Come funziona la procedura di reclamo mediazione tributaria?

Procedimento di cui all’art. 17-bis D.Lgs. n. 546/92 che ha l’obiettivo di risolvere le controversie in materia tributaria per arrivare ad un accordo di mediazione con Agenzia delle Entrate, o altri enti, beneficiando di sanzioni ridotte al 35% del minimo per la chiusura di un atto di accertamento per il quale si intende presentare ricorso.

• Procedura che si attiva per la contestazione di atti tributari del valore sino a 50.000 euro, nei termini decadenziali di 60 giorni dalla notifica;
• Istanza di ricorso tributario che può contenere proposta di reclamo mediazione, potendosi negoziare la pretesa e fruendo di una riduzione delle sanzioni;
• Il principale effetto dell’accordo di mediazione riguarda la riduzione delle sanzioni amministrative al 35% del minimo.

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La procedura di reclamo mediazione tributaria opera tutte le volte in cui il contribuente intenda contestare un atto del valore sino a 50.000 euro in via giudiziale. In questo caso il contribuente è tenuto a notificare il ricorso, entro il termine di decadenza di 60 giorni (dalla notifica dell’atto), il quale può contenere al suo interno anche una apposita proposta di mediazione.

L’istituto del reclamo e mediazione è disciplinato dall’articolo 17-bis del D.Lgs. n. 546/1992 e riguarda tutti gli enti impositori (non più solo all’Agenzia delle Entrate). Questo significa che possono essere coinvolti nella procedura anche più enti, come ad esempio nel caso della contestazione con ricorso su una cartella di pagamento per la quale vi sono vizi che riguardano l’ente impositore. In questo caso la procedura di reclamo mediazione riguarda entrambi gli enti coinvolti.

Come funziona la procedura di reclamo mediazione?

Il contribuente che ritiene che vi siano vizi sull’atto impositivo a lui notificato ha la possibilità, nel termine decadenziale di 60 giorni dalla notifica, di presentare ricorso tributario con al suo interno istanza di reclamo mediazione, da notificare all’ente impositore. L’obiettivo è quello di cercare di trovare un accordo di mediazione prima della costituzione in giudizio usufruendo di una riduzione delle sanzioni amministrative. Si tratta di una procedura obbligatoria per tutti gli atti di valore non superiore a 50.000 euro.

Per l’applicazione di questa procedura è opportuno tenere in considerazione i seguenti aspetti:

• La mediazione, per le Agenzie fiscali, deve essere svolta da uffici diversi rispetto a quelli che hanno gestito la fase di accertamento / istruttoria. Altrimenti non potrebbe essere garantito un’analisi parziale della controversia. Tuttavia, per gli altri enti impositori (come nel caso di enti territoriali come i Comuni), questa possibilità è possibile solo se la propria struttura organizzativa interna lo consente;
• Il contribuente deve depositare presso l’ente impositore gli stessi documenti che dovrà, eventualmente, produrre in sede di costituzione in giudizio. Rimane possibile, in giudizio, la possibilità sia di produrre documenti sia di depositare memorie illustrative dei motivi di ricorso, nei termini dell’art. 32 del D.Lgs. n. 546/92 (rispettivamente, 20 o 10 giorni liberi prima dell’udienza);
• Il ricorso, da notificare alla Commissione Tributaria Provinciale competente per territorio, diventerà procedibile solo trascorsi i 90 giorni necessari per esperire la procedura amministrativa volta alla eventuale definizione anticipata della lite fiscale. Laddove la mediazione si concluda favorevolmente, il contribuente deve versare l’importo concordato (o la prima rata, in caso di pagamento dilazionato) entro 20 giorni dalla data di sottoscrizione dell’accordo. In tali ipotesi, le sanzioni tributarie sono ridotte al 35% del minimo previsto dalla legge. Durante i 90 giorni iniziali, previsti dall’articolo 17-bis per concludere la mediazione, la riscossione delle somme dovute in base all’atto oggetto di contestazione resterà sospesa (il termine è cumulabile con la sospensione feriale dei termini processuali, fissata dal 1° al 31 agosto di ogni anno). Una volta passati i 90 giorni il contribuente, affiancato dal suo difensore, avrà a disposizione altri 30 giorni per costituirsi in giudizio davanti al Giudice. Da questo momento in poi, inizia il lungo e tortuoso cammino del contenzioso tributario.

Quali controversie oggetto di procedura?

La mediazione può riguardare, tra le altre, le controversie relative a:

• Avviso di accertamento;
• Avviso di liquidazione;
• Provvedimento che irroga le sanzioni;
• Ruolo;
• Rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie e interessi o altri accessori non dovuti;
• Diniego o revoca di agevolazioni o rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari;
• Cartelle di pagamento per vizi propri;
• Fermi di beni mobili registrati (articolo 86 del DPR n. 602/73);
• Iscrizioni di ipoteche sugli immobili (articolo 77 del DPR n. 602/73);
• Ogni altro atto per il quale la legge preveda l’autonoma impugnabilità innanzi alle Commissioni tributarie.

Come si determina il valore della lite?

Per la determinazione del valore della lite al fine di verificare se si rientra o meno nel limite di 50.000 euro è necessario tenere presente che (ex art. 12 del D.Lgs. n. 546/92):

• Si deve guardare al valore dell’imposta richiesta nell’atto di accertamento; oppure
• Si deve guardare al valore delle sanzioni, solo nel caso in cui si tratti di atti di irrogazione delle medesime.

Quali gli effetti della prestazione dell’istanza di reclamo mediazione?

L’obiettivo che si intende perseguire con la mediazione tributaria riguarda la possibilità di evitare il ricorso tributario potendo trovare una soluzione (mediazione) in sede precontenziosa. L’esperimento dell’istanza di reclamo mediazione, effettuata correttamente, consente al contribuente di:

• Sfruttare la sospensione della riscossione per 90 giorni dalla notifica del reclamo:
• In caso di esito positivo della procedura, la possibilità di chiudere la pretesa con una riduzione delle sanzioni al 35% del minimo previsto dalla legge;
• La conclusione della pretesa senza ricorrere al processo tributario.

Quali conseguenze in caso di mancata esecuzione della procedura di mediazione?

Nel caso in cui, per negligenza o colpa, il contribuente non vada ed esperire la procedura di reclamo mediazione essendone obbligato, l’anticipata costituzione in giudizio determina l’improcedibilità del ricorso. A definire questo effetto è l’art. 17-bis, co. 3 del D.Lgs. n. 546/92. Tuttavia, la giurisprudenza di legittimità afferma che, in questi casi, i giudici dovrebbero rinviare l’udienza per consentire l’esame del reclamo. In questi termini si è espressa la Cassazione n. 282704 del 18 ottobre 2021.

Cosa accade se la mediazione ha esito negativo?

Nel caso in cui la fase di mediazione si concluda in modo negativo il contribuente è chiamato, nei 30 giorni successivi alla costituzione in giudizio. Il contribuente, infatti, non deve formare un ulteriore ricorso in quanto il reclamo stesso già lo contiene. Nei termini il contribuente deve depositare l’istanza, assieme al resto della documentazione necessaria, definita dall’art. 22 del D.Lgs. n. 546/92, in Commissione Tributaria Provinciale competente. Tale documentazione è composta da:

• Ricevuta di accettazione/consegna della PEC del ricorso;
• L’atto reclamato;
• Il certificato di pagamento del contributo unificato;
• La nota di iscrizione a ruolo.

Deve essere precisato che il termine per la costituzione in giudizio decorre una volta spirati i 90 giorni dalla notifica del reclamo, sempre che entro tale data non sia stato notificato l’accoglimento del reclamo o non sia stata conclusa la mediazione (art. 17-bis, co. 3 del D.Lgs. n. 546/92). È opportuno ricordare che il termine per la costituzione in giudizio del ricorrente è di 30 giorni (ex art. 22 del D.Lgs. n. 546/92) mentre per il resistente è di 60 giorni. In entrambi i casi resta applicabile la sospensione feriale dei termini.

La riduzione delle sanzioni

L’istituto della mediazione presenta un effetto per il contribuente dato dalla possibilità di usufruire della riduzione delle sanzioni amministrative al 35% del minimo. In relazione a questo aspetto occorre effettuare delle valutazioni per quanto riguarda la riduzione delle sanzioni che potrebbe avvenire prima della mediazione (ovvero con l’accertamento con adesione), oppure successivamente, ovvero con l’istituto della conciliazione giudiziale. Nella tabella seguente vengono riepilogate le diverse riduzioni delle sanzioni ottenibili nei diversi momenti in cui è possibile raggiungere l’accordo conciliativo con l’Amministrazione finanziaria.

TIPOLOGIA DI ACCORDO CONCILIATIVO	RIDUZIONE DELLE SANZIONI OTTENIBILE
Accertamento con adesione	ad 1/3 del minimo
Reclamo mediazione	al 35% del minimo
Conciliazione giudiziale (in primo grado)	al 40% del minimo
Conciliazione giudiziale (in secondo grado)	al 50% del minimo

Deve essere evidenziato che l’obbligo di rispettare la procedura di mediazione riguarda anche il caso di preventiva presentazione di istanza di accertamento con adesione (ex art. 6 del D.Lgs. n. 218/97) che abbia avuto esito negativo. Infatti, non si deve dimenticare che per l’Agenzia delle Entrate la procedura di mediazione è gestita da funzionari diversi rispetto a quello che hanno seguito l’attività di accertamento. Pertanto, la possibilità di raggiungere un accordo potrebbe essere migliore.

Il perfezionamento dell’adesione: il versamento

La mediazione si perfeziona attraverso il pagamento, da parte del contribuente, delle somme concordate, in unica soluzione o attraverso la prima rata del rateizzo (art. 8 e 15-bis del D.Lgs. n. 218/97 e 15-ter del DPR n. 602/73). Il versamento delle somme concordate deve essere effettuato nel temine di 20 giorni dalla sottoscrizione dell’accordo di mediazione con l’ente impositore. Il pagamento deve essere effettuato con modello F24, sul quale è possibile effettuare compensazioni (art. 15-bis del D.Lgs. n. 218/97). 

Il versamento può essere effettuato in unica soluzione, oppure ratealmente. In questo caso il numero massimo di rate ottenibili è il seguente:

• Importo complessivo da versare inferiore a 50.000 euro – massimo 8 rate trimestrali di pari importo;
• Importo complessivo da versare superiore a 50.000 euro – massimo 16 rate trimestrali di pari importo.

Nel caso in cui il contribuente non effettui il versamento, entro il termine previsto, di una rata successiva alla prima entro il termine di pagamento di quella successiva, gli importi derivanti dall’accordo vengono iscritti a ruolo, maggiorati della sanzione del 45% parametrata al residuo dovuto a titolo di imposta (art. 8 del D.Lgs. n. 218/97).

Compilazione del modello F24

Per i tributi gestiti dall’Agenzia delle Entrate, i versamenti devono essere effettuati utilizzando il modello F24 attraverso i codici tributo istituiti attraverso la Risoluzione n. 37/E/2012, relativi alla sezione “Erario“. Tali codici vengono riepilogati nella tabella seguente:

Codice ufficio	Codice atto	Codice tributo	Denominazione codice tributo	Rateazione/Regione/Prov/mese riferimento	Anno di riferimento
COMPILARE	COMPILARE	9950	IRPEF e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis D.Lgs. n. 546/92	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9951	IRES e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis D.Lgs. n. 546/92	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9952	Altre imposte dirette e sostitutive e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis D.Lgs. n. 546/92	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9953	Iva e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis D.Lgs. n. 546/92	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9954	Sanzioni dovute relative ai tributi erariali – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis D.Lgs. n. 546/92	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9955	IRAP e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	CODICE REGIONE (tabella T0 – codici delle Regioni e delle Province autonome)	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9956	Sanzioni dovute relative all’IRAP – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	CODICE REGIONE (tabella T0 – codici delle Regioni e delle Province autonome)	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9957	Addizionale regionale all’IRPEF e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	CODICE REGIONE (tabella T0 – codici delle Regioni e delle Province autonome)	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9958	Sanzioni dovute relative all’addizionale regionale all’IRPEF – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	CODICE REGIONE (tabella T0 – codici delle Regioni e delle Province autonome)	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9959	Addizionale comunale all’IRPEF e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	CODICE ENTE LOCALE (tabella T1-codici degli enti locali)	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9960	Sanzioni dovute relative all’addizionale comunale all’IRPEF – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	CODICE ENTE LOCALE (tabella T1-codici degli enti locali)	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9961	Imposta di bollo e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9962	Imposta di registro e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9963	Imposta sulle successioni e donazioni e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9964	Imposta ipotecaria e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9965	Imposta catastale e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9966	Imposta sostitutiva delle imposte ipotecaria e catastale sui contratti di locazione finanziaria di immobili e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9967	Tassa ipotecaria e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9968	Tasse sulle concessioni governative e relativi interessi – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA
COMPILARE	COMPILARE	9969	Sanzioni dovute relative ad altri tributi erariali indiretti – reclamo e mediazione di cui all’art. 17-bis d.lgs. 546/1992	NON COMPILARE	AAAA

Deve essere evidenziato che i campi del modello “codice ufficio”, “codice atto”, “codice tributo” e “anno di riferimento” sono valorizzati con le informazioni riportate nell’atto di mediazione.

Nel caso degli omessi versamenti, il ravvedimento operoso è possibile ai sensi delle lett. a) – b-ter) dell’art. 13 del D.Lgs. n. 472/97, con riduzione della sanzione.

Effetti penali del perfezionamento della procedura

Le pene previste per i delitti tributari sono diminuite sino alla metà e non si applicano le sanzioni accessorie qualora il contribuente provveda alla estinzione dei debiti tributari prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, anche a seguito di speciali procedure conciliative, a condizione che il pagamento riguardi altresì le sanzioni amministrative. Di fatto, quindi, la mediazione può integrare gli estremi dell’attenuante, condizione necessaria per poter accedere al patteggiamento ex art. 444 c.p.p.

La mediazione è davvero utile?

I conti sulla validità della mediazione, però, bisognerà farli ex post considerando sia il recente passato sia le possibili difficoltà che potrebbero sorgere nel gestire la mediazione. I numeri relativi all’esperienza presso l’Agenzia delle Entrate (dove esiste una struttura ad hoc per l’esame delle istanze) dicono che l’indice di mediazione è estremamente diversificato sul territorio e che comunque il suo successo è legato soprattutto al fatto che il contribuente, molto spesso, preferisce chiudere la controversia in ogni caso prima di andare di fronte al giudice tributario, specialmente se si tratta di imposte di importi particolarmente modesti. Per imposte a debito di importi esigui, per il contribuente conviene sempre chiudere la questione in anticipo, evitando di sobbarcarsi i costi di un contenzioso fiscale che potrebbe rivelarsi molto lungo, ci va sempre per tutti e tre i gradi di giudizio, senza poter sapere in anticipo se si arriverà ad una soluzione a suo favore. Anche, ma soprattutto in questo aspetto, si deve il “successo”, se così lo vogliamo chiamare, di questo istituto deflattivo.