio, sia da una richiesta presentata dal contribuente. In quest’ultima ipotesi, l’istanza può essere prodotta all’atto della ricezione dell’avviso di accertamento, ma tale facoltà è preclusa nel caso in cui l’Ufficio avesse già inoltrato l’invito in precedenza. In linea di principio, l’instaurazione del contraddittorio non è obbligatoria, per cui, anche in assenza dell’invito, l’avviso di accertamento non è affetto da vizi procedimentali. È competente alla definizione l’Ufficio delle Entrate nella cui circoscrizione il contribuente ha il domicilio fiscale.

L’invito a comparire

L’invito al contraddittorio (articolo 5, comma 1, del D.Lgs. n. 218/97) deve necessariamente indicare alcuni elementi obbligatori:

• I periodi d’imposta suscettibili di accertamento;
• Il giorno e il luogo della comparizione per definire l’accertamento tramite adesione;
• Le maggiori imposte, ritenute, sanzioni ed interessi dovuti;
• I motivi che hanno dato luogo alla determinazione delle maggiori imposte, ritenute e contributi.

Le suddette indicazioni permettono al contribuente di avere piena conoscenza dei presupposti su cui si fonda la pretesa oggetto dell’invito a comparire. Questo al fine di consentirgli di effettuare tutte le valutazioni propedeutiche alla eventuale definizione mediante adesione all’invito. In caso di mancato invio dell’invito, il contribuente ha comunque la possibilità di formulare istanza di adesione a seguito della notifica dell’avviso di accertamento. La mancata risposta all’invito a comparire non è sanzionabile. In tal caso, l’Ufficio provvederà a notificare gli avvisi di accertamento o di rettifica.

Il contraddittorio può concludersi con uno dei seguenti provvedimenti:

• Archiviazione per non luogo a procedere, qualora sia emersa l’insussistenza delle condizioni per procedere all’accertamento;
• Atto di adesione, qualora il contribuente intenda definire la propria posizione;
• Atto di accertamento, qualora il contribuente:
  • Non si sia presentato in contraddittorio;
  • Non abbia definito l’accertamento con adesione, a seguito del contraddittorio.

Avvio del procedimento su istanza del contribuente

Il concordato può avere luogo su istanza del contribuente (articolo 6 del D.Lgs. n. 218/97) in caso di:

• Accessi, ispezioni o verifiche;
• Notifica di avviso di accertamento non preceduto dall’invito a comparire.

In caso di notifica dell’avviso non preceduto dall’invito, il contribuente può formulare istanza di adesione in carta libera prima della impugnazione dell’atto. L’istanza deve essere presentata all’Ufficio che ha emesso l’avviso, mediante consegna diretta o a mezzo posta tramite raccomandata e deve contenere il recapito telefonico del contribuente, oltre che la casella di posta elettronica.

Nel caso in cui il contribuente abbia proposto istanza di adesione, l’Ufficio, entro quindici giorni dalla ricezione della stessa, anche telefonicamente o telematicamente, formula al contribuente l’invito a comparire. L’Ufficio provvede quindi a redigere l’invito senza particolari formalità e ad inviarlo al recapito indicato dal contribuente nell’istanza di accertamento con adesione. L’avviso di accertamento o di rettifica perde efficacia al momento del perfezionamento della definizione, vale a dire con il pagamento delle somme dovute per effetto della definizione ovvero della prima rata in caso di versamento rateale.

La mancata risposta all’istanza non comporta la nullità di alcun atto impositivo, posto che essa ha come effetto la sola sospensione del termine per la proposizione del ricorso per un periodo di novanta giorni. Si precisa che la presentazione del ricorso (o del reclamo) comporta rinuncia all’istanza di adesione.

Leggi anche:

• Memorie difensive efficaci per accertamento con adesione.
• Schema di atto notificato: perché intervenire subito.

Istanza di adesione e sospensione dei termini

In caso di presentazione di istanza di accertamento con adesione, il termine per ricorrere è sospeso per novanta giorni. L’istanza, per comportare l’effetto sospensivo, deve essere presentata prima del decorso del termine per impugnare. 

La sospensione del termine non si verifica quando la fattispecie non può formare oggetto di adesione, come nel caso di atti irrogativi di sole sanzioni, ovvero di accertamenti già preceduti dall’invito a comparire finalizzato all’adesione. Si deve, in quest’ultimo caso, trattare dell’invito a comparire, sicché la sospensione permane qualora, in precedenza, il contribuente sia stato destinatario di una richiesta di chiarimenti. Ai fini del computo del termine per impugnare, deve tenersi conto sia dell’intero periodo di sospensione previsto dal D.Lgs. n. 218/97, sia dell’eventuale periodo di sospensione feriale prevista dalla Legge n. 742/69. La sospensione non spiega i suoi effetti ove il contribuente abbia formalmente rinunciato all’adesione. 

In tal caso, il termine per la proposizione del ricorso ricomincia a decorrere e rimane ferma solo la sospensione dello stesso tra la data di presentazione dell’istanza e quella della rinuncia. Per questo motivo è opportuno che il contribuente, qualora il contraddittorio abbia esito negativo, eviti di rinunciare formalmente all’adesione, ma, prenda atto dell’impossibilità di una soluzione stragiudiziale della vertenza.

Presentazione dell’istanza di adesione

Se l’istanza di adesione è spedita a mezzo posta, essa si intende proposta alla data di spedizione della raccomandata, qualora avvenga mediante plico senza busta. Di conseguenza, anche il termine di sospensione decorre da tale data. In ipotesi di spedizione in busta chiusa, invece, il rispetto del termine dovrebbe essere valutato con riferimento alla data di ricezione del plico. La Suprema Corte ha precisato che è da considerarsi tempestiva l’istanza di accertamento con adesione spedita via posta entro il sessantesimo giorno dalla notifica dell’atto impositivo, anche se ricevuta dall’Ufficio in data successiva (Cass. 30.7.2014 n. 17314).

Sul punto l’Agenzia delle Entrate (Circolare n. 28/E/2002), è  giunta alla conclusione che, in ambito tributario, la data di spedizione con quella di presentazione sono equiparate. Nel processo tributario, è previsto che il ricorso presentato a mezzo posta dev’essere in plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento. In tal caso, il ricorso s’intende proposto al momento della spedizione.

L’atto di adesione

La definizione dell’accertamento può avvenire in sede di contraddittorio tra il contribuente o il suo procuratore generale o speciale ed il direttore dell’Ufficio o suo delegato. Per ogni incontro viene stilato un verbale sintetico dal quale devono risultare le motivazioni addotte e la documentazione prodotta dal contribuente. Sarà, inoltre, indicato se il contribuente è rappresentato da un procuratore generale o speciale. L’atto di adesione, redatto in duplice esemplare, deve essere sottoscritto:

• Dal contribuente o dal suo procuratore generale o speciale;
• Dal direttore dell’Ufficio o da un suo delegato.

Dall’atto di adesione deve risultare:

• L’indicazione, separatamente per ciascun tributo, degli elementi e della motivazione su cui si fonda la definizione;
• La liquidazione delle maggiori imposte dovute per effetto della definizione, con relativi interessi e sanzioni;

La liquidazione delle altre somme dovute per effetto della definizione.

Sottoscrizione dell’adesione

La sottoscrizione ad opera delle parti dell’atto di adesione è un requisito essenziale, anche se l’adesione si perfeziona con il versamento delle somme. In virtù di ciò, la sottoscrizione è condizione necessaria ma non sufficiente per il perfezionamento, che postula il regolare versamento dovuto per effetto dell’accordo. Il mancato perfezionamento dell’adesione, al pari del verbale di esito negativo, non preclude la ripresa del procedimento nell’ambito dei residui termini di impugnazione, da considerare sempre in 150 giorni dalla data di notifica dell’atto. Entro 10 giorni dal versamento dell’intero importo o della prima rata, il contribuente deve far pervenire all’Ufficio la quietanza o l’attestazione dell’avvenuto pagamento. L’Ufficio, successivamente, rilascia al contribuente copia dell’atto di accertamento con adesione sottoscritto.

Effetti dell’adesione

Gli effetti principali della definizione dell’accertamento con  adesione sono i seguenti:

• La possibile riduzione del carico fiscale;
• La riduzione delle sanzioni ad un terzo del minimo edittale.

L’atto di adesione non è modificabile né integrabile da parte dell’Ufficio ma, in certe ipotesi, non esclude, l’esercizio dell’ulteriore azione accertatrice. Quest’ultima potrà essere esercitata, nei termini previsti per l’accertamento delle imposte sui redditi e dell’Iva, qualora:

• L’Ufficio venga a conoscenza di nuovi elementi che consentano di accertare un maggior reddito superiore al 50% del reddito definito e comunque non inferiore a €. 74.468,53. Le due condizioni devono essere rispettate congiuntamente ed il limite del 50% deve essere commisurato al reddito definito e non al maggior reddito definito. Di conseguenza, l’ammontare dichiarato concorre ad elevare la soglia oltre la quale è possibile effettuare l’accertamento integrativo;
• La definizione riguardi accertamenti parziali. Si precisa che tra le cause legittimanti la reiterazione del potere impositivo a seguito dell’adesione c’è l’accertamento parziale. La verifica parziale ha un ambito di applicazione assai ampio: infatti, può scaturire, oltre che dalle originarie segnalazioni qualificate, anche da accessi, ispezioni e verifiche, nonché da inviti a comparire e questionari. Per questo motivo è possibile sostenere che, in molte ipotesi, la definizione dell’accertamento non preclude l’emissione di ulteriori avvisi di accertamento;
• La definizione riguardi redditi derivanti da partecipazione in società o associazioni o in aziende familiari non gestite in forma societaria;
• L’azione accertatrice venga esercitata nei confronti delle associazioni o società o dell’azienda coniugale di cui al punto precedente, alle quali partecipa il contribuente che ha effettuato il concordato.

L’intervenuta definizione comporta la riduzione a un terzo del minimo edittale delle sanzioni amministrative per le violazioni commesse nel periodo d’imposta.

Effetti penali

Le pene per i reati fiscali sono ridotte fino alla metà se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari sono stati estinti mediante pagamento anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento previste dalle norme tributarie. Inoltre, i reati di omesso versamento di ritenute, omesso versamento Iva ed indebita compensazione per crediti non spettanti (articoli 10-bis. 10-ter e 10-quater, comma 1 del D.Lgs. n. 74/00), non sono punibili se, sempre prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, è intervenuto l’integrale pagamento del debito tributario, anche “a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento previste dalle norme tributarie, nonché del ravvedimento operoso” (articolo 13 D.Lgs. n. 74/00).

Versamenti

La definizione si perfeziona con il versamento, entro 20 giorni dalla redazione dell’atto di adesione, della totalità delle somme dovute o della prima rata. Il versamento delle somme deve essere effettuato:

• In un’unica soluzione;
• In un massimo di 8 rate trimestrali di pari importo o di 16 rate trimestrali, se le somme dovute superano i €. 50.000,00.

Le rate successive alla prima devono essere versate entro l’ultimo giorno di ciascun trimestre e su tali importi sono dovuti gli interessi calcolati dal giorno successivo al termine di versamento della prima rata.

Modalità di versamento e codici tributo

Come previsto dall’articolo 15-bis del D.Lgs. n. 218/97, il pagamento di quanto dovuto a seguito di accertamento con adesione (ovvero acquiescenza) deve essere effettuato attraverso versamento unitario con possibilità di compensazione dei crediti, mediante delega irrevocabile ad una banca convenzionata. Sono comunque fatti salvi i casi in cui siano previste differenti modalità di pagamento in ragione delle varie tipologie di tributo.

Il versamento delle imposte sui redditi e relative addizionali, dell’Irap, dell’Iva, degli interessi e delle relative sanzioni e dei contributi può essere effettuato mediante modello F24, utilizzando gli appositi codici tributo (da 9401 a 9422). 

I suddetti codici tributo devono essere indicati nella sezione “Erario” del modello F24, esclusivamente in corrispondenza della colonna “Importi a debito versati“. Nei campi “codice ufficio“, “codice atto” e “anno di riferimento” (nella forma “AAAA“) devono essere riportate le informazioni contenute nell’atto oggetto di definizione. Il versamento delle imposte indirette diverse dall’Iva deve essere effettuato secondo le modalità proprie delle singole imposte (di regola, con il modello F23), utilizzando i relativi codici tributo ordinariamente previsti.

 Omesso versamento della prima o unica rata

In caso di versamento in un’unica soluzione, l’omesso, tardivo o carente pagamento delle somme comporta il mancato perfezionamento dell’adesione. In caso di rateazione a seguito di accertamento con adesione, il mancato pagamento di una delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva comporta:

• La decadenza dal beneficio della rateazione;
• L’iscrizione a ruolo dei residui importi dovuti a titolo di imposta, interessi e sanzioni, nonché della sanzione del 30%, aumentata della metà e applicata sul residuo importo dovuto a titolo di imposta.

In caso di tardivo pagamento di una rata diversa dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, si procederà all’iscrizione a ruolo:

• Dell’eventuale frazione non pagata;
• Della sanzione di cui all’articolo 13 del D.Lgs. n. 471/97, commisurata all’importo non pagato o pagato in ritardo;
• Dei relativi interessi.

In ogni caso è previsto che la predetta iscrizione a ruolo non venga eseguita se il contribuente inadempiente si attivi attraverso il ravvedimento entro il termine di pagamento della rata successiva, ovvero, in caso di ultima rata o di versamento in unica soluzione, entro 90 giorni dalla scadenza.

Omessi versamenti di lieve entità

I casi di inadempimenti di scarso rilievo del contribuente nel pagamento delle rate concordate è esclusa la decadenza derivante da:

• Insufficiente versamento della rata, per una frazione non superiore al 3% e, in ogni caso, a diecimila euro;
• Tardivo versamento della prima rata, non superiore a sette giorni.

Fattispecie di versamento degli importi

Istanza accertamento con adesione fac simile

Se desideri approfondire di seguito puoi trovare un documento (in bozza) che può essere utilizzato come base per la stesura del documento di accordo con l’Agenzia delle Entrate da parte del contribuente.

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