Termini di accertamento per imposte sui redditi e Iva

Quali sono i termini di accertamento e quindi di notifica di avvisi di accertamento riguardanti le imposte sui redditi, l’IVA, l’IRAP, l’imposta di registro e le imposte d’atto ed i tributi locali? In questo articolo la risposta a queste domande.

Conoscere i corretti tempi di accertamento delle imposte è molto importante. Ogni contribuente, infatti, deve essere in grado di conoscere se un atto di accertamento che ha ricevuto sia stato notificato nei termini previsti dalle disposizioni di legge. In molti casi, infatti, conoscere i termini di accertamento a disposizione dell’Amministrazione finanziaria può fare la differenza nella propria situazione personale. In quest’ottica, la Legge n. 208/2015 ha eliminato la possibilità di raddoppiare gli ordinari termini di accertamento fiscale in presenza di violazioni per le quali è stata presentata la denuncia penale per uno dei reati tributari contenuti nel D.Lgs. n. 74/2000.

La Legge n. 208/2015 ha apportato una corposa modifica alla disciplina dei termini di accertamento fiscale:

• Abrogazione del raddoppio dei termini in presenza di violazioni per le quali è stata presentata la denuncia penale per uno dei reati tributari contenuti nel D.Lgs. n. 74/2000;
• Allungamento degli ordinari tempi di decadenza dell’accertamento per imposte sui redditi e Iva.

La ratio della riforma è quello di rendere più certo il rapporto tra Fisco e contribuenti. Con la normativa precedente, infatti, un contribuente non poteva essere sicuro che allo spirare del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, i controlli per quell’annualità potessero cessare. Infatti, poteva essere applicato il raddoppio termini, nel caso in cui fosse stata inoltrata denuncia penale per uno dei reati tributari. In questo contesto la riforma ha dato termini certi agli accertamenti fiscali, favorendo collaborazione tra contribuente e Amministrazione finanziaria. Vediamo, quindi, gli attuali termini di accertamento per contestare i contribuenti riguardo le imposte dirette ed indirette.

Termini di accertamento per imposte dirette e Irap

I termini di accertamento fiscale, ovvero il tempo a disposizione dell’Amministrazione finanziaria per verificare le dichiarazioni dei redditi dei contribuenti, è disciplinato dall’articolo 43 del DPR n. 600/73. Tale articolo, che era già stato già modificato dal D.Lgs. n. 241/97 prevedeva il seguente termine per l’accertamento (che rimane valido per gli accertamenti per le annualità fino a 31 dicembre 2015):

“Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla ai sensi delle disposizioni del titolo I l’avviso di accertamento può essere notificato fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata“

Sempre fino all’anno 2015 (dichiarazioni da presentare nel 2016), è in vigore il raddoppio dei termini per violazioni penali rientranti nel D.Lgs. n. 74/2000.

Termini di accertamento per le imposte dirette

L’articolo 1, comma 131, della Legge n. 208/2015 ha così modificato, il citato articolo 43 del DPR n. 600/73, che attualmente dispone che i poteri di accertamento a disposizione dell’Amministrazione finanziaria devono essere così esercitati:

• Entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione, in caso di corretta presentazione della dichiarazione dei redditi o Iva (in luogo del quarto anno) da parte del contribuente;
• Entro il 31 dicembre del settimo anno successivo rispetto a quello in cui avrebbe dovuto essere presentata la dichiarazione, in caso di dichiarazione omessa o nulla (in luogo del quinto anno), da parte del contribuente.

Quindi, l’avviso di accertamento va notificato, a pena di decadenza, entro il 31.12 del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (settimo anno se si tratta di dichiarazione omessa).

Entrata in vigore

La novità è applicabile a decorrere dal periodo di imposta 2016 con riferimento, cioè, al modello Unico 2017. Per tutte le annualità precedenti, ancora accertabili, si renderà applicabile la vecchia disciplina sui termini di accertamento. A partire da queste dichiarazioni, l’Amministrazione finanziaria potrà svolgere accertamenti:

• Entro il 31 dicembre del quinto anno a quello di presentazione (quindi entro il 31 dicembre 2022 per il periodo 2016);
• Entro il 31 dicembre del settimo anno a quello in cui si sarebbe dovuta presentare in ipotesi di omissione o nullità della dichiarazione (quindi entro il 31 dicembre 2024 per il periodo 2016).

Questi termini riguardano sia il contribuente che ha commesso illeciti amministrativi, sia il contribuente che ha commesso illeciti penalmente rilevanti. L’applicazione di questi termini riguarda le imposte dirette, l’Iva e tutte le altre imposte i cui termini di accertamento rimandano all’articolo 43 del DPR n. 600/73, come l’Irap, le imposte addizionali e sostitutive.

Attenzione allo slittamento dei termini a causa delle sospensioni

L’art. 67, co. 1 del D.L. n. 18/20 (decreto Cura Italia) ha stabilito la sospensione dall’8 marzo al 31 maggio 2020 dei termini relativi all’attività di accertamento. Si tratta di 85 giorni che generano lo slittamento in avanti delle scadenze di accertamento per un periodo corrispondente a quello della sospensione. In pratica, per effetto di questa disposizione, tutte le annualità fino al 2018 le scadenze dell’accertamento risultano prorogate di 85 giorni, quindi non scadranno il 31 dicembre dei vari anni. Per queste annualità, quindi, diventa il 26 marzo. Quindi, il 26 marzo 2023 per l’annualità 2016 e così via. Sul punto vedasi la risposta fornita dall’Agenzia delle Entrate a Telefisco 2022 e le circolari n. 11/E/2020 (§ 5.9), n. 25/E/2020 (§ 3.10.4).

Abrogato il raddoppio dei termini di accertamento

La principale modifica al sistema dei termini di accertamento è sicuramente quella della scomparsa dell’istituto del raddoppio dei termini. Tale istituto, introdotto nel nostro ordinamento dal D.L. n. 223/06, prevedeva che, in caso di denuncia penale alla Procura per uno dei reati fiscali disciplinati dal D.Lgs. n. 74/00, entro la scadenza dei termini ordinari di accertamento, il Fisco potesse beneficiare del raddoppio dei termini di accertamento nei confronti del contribuente.

Questo istituto, infatti, era stato introdotto a suo tempo per il dichiarato fine di concedere all’amministrazione finanziaria maggiori tempi di rettifica delle dichiarazioni dei contribuenti in cui fossero state commesse violazioni tributarie particolarmente gravi, tanto da costituire delitto. Grazie all’allungamento dei termini gli uffici tributari avrebbero potuto utilizzare gli elementi istruttori emersi nel corso delle indagini condotte dall’autorità giudiziaria che non necessariamente seguivano la tempistica delle contestazioni fiscali.

La ratio dei termini di accertamento

A partire dall’anno di imposta 2016, invece, l’amministrazione finanziaria potrà usufruire per tutti gli accertamenti (anche riguardanti violazioni irrilevanti penalmente) di maggiori termini, a prescindere dalla presenza o meno di un reato. Sicuramente, questo allungamento dei termini ha l’obiettivo di supplire all’istituto del raddoppio, che è stato abrogato.

Tuttavia è evidente che mentre prima esisteva un regime differenziato che penalizzava gli evasori che commettevano reato, in futuro, invece, non vi sarà più alcuna distinzione: gli uffici dovranno rettificare entro gli stessi tempi sia gli errori, anche involontari, del contribuente più puntuale, sia i più gravi comportamenti fraudolenti, per i quali, addirittura, l’autorità giudiziaria, nell’ambito del procedimento penale, potrebbe disporre misure particolarmente gravi.

Termini di accertamento per attività detenute in paradisi fiscali

Accanto alla disciplina ordinaria dei termini di accertamento, vi sono norme che disciplinano termini di decadenza per specifiche circostanze ovvero tipologie di provvedimento. È il caso delle disponibilità detenute in paradisi fiscali. L’articolo 12 del D.L. n. 78/2009, infatti, aveva introdotto misure per il contrasto all’evasione internazionale, prevedendo che gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato, per i quali il contribuente avesse violato gli obblighi di dichiarazione, ai soli fini fiscali si presumono costituite, salva prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione in Italia. Per l’accertamento di tali violazioni, il comma 2 raddoppia i termini previsti ordinariamente.

Termini attività in paradisi fiscali

Ne consegue che per la rettifica dei redditi derivanti dagli investimenti in “paradisi fiscali“, l’Agenzia delle Entrate potrà procedere:

• entro il 31 dicembre del decimo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione;
• entro il 31 dicembre del quattordicesimo anno in caso di omessa presentazione.

Dalla violazione, deriva poi normalmente la sanzione per l’omessa compilazione del quadro RW, per la quale la norma dispone espressamente che i termini, ordinariamente previsti, siano raddoppiati. L’articolo 20 del D.Lgs. n. 472/97, che in generale disciplina i termini per la contestazione delle sanzioni, prevede che l’atto va notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è avvenuta la violazione o nel diverso termine previsto per l’accertamento dei singoli tributi.

Con riferimento alle disponibilità detenute in paradisi fiscali, quindi, la sanzione va notificata entro il 31 dicembre del decimo anno successivo. Diversa è invece l’ipotesi di una mera contestazione di sanzioni non legata a un accertamento delle imposte dirette o dell’Iva. È il caso, ad esempio, di una violazione RW (non riferita a paradisi fiscali) o degli omessi versamenti delle ritenute di acconto scoperte in sede di rettifica dell’Ufficio. In assenza di un coordinamento con la nuova norma, i termini scadono il 31 dicembre del quinto anno da quando è stata commessa la violazione (articolo 20, D.Lgs. n. 472/97).

Tracciabilità dei pagamenti e riduzione dei termini di accertamento

Dall’anno di imposta 2019, con l’introduzione dell’obbligo di fatturazione elettronica (art. 1 co. 3 del D.Lgs. n. 127/2015), i soggetti che garantiscono la tracciabilità dei pagamenti ricevuti ed effettuati di importo superiore a 500 euro possono fruire della riduzione di due anni dei termini di accertamento limitatamente ai redditi d’impresa e di lavoro autonomo. Occorre, secondo il DM 4.8.2016, che il possesso dei relativi requisiti sia indicato nella dichiarazione dei redditi riferita al periodo d’imposta per il quale si intende fruire del beneficio (si veda il relativo prospetto di nuova introduzione del quadro RS, denominato “Comunicazione art. 4 D.M. 4 agosto 2016“). Per i soggetti che effettuano operazioni di cui all’art. 22 del DPR n. 633/72, la riduzione si applica a condizione che gli stessi abbiano esercitato l’opzione per la trasmissione dei corrispettivi ex art. 2 co. 1 del D.Lgs. n. 127/2015.

Tabella di riepilogo: termini di accertamento in caso di dichiarazione dei redditi presentata

Nella tabella seguente il termine ordinario per la notifica di avvisi di accertamento e le annualità ancora accertabili con raddoppio dei termini in caso di violazioni penali.

* Proroga disposta dal D.L. n. 34/2020.

Tabella di riepilogo: termini di accertamento in caso di dichiarazione dei redditi omessa

* Proroga disposta dal D.L. n. 34/2020.

Termini di accertamento ai fini IVA

Per l’IVA, ai fini dei termini decadenziali opera l’art. 57 del DPR n. 633/72, per cui l’avviso di accertamento va notificato, a pena di decadenza, entro il 31.12 del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (settimo anno se si tratta di dichiarazione omessa). Sino all’annualità 2015 (dichiarazioni trasmesse nel 2016), è in vigore la disciplina antecedente alla L. 208/2015, e l’accertamento va notificato, a pena di decadenza, entro il quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, quinto se si tratta di dichiarazione omessa. Sempre fino all’anno 2015 (dichiarazioni da presentare nel 2016), è in vigore il raddoppio dei termini per violazioni penali rientranti nel D.Lgs. n. 74/2000. 

Tabella di riepilogo: termini di accertamento in caso di dichiarazione IVA presentata

Tabella di riepilogo: termini di accertamento in caso di dichiarazione IVA omessa

Termini di accertamento per le imposte d’atto

Per ciò che concerne l’imposta di registro, i termini di accertamento sono indicati dall’art. 76 del DPR n. 131/86, ma regole particolari valgono per il caso dei recuperi sui benefici prima casa. Relativamente alle imposte ipotecaria e catastale valgono, in linea generale, i termini previsti per l’imposta di registro (art. 17 del D.Lgs. n. 347/90). Infine, i termini decadenziali per contestare l’imposta sulle successioni sono contenuti nell’art. 27 del D.Lgs. n. 346/90.

Termini di accertamento per i tributi locali

La notifica degli avvisi di accertamento deve avvenire a pena di decadenza entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento è stato o avrebbe dovuto essere effettuato (art. 1 co. 161 della Legge n. 296/2006). È previsto un solo termine per tutte le violazioni, dichiarative o sui versamenti. Ai fini del dies a quo, però, è importante appurare se si tratta di omessa/infedele dichiarazione o di tardivo/omesso pagamento (C.T. Prov. Imperia 17.10.2012 n. 125/3/12).

La notifica degli avvisi di accertamento

Nel sistema tributario, tutti gli avvisi di accertamento vanno notificati entro termini decadenziali. Possono fare eccezione alcuni procedimenti impositivi particolari, come ad esempio il recupero di aiuti di Stato, ove si ritiene operante la prescrizione.

Al fine di appurare se il termine per la notifica sia stato rispettato, occorre verificare il giorno di consegna del plico all’agente notificatore o la data di spedizione, e non il momento di ricezione ad opera del contribuente, rilevante, semmai, per il dies a quo del termine per il ricorso (artt. 60 del DPR n. 600/73 e 149 c.p.c. ).

Dichiarazione integrativa

Se il contribuente presenta una dichiarazione integrativa, i termini di decadenza per i controlli, limitatamente agli elementi oggetto di emenda, decorrono con riferimento non alla dichiarazione originaria ma all’integrativa medesima (art. 1 co. 640 della Legge n. 190/2014).

Termine di notifica scadente in giorno festivo

Potrebbe succedere che il termine ultimo entro cui occorre notificare l’atto impositivo scada in un giorno festivo o di sabato. In ragione dell’art. 66 del DPR n. 600/73, norma con valenza generale, si verifica lo slittamento al primo giorno feriale successivo. Ove il 31.12 cada di sabato, è dubbio che operi lo slittamento, visto che l’art. 66 del DPR n. 600/73 non fa riferimento al sabato.

Per approfondire: “Termine di notifica degli atti impositivi“.

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