Rimanenze finali: iscrizioni in contabilità e modalità di calcolo

Le rimanenze rappresentano il valore residuo delle materie prime, sussidiarie, di consumo e semilavorati che le imprese acquistano e quindi in seguito impiegano per la realizzazione dei prodotti finiti destinati alla vendita.

Esse compaiono sia nello Stato patrimoniale che nel Conto economico attraverso la corretta iscrizione in contabilità, esse rappresentano la quantità di beni invenduti ancora presenti nel magazzino della Società, di conseguenza il loro valore complessivo iscritto a Bilancio dev’essere il medesimo di quello risultante dal tabulato relativo alle giacenze presenti in magazzino.

Definizione di Rimanenze 

Come stabilito dall’OIC 13, le Rimanenze sono beni destinati alla vendita o che concorrono alla loro produzione nella normale attività della società. Le principali tipologie di rimanenze di magazzino disciplinate sono: 

• Le materie prime, ivi compresi i beni acquistati soggetti ad ulteriori processi di trasformazione (cd. semilavorati di acquisto);
• Le materie sussidiarie e di consumo (costituite da materiali usati indirettamente nella produzione); 
• I prodotti in corso di lavorazione (materiali, parti e assiemi in fase di avanzamento); 
• I semilavorati (parti finite di produzione interna destinate ad essere utilizzate in un successivo processo produttivo); 
• Le merci (beni acquistati per la rivendita senza subire rilevanti trasformazioni); i prodotti finiti (prodotti di propria fabbricazione).

Secondo quanto esposto dall’articolo 2424 del Codice civile, le Rimanenze di magazzino devono essere iscritte nell’Attivo dello stato patrimoniale alla voce CI nel modo seguente:

1. materie prime, sussidiarie e di consumo; 
2. prodotti in corso di lavorazione e semilavorati; 
3. lavori in corso su ordinazione; 
4. prodotti finiti e merci;
5. acconti.

Valutazione delle Rimanenze

Le rimanenze sono valutate in bilancio al minore tra il costo di acquisto o produzione e il valore di realizzazione desumibile dal mercato.

L’articolo 2426, numero 10, codice civile prevede che il costo dei beni fungibili può essere calcolato alternativamente con i seguenti metodi:

• CMP (Costo medio ponderato);
• FIFO (primo entrato, primo uscito);
• LIFO (ultimo entrato, primo uscito).

Costo medio ponderato

Secondo tale metodo si assume che il costo di ciascun bene in rimanenza sia pari alla media ponderata del costo degli analoghi beni presenti in magazzino all’inizio dell’esercizio e del costo degli analoghi beni acquistati o prodotti durante l’esercizio: in sostanza per il calcolo della media ponderata rilevano le rimanenze iniziali e i beni acquistati o prodotti nell’esercizio. Le vendite sono scaricate dal magazzino al costo medio ponderato preso a riferimento per il calcolo. 

FIFO (first-in, first out)

In questo caso gli acquisti o le produzioni più remoti sono i primi venduti. Secondo tale metodo si assume che le quantità acquistate o prodotte in epoca più remota siano le prime ad essere vendute od utilizzate in produzione; per cui restano in magazzino le quantità relative agli acquisti o alle produzioni più recenti. 

LIFO (last-in, first out)

Tale metodo prevede che le quantità acquistate o prodotte più recentemente siano le prime ad essere vendute od utilizzate in produzione; per cui restano in magazzino le quantità relative agli acquisti o alle produzioni più remote.

Se il valore così ottenuto differisce in misura apprezzabile dai costi correnti alla chiusura dell’esercizio, la differenza deve essere indicata, per categoria di beni, nella nota integrativa.

I beni fungibili sono beni che presentano le stesse caratteristiche e, sono fra loro scambiabili, nel caso dei beni fungibili il legislatore ammette dunque l’utilizzo di metodi di determinazione del costo alternativi al costo specifico stante l’impossibilità tecnica o amministrativa di mantenere distinta ogni unità fisica in rimanenza.

L’art. 2425 codice civile stabilisce che:

• Gli acquisti di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci, siano rilevati tra i costi di produzione, alla voce B6; 
• Le variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti siano comprese nel valore della produzione, nella voce A2; 
• Le variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie e di consumo e merci siano comprese nei costi della produzione, nella voce B11;
• Le svalutazioni dei beni inclusi nelle rimanenze di magazzino sono rilevate a rettifica diretta dei relativi valori iscritti all’attivo.

I ripristini di valore determinano un incremento delle rimanenze finali di magazzino, nei limiti del costo originariamente sostenuto, le relative componenti negative o positive di conto economico si riflettono, a seconda della natura della rimanenza cui si riferiscono, nelle voci A2 “variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti” e B11 “variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci”.

I contributi in conto esercizio ricevuti per l’acquisto di beni inclusi nelle rimanenze sono rilevati nella voce A5 “altri ricavi e proventi”, in linea con quanto espressamente previsto dall’articolo 2425 codice civile.

I costi sostenuti per gli acquisti di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci sono rilevati tra i costi di produzione, alla voce B6, al lordo dei contributi in conto esercizio ricevuti per tali acquisti.

Alla chiusura dell’esercizio, la variazione delle rimanenze di materie prime, semilavorati e prodotti finiti è rilevata nelle voci B11 “variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie e di consumo e merci” o A2 “variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti” al netto dei contributi ricevuti. 

La voce “acconti” (voce I5 dell’attivo circolante) comprende gli acconti corrisposti ai fornitori per l’acquisizione di beni rientranti nelle rimanenze di magazzino.

Iscrizione in contabilità, scritture di storno

Alla fine dell’esercizio è necessario stornare dal conto economico i costi connessi alle materie in rimanenza 

Esempio: Assumiamo di avere a tubulato del magazzino materie prime per il Valore complessivo di Euro150.000, le scritture contabili saranno le seguenti:

Rettifica di costi al 31/12/2022 per rimanenze finali di magazzino 

Nell’esercizio successivo, i valori delle rimanenze devono essere imputati al conto economico come rimanenze finali, al fine di contrapporli ai ricavi e alle nuove rimanenze di fine periodo:

Rilevazione al 31/12/2023 le rimanenze rilevate l’anno precedente come rimanenze iniziali

Le rimanenze di magazzino devono essere riportate nel conto economico al valore netto dell’incremento/decremento del magazzino che deriva dalla differenza tra i valori delle rimanenze finali e quelli delle rimanenze iniziali. Avremo quindi:

• Variazione positiva (incremento magazzino); se le rimanenze finali sono maggiori delle rimanenze iniziali
• Variazione negativa (decremento magazzino) se le rimanenze finali sono minori delle rimanenze iniziali

Valutazione dei prodotti in corso di lavorazione

I prodotti in corso di lavorazione sono beni che non rappresentano un prodotto finito poiché deve subire ulteriori processi di trasformazione prima di diventare utilizzabili e quindi destinati alla vendita, per questi motivi a quest’ultimi vengono applicati altri criteri di valutazione, disciplinati da un autonomo OIC (OIC 23) per via della loro complessità.

In linea generale, ad essi non si possono applicare i metodi del LIFO, FIFO o CMP (Costo medio ponderato) poiché rappresentano beni in rimanenza in continuo mutamento per via dell’avanzamento dei lavori, non hanno un loro mercato di riferimento quindi non vi si può stabilire un prezzo ben definito.

Quindi, per questa categoria di rimanenze è necessario applicare alternativamente due metodi:

• Metodo della percentuale di completamento;
• Metodo della commessa completata. 

Metodo della percentuale di completamento

L’articolo 2426, comma 1, numero 11, del codice civile prevede che “i lavori in corso su ordinazione possono essere iscritti sulla base dei corrispettivi contrattuali maturati con ragionevole certezza”. Tenuto conto che, fin dall’inizio dell’attività di produzione, il bene o il servizio è stato commissionato all’appaltatore e il corrispettivo è stato contrattualmente stabilito, il codice civile ammette la possibilità di riconoscere il risultato della commessa negli esercizi in cui i lavori sono eseguiti (denominato nella prassi “metodo della percentuale di completamento”).

Per valutare l’avanzamento dei lavori e l’importo da iscrivere nello Stato patrimoniale e nel Conto economico, facciamo riferimento a quattro metodi valutativi:

• Il metodo del costo sostenuto (cost to cost);
• Il metodo delle ore lavorate;
• Il metodo delle unità consegnate;
• Il metodo delle misurazioni fisiche.

Metodo della commessa completata

Questo metodo di valutazione si applica quando il committente liquida una parte dei corrispettivi a titolo provvisorio ed in base a precise clausole contrattuali (S.A.L; Stato avanzamento lavori), in tal caso le somme versate non costituiscono ricavi d’esercizio per l’impresa, ma sono trattati come anticipi da clienti fino al momento in cui avverrà l’accettazione dell’opera.

Sotto il profilo fiscale il TUIR (Testo Unico imposte sui redditi) prevede che:

• Per i lavori/servizi in corso di esecuzione alla data di chiusura del  bilancio, ma di durata infrannuale, il criterio fiscale per la determinazione delle rimanenze comporta la  valutazione da effettuare  in base alle spese sostenute nell’esercizio stesso (art. 92 TUIR c.6 – corrispondente al criterio civilistico della commessa completata);
• Per i lavori/servizi in corso di esecuzione alla data di chiusura del  bilancio, ma di durata ultrannuale, la norma fiscale per la determinazione delle rimanenze comporta la valutazione da effettuare sulla base dei corrispettivi pattuiti (art. 93 TUIR – corrispondente al criterio civilistico della percentuale di completamento).