Criteri di determinazione dell’accantonamento da stanziare in bilancio per il fondo svalutazione crediti delle imprese commerciali. Il corretto processo di determinazione del fondo svalutazione crediti con il metodo analitico e forfettario. La procedura da seguire per stimare l’accantonamento da iscrivere in conto economico.
La corretta determinazione dell’accantonamento al fondo svalutazione crediti è una fase importante nel processo che porta alla chiusura del bilancio di ogni impresa. Questo strumento contabile, disciplinato dall’articolo 2426 n. 8 del Codice Civile e dal principio contabile OIC 15, consente alle imprese di rappresentare i crediti al loro valore di presumibile realizzazione, garantendo una rappresentazione veritiera e prudente della posizione finanziaria. La gestione ottimale di questo fondo non solo assicura la conformità normativa, ma permette anche di ottimizzare la posizione fiscale dell’azienda attraverso una pianificazione tributaria accurata.
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Cos’è il fondo svalutazione crediti
Il fondo svalutazione crediti costituisce un accantonamento obbligatorio che le aziende devono costituire per coprire le potenziali perdite derivanti dall’inesigibilità dei crediti commerciali. Questo strumento finanziario risponde a due principi fondamentali della contabilità aziendale: il principio di prudenza e quello di rappresentazione veritiera.
La necessità di costituire questo fondo nasce dalla consapevolezza che non tutti i crediti iscritti in bilancio al valore nominale saranno effettivamente incassati. Le cause dell’inesigibilità possono essere molteplici: dall’insolvenza del debitore a situazioni di crisi aziendale, fino a contestazioni commerciali o difficoltà economiche temporanee del cliente.
La normativa di riferimento: codice civile e OIC 15
L’articolo 2426 n. 8 del Codice Civile stabilisce che i crediti devono essere esposti in bilancio al valore di presumibile realizzazione. Questo valore nominale deve essere rettificato per:
- Perdite previste per inesigibilità;
- Rettifiche di fatturazione;
- Sconti e abbuoni;
- Altre cause di minor realizzo.
Il principio contabile OIC 15 fornisce invece le linee guida operative, specificando che il valore nominale dei crediti “è rettificato tramite un fondo di svalutazione per tenere conto della possibilità che il debitore non adempia integralmente ai propri impegni contrattuali”.
L’inesigibilità dei crediti
L’inesigibilità dei crediti si verifica quando un credito, ovvero un importo dovuto da un cliente o un’altra parte, diventa irrecuperabile. Ciò può accadere per vari motivi, come l’insolvenza del debitore, la sua incapacità di pagare, o altre circostanze che rendono il recupero del credito altamente improbabile. L’inesigibilità può essere totale, se il credito non è per nulla recuperabile, o parziale, se solo una parte del credito non può essere recuperata.
La disciplina civilistica non consente di determinare, sotto un profilo tecnico, quale sia il processo valutativo che l’azienda deve porre in essere al fine di raggiungere l’obiettivo di determinare il presunto valore di realizzo dei crediti. Il principio contabile OIC n. 15 stabilisce che il valore nominale dei crediti:
“è rettificato tramite un fondo di svalutazione per tenere conto della possibilità che il debitore non adempia integralmente ai propri impegni contrattuali. Il fondo svalutazione crediti rettifica i crediti iscritti nell’attivo”
Sul piano applicativo il processo valutativo dei crediti è di tipo complesso: mentre in alcuni casi l’inesigibilità dei crediti può essere già nota al momento della redazione del bilancio. Si pensi al caso di imprese fallite o comunque che presentano gravi segni di insolvenza. In tutti gli altri casi le situazioni di inesigibilità possono non essersi ancora manifestate alla data di chiusura dell’esercizio, pur essendo latenti. Per queste fattispecie il principio contabile OIC n. 15 afferma che:
“nella stima del fondo svalutazione crediti si comprendono le previsioni di perdita sia per situazione di rischio di credito già manifestatesi oppure ritenute probabili sia quelle per altre inesigibilità già manifestatesi oppure non ancora manifestatesi e ritenute probabili”
Metodi di calcolo del fondo svalutazione crediti
La determinazione dell’accantonamento al fondo svalutazione crediti può avvenire attraverso due metodologie principali, ciascuna adatta a specifiche tipologie aziendali e situazioni operative.
Il metodo analitico: precisione e dettaglio
Il metodo analitico rappresenta l’approccio più accurato per la determinazione del fondo svalutazione crediti. Questa metodologia prevede l’analisi specifica di ogni singolo credito e la valutazione individualizzata del rischio di inesigibilità.
Il processo di valutazione analitica si articola in diverse fasi:
- Analisi dei crediti verso soggetti con inesigibilità manifesta: Questa categoria include crediti verso imprese sottoposte a procedure concorsuali (fallimento, concordato preventivo, liquidazione coatta amministrativa) o che presentano evidenti segni di insolvenza. Per questi crediti, la svalutazione deve essere determinata caso per caso, considerando le prospettive di recupero attraverso le procedure in corso;
- Valutazione dei crediti scaduti: I crediti scaduti e non ancora incassati richiedono un’analisi che tenga conto dell’anzianità del credito, delle comunicazioni intercorse con il debitore, delle azioni di recupero intraprese e della situazione economico-finanziaria del cliente;
- Esame dei crediti non scaduti: Anche i crediti non ancora scaduti possono richiedere svalutazioni specifiche qualora emerga una situazione di deterioramento del debitore o particolari circostanze che facciano presagire difficoltà di incasso.
Il metodo forfettario: efficienza per crediti frammentati
Il metodo forfettario rappresenta un’alternativa efficiente al metodo analitico, utilizzabile in presenza di un elevato frazionamento dei crediti. Questo approccio è ammesso dall’OIC 15 quando sia possibile raggruppare i crediti anomali di importo non significativo in classi omogenee che rappresentino profili di rischio simili.
I criteri di raggruppamento possono includere:
- Settore economico di appartenenza dei creditori;
- Area geografica di riferimento;
- Tipologia di garanzie esistenti;
- Anzianità dei crediti;
- Dimensione aziendale dei debitori.
Una volta identificate le classi omogenee, si applicano percentuali di svalutazione determinate sulla base dell’esperienza storica aziendale e delle condizioni di mercato attuali.
Classificazione dei crediti e percentuali di svalutazione
Per un’applicazione efficace del metodo forfettario, è essenziale classificare i crediti in categorie omogenee. La pratica professionale ha sviluppato un sistema di classificazione basato sull’anzianità dello scaduto che si è dimostrato particolarmente efficace.
Determinazione del fondo svalutazione crediti
Il principio contabile OIC n. 15 definisce quali sono le linee guida generali per la determinazione del corretto valore dei crediti da iscrivere in bilancio. Tali indicazioni possono essere utilizzate per provare ad identificare vari metodi o processi volti a determinare il corretto accantonamento al fondo svalutazione crediti. Abbiamo pensato, quindi, di provare a descrivere un possibile processo valutazione dei crediti, come modello potenzialmente utilizzabile per le aziende commerciali.
I crediti verso clienti possono essere suddivisi in tre gruppi:
- Crediti verso clienti nei confronti di imprese per le quali sono già emerse situazioni di inesigibilità (fallimento, concordato preventivo, ecc), indipendentemente dal fatto che i crediti siano o meno scaduti. devono essere analizzati in modo analitico, in quanto è possibile disporre di informazioni che consentano di determinare, credito per credito, il valore di realizzo.
- Crediti verso clienti scaduti e non incassati. Possono essere valutati attraverso un processo di stima “in base all’esperienza e ad ogni altro elemento“. L’analisi può essere condotta: sulla base dei singoli crediti, qualora il sistema informativo permetta un’adeguata imputazione delle svalutazioni su ogni singola posizione; sull’analisi di categorie di crediti omogenee rispetto al tempo trascorso dalla scadenza della dilazione pattuita.
- Crediti verso clienti non scaduti. Non essendo ancora scaduti, non devono essere svalutati, soprattutto se relativi ad imprese di cui non si è a conoscenza di situazioni di insolvenza. Si potrà effettuare una svalutazione minima qualora, per esperienza, sia possibile individuare una certa percentuale di perdita anche con riferimento a crediti non scaduti. Nell’ipotesi in cui il credito anche non scaduto sia soggetto a situazioni di inesigibilità già manifestate, dovrà essere analizzato separatamente.
Classificazione per scadenza
I sistemi informativi aziendali consentono, generalmente, di produrre una evidenza, dei crediti scaduti, aggregati per categorie omogenee in relazione al tempo trascorso dalla scadenza della dilazione. Lo scaduto potrebbe essere così determinato:
La classificazione standard prevede le seguenti categorie:
- Crediti scaduti da meno di 30 giorni: Rappresentano la fascia a minor rischio, spesso legati a ritardi operativi o amministrativi del debitore.
- Crediti scaduti da 30 a 60 giorni: Iniziano a manifestare i primi segnali di criticità, richiedendo un monitoraggio più attento.
- Crediti scaduti da 60 a 90 giorni: Entrano nella fascia di attenzione elevata, spesso richiedendo azioni di sollecito formale.
- Crediti scaduti da 90 a 180 giorni: Rappresentano posizioni critiche che necessitano di azioni di recupero strutturate.
- Crediti scaduti oltre 180 giorni: Costituiscono la fascia a maggior rischio di inesigibilità.
Percentuali di svalutazione consigliate
Sulla base dell’esperienza professionale consolidata, le percentuali di svalutazione comunemente applicate sono:
| Tipo di crediti | % di svalutazione |
|---|---|
| Crediti verso soggetti falliti | 100% |
| Concordato preventivo | 95% |
| Crediti scaduti da meno di 90 giorni | 5% |
| Crediti scaduti da più di 90 giorni ma meno di 180 | 7% |
| Crediti scaduti da più di 180 giorni ma meno di 270 | 10% |
| Crediti scaduti da più di 270 giorni ma meno di un anno | 15% |
| Crediti scaduti da oltre 1 anno | 20% |
Infine, ricordiamo che il calcolo del fondo svalutazione crediti deve tenere in considerazione, inoltre, dei crediti:
- Assistiti da garanzie quali pegno, ipoteca e la fidejussione, in relazione agli effetti derivanti dall’escussione;
- Assicurati per la parte non coperta dall’assicurazione.
La disciplina fiscale delle svalutazioni su crediti
La disciplina fiscale legata alla svalutazione dei crediti è contenuta nell’articolo n. 106 del Tuir (DPR n. 917/86). La normativa fiscale prevede una deducibilità forfettaria delle svalutazioni crediti con i seguenti parametri:
- Limite annuale: 0,5% del valore nominale dei crediti iscritti in bilancio;
- Limite complessivo: 5% del valore nominale dei crediti iscritti in bilancio.
Quando l’ammontare complessivo delle svalutazioni raggiunge il 5% del valore dei crediti, ulteriori accantonamenti risultano fiscalmente indeducibili, generando una variazione in aumento nella dichiarazione dei redditi.
Sulla base di questa normativa è possibile considerare il fondo svalutazione crediti in due distinte parti:
- Fondo svalutazione crediti fiscalmente dedotto – riguarda la parte di accantonamenti che rientrano nei limiti dell’articolo 106 del Tuir;
- Fondo svalutazione crediti fiscalmente non dedotto – riguarda la differenza tra accantonamenti civilistici e accantonamenti deducibili ai sensi dell’articolo 106 del TUIR.
Questo significa che il fondo svalutazione crediti non dedotto, in caso di utilizzo a copertura di future perdite su crediti, genera una variazione in diminuzione in dichiarazione dei redditi, al fine di evitare di perdere definitivamente la quota di accantonamento non dedotto al momento dello stanziamento, ai sensi dell’articolo 106 del TUIR.
Svalutazione crediti ed IRAP
Le svalutazioni dei crediti non concorrono alla formazione del valore della produzione netta dei soggetti esercenti attività d’impresa (diversi da banche, altre società finanziarie e assicurazioni), in quanto:
- Ove si tratti di società di capitali, enti commerciali e soggetti assimilati (nonché di soggetti IRPEF che hanno optato per il calcolo della base imponibile secondo le risultanze di bilancio), sono rilevate in una voce di Conto economico (B.10.d) che non concorre alla formazione del valore della produzione netta (ex art. 5 del D.Lgs. n. 446/97);
- Ove si tratti di società di persone commerciali che determinano la base imponibile a norma dell’art. 5-bis del D.Lgs. n. 446/97, non sono incluse tra gli oneri rilevanti elencati dall’art. 5-bis.
Accantonamento al fondo ed iscrizione di imposte anticipate
L’accantonamento al fondo svalutazione crediti può dar luogo all’iscrizione di imposte anticipate. Si tratta di differenze temporanee dettate dalla parziale indeducibilità del costo legato all’accantonamento oltre ai limiti di legge, quindi tassato. Tale disallineamento è destinato a riallinearsi nel momento in cui l’impresa potrà dedursi delle perdite su crediti. Per capire meglio questo meccanismo vediamo un esempio concreto.
Ipotizziamo un accantonamento al 31/12 del fondo svalutazione crediti eccedente la soglia di deducibilità per 10.000 euro. Si tratta di un accantonamento non deducibile nell’anno ai sensi dell’art. 106 del TUIR. Su tale importo devono essere rilevate imposte anticipate pari a 2.400 euro (10.000 * 24% IRES).
Dal punto di vista contabile è necessario procedere con la rilevazione di imposte anticipate sull’accantonamento al fondo svalutazione crediti, nel modo seguente:
| CONTO | DARE | AVERE |
|---|---|---|
| Credito per imposte anticipate (C.II.5-ter S.P.) | 2.400 | |
| Imposte (IRES) anticipate (20 C.E.) | 2.400 |
Qualora, nel corso del periodo di imposta successivo vengano realizzate perdite su crediti per 6.000 euro è necessario procedere con il giroconto delle imposte anticipate stanziate, per la quota di 6.000 *24%. La rilevazione contabile è la seguente:
| CONTO | DARE | AVERE |
|---|---|---|
| Imposte (IRES) anticipate (20 C.E.) | 1.440 | |
| Credito per imposte anticipate (C.II.5-ter S.P.) | 1.440 |
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La gestione dei crediti e la svalutazione per inesigibilità sono aspetti complessi e variegati della gestione finanziaria aziendale. Oltre a garantire una rappresentazione accurata e prudenziale nei bilanci, le aziende devono navigare attraverso le sfide del recupero crediti, la gestione del rischio, e l’ottimizzazione delle politiche di credito per salvaguardare la propria posizione finanziaria e sostenere la crescita e la stabilità a lungo termine.
La gestione dei crediti e la creazione di un adeguato fondo svalutazione crediti sono essenziali per mantenere la solidità finanziaria e garantire che i bilanci dell’azienda riflettano accuratamente la sua posizione finanziaria. Attraverso una valutazione attenta e una gestione prudente dei crediti, le aziende possono navigare attraverso i rischi associati all’inesigibilità e proteggere la propria posizione finanziaria da potenziali shock futuri.
Domande frequenti
Il conto Accantonamento fondo svalutazione crediti confluisce alla voce B. 10. d (Costi di Produzione – Ammortamenti e svalutazioni – Svalutazione dei crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide) del Conto economico.
Il fondo rischi su crediti è una posta rettificativa dei Crediti v/clienti. Pertanto, in bilancio, viene portato in diretta diminuzione del valore di tali crediti.
Il fondo svalutazione crediti rappresenta un tipico esempio di fondo rettificativo di una posta dell’attivo, cioè di fondi il cui scopo è quello di correggere il maggiore valore con cui un bene è iscritto nell’attivo.
L’art. 101 comma 5 del TUIR prevede la deducibilità automatica della perdita relativa a crediti di modesta entità, per i quali sia decorso un periodo di 6 mesi dalla scadenza del pagamento. Se il credito è stato riscosso parzialmente, rileva il valore al netto degli importi incassati.
