Pensionati all’estero: detassazione della pensione italiana

I criteri di collegamento per la tassazione dei redditi da pensione di fonte italiana per pensionati trasferiti all’estero. Diverso trattamento per le pensioni “private” e “pubbliche”. Richiesta di erogazione della pensione lorda e richiesta di accredito della pensione all’estero da parte dell’INPS.

I pensionati italiani iscritti AIRE che percepiscono una pensione privata INPS possono ottenere la detassazione in Italia richiedendo l’applicazione dell’art. 18 del Modello OCSE, che attribuisce la potestà impositiva esclusiva allo Stato di residenza. Dal 1° gennaio 2024, la residenza fiscale estera deve essere verificata secondo i quattro criteri del novellato art. 2 TUIR (D.Lgs. 209/2023): residenza civilistica, domicilio, presenza fisica e iscrizione anagrafica (ora presunzione relativa). Le pensioni pubbliche restano invece tassabili in Italia ai sensi dell’art. 19 OCSE.

Cosa significa detassazione della pensione per un espatriato

La detassazione della pensione italiana è il meccanismo che consente al pensionato fiscalmente residente all’estero di percepire dall’INPS l’assegno pensionistico al lordo delle ritenute IRPEF, in applicazione delle Convezioni bilaterali contro le doppie imposizioni. Il presupposto è che la potestà impositiva sul reddito da pensione venga attribuita, in via esclusiva o prevalente, allo Stato estero di residenza fiscale, sottraendola all’Italia in qualità di Stato della fonte.

La tassazione ordinaria delle pensioni italiane corrisposte a non residenti

In assenza di una Convenzione applicabile, o prima che la procedura di defiscalizzazione venga perfezionata, l’art. 23, comma 2, lett. a) del TUIR stabilisce che le pensioni corrisposte da enti residenti in Italia a soggetti non residenti sono imponibili in Italia. L’INPS opera in qualità di sostituto d’imposta e applica le ritenute IRPEF con le modalità previste dall’art. 23 del DPR n. 600/1973. Anche i soggetti non residenti restano obbligati al versamento delle addizionali regionale e comunale all’IRPEF, qualora nel periodo d’imposta risulti dovuta l’imposta al netto delle detrazioni e dei crediti per redditi prodotti all’estero assoggettati a ritenuta definitiva.

Il principio generale è quindi quello della tassazione concorrente: la pensione di fonte italiana è imponibile sia in Italia (Stato della fonte) sia nel Paese estero di residenza fiscale del percettore. Questo produce un fenomeno di doppia imposizione giuridica che le Convenzioni bilaterali sono chiamate a eliminare o attenuare.

Quando la pensione italiana è imponibile solo all’estero

La doppia imposizione viene superata quando la Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata tra l’Italia e il Paese di residenza del pensionato prevede, per le pensioni del settore privato, la tassazione esclusiva nello Stato di residenza del percettore, in conformità all’art. 18 del Modello OCSE. In questo caso, l’Italia rinuncia integralmente alla propria potestà impositiva sulla pensione, che resta soggetta unicamente al regime fiscale del Paese estero. Il pensionato ha quindi diritto a richiedere all’INPS l’erogazione della prestazione al lordo delle ritenute italiane.

La regola non è universale: alcune Convenzioni prevedono deroghe specifiche, soglie di esenzione, tassazione concorrente o aliquote ridotte, che saranno analizzate nella tabella dedicata.

Prima di analizzare le regole convenzionali, è essenziale comprendere il quadro normativo interno che disciplina il trasferimento di residenza all’estero, profondamente riformato dal D.Lgs. 209/2023 con effetto dal 1° gennaio 2024.

La riforma della residenza fiscale e il suo impatto sui pensionati espatriati

Il D.Lgs. 27 dicembre 2023, n. 209 ha riscritto l’art. 2, comma 2, del TUIR con effetto dal 1° gennaio 2024, introducendo modifiche strutturali ai criteri di radicamento della residenza fiscale delle persone fisiche in Italia. Per il pensionato che intende trasferirsi all’estero, questa riforma rappresenta il quadro normativo di riferimento primario: solo chi ha effettivamente perso la residenza fiscale italiana può accedere ai benefici convenzionali sulla tassazione della pensione.

I quattro criteri dell’art. 2 TUIR novellato (dal 1° gennaio 2024)

Nella versione vigente, una persona fisica è considerata fiscalmente residente in Italia se, per la maggior parte del periodo d’imposta, ossia per almeno 183 giorni nell’anno solare (184 in caso di anno bisestile), anche non consecutivi, soddisfa almeno uno dei seguenti criteri alternativi:

Come chiarito dalla Circolare AdE n. 20/E del 4 novembre 2024, i criteri operano in modo alternativo: è sufficiente che uno solo si verifichi per la maggior parte del periodo d’imposta per radicare la residenza fiscale in Italia.

Il nuovo domicilio fiscale: relazioni personali e familiari

La modifica più rilevante per i pensionati espatriati riguarda la ridefinizione del domicilio. Il testo previgente rinviava all’art. 43 c.c., che identificava il domicilio come il luogo della sede principale degli affari e interessi, criterio che privilegiava i legami economici e patrimoniali. Il D.Lgs. 209/2023 ha reciso questo rinvio civilistico, definendo autonomamente il domicilio fiscale come il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona.

La Circolare n. 20/E/2024 precisa che in questa nozione rientrano i rapporti di coniugio, le unioni civili, le convivenze stabili e più in generale le relazioni sociali caratterizzate da stabilità e radicamento territoriale, come l’iscrizione continuativa a circoli culturali o sportivi. Il criterio è ora di natura sostanziale, allineato alla prassi internazionale e al Commentario OCSE.

Per il pensionato espatriato, questo significa che mantenere il coniuge o i figli in Italia, pur avendo trasferito la residenza anagrafica all’estero, può essere sufficiente a radicare il domicilio fiscale nel territorio italiano, indipendentemente da dove si trovino i propri patrimoni o interessi economici.

La presenza fisica come criterio autonomo

Il criterio della presenza fisica è la novità più significativa della riforma. Si tratta di un criterio oggettivo e autonomo: non richiede la configurazione di residenza, domicilio o iscrizione anagrafica. È sufficiente che il soggetto si trovi fisicamente nel territorio italiano per almeno 183 giorni nell’anno, anche in modo frazionato e anche per frazioni di giorno, per radicare la residenza fiscale in Italia.

La Circolare 20/E/2024 chiarisce che anche uno scalo aereo di poche ore conta come frazione di giorno ai fini del computo. Il pensionato che trascorre i mesi estivi in Italia, anche senza mantenervi l’abitazione principale, rischia quindi di integrare questo criterio, esponendosi al recupero della residenza fiscale italiana per quell’anno d’imposta.

L’iscrizione AIRE: da presunzione assoluta a presunzione relativa

Fino al 31 dicembre 2023, la mancata cancellazione dall’anagrafe della popolazione residente operava come presunzione assoluta di residenza fiscale in Italia, non superabile salvo l’applicazione delle tie breaker rules convenzionali. Dal 1° gennaio 2024, l’iscrizione AIRE, o la sua assenza, costituisce una presunzione relativa, che il contribuente può vincere fornendo prova contraria della propria effettiva residenza estera.

In senso inverso, chi risulta iscritto nell’anagrafe della popolazione residente può ora dimostrare che, per la maggior parte del periodo d’imposta, non ha avuto in Italia né residenza civilistica, né domicilio fiscale, né presenza fisica. Questa apertura riduce il rischio di doppia tassazione per chi ha de facto trasferito la propria vita all’estero senza completare tempestivamente le formalità anagrafiche, ma non elimina l’onere della prova, che rimane a carico del contribuente.

La riforma si applica a partire dal periodo d’imposta 2024. Per gli anni fino al 2023, continua ad applicarsi la disciplina previgente, inclusa la presunzione assoluta legata all’iscrizione anagrafica. Chi ha avviato il trasferimento prima del 2024 deve quindi verificare la propria posizione alla luce di entrambi i regimi, a seconda dell’anno di riferimento.

Pensioni private e pensioni pubbliche: criteri convenzionali a confronto

Le Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall’Italia secondo il Modello OCSE disciplinano la tassazione dei redditi da pensione attraverso due articoli distinti, che producono effetti radicalmente diversi per il pensionato espatriato. Il discrimine fondamentale è la natura pubblica o privata del rapporto di lavoro da cui origina la pensione, indipendentemente dall’ente previdenziale che la eroga.

La distinzione è quindi preliminare a qualsiasi valutazione sulla convenienza fiscale del trasferimento all’estero: un errore di qualificazione della pensione può condurre a pianificazioni basate su presupposti errati.

Art. 18 Modello OCSE: pensioni del settore privato

L’art. 18 del Modello OCSE stabilisce che le pensioni e le remunerazioni analoghe corrisposte a un residente di uno Stato contraente in relazione a un cessato impiego privato sono imponibili soltanto nello Stato di residenza fiscale del percettore. La potestà impositiva dell’Italia, in quanto Stato della fonte, è quindi integralmente esclusa, a condizione che:

• Il pensionato abbia perfezionato il trasferimento di residenza fiscale all’estero secondo i criteri del novellato art. 2 TUIR;
• La pensione derivi da un rapporto di lavoro con un ente privato (non appartenente alla pubblica amministrazione);
• Il Paese di nuova residenza abbia stipulato con l’Italia una Convenzione che per l’art. 18 ricalca il Modello OCSE senza deroghe alla regola della tassazione esclusiva nel Paese di residenza.

Al verificarsi di queste condizioni, il pensionato ha diritto a richiedere all’INPS l’erogazione della prestazione al lordo delle ritenute italiane, attraverso la procedura descritta nella sezione operativa di questo articolo.

Art. 19 Modello OCSE: pensioni del settore pubblico

L’art. 19, paragrafo 2, del Modello OCSE regola le pensioni corrisposte da uno Stato, da una sua suddivisione politica o amministrativa, o da un ente locale, in corrispettivo di servizi resi. Per queste pensioni vige la regola opposta: la tassazione esclusiva spetta allo Stato della fonte, ovvero all’Italia. Il pensionato residente all’estero continua quindi a subire la ritenuta IRPEF italiana, sommata alla tassazione del Paese ospitante — con il risultato di una doppia imposizione strutturale che le Convenzioni non eliminano, ma solo attenuano attraverso il credito d’imposta.

L’unica eccezione è prevista dall’art. 19, par. 2, lett. b): la tassazione esclusiva nel Paese di residenza si applica se il beneficiario è residente in quello Stato e ne ha la nazionalità, senza avere la nazionalità italiana. Caso nella pratica rarissimo per i pensionati italiani espatriati.

Rientrano nella categoria delle pensioni pubbliche quelle erogate a ex dipendenti di: Stato, Ministeri, Forze Armate, Forze dell’Ordine, Vigili del Fuoco, Corpo Forestale, Comuni, Province, Regioni, Aziende Sanitarie, Università pubbliche e ogni altro ente pubblico. Per questi soggetti, la detassazione non è accessibile indipendentemente dal Paese di destinazione.

La pensione del lavoratore autonomo: il caso dell’art. 21 OCSE

Le pensioni corrisposte a ex professionisti indipendenti (avvocati, medici, ingegneri, commercialisti) non rientrano nell’ambito applicativo dell’art. 18 del Modello OCSE, salvo che la singola Convenzione non contenga una clausola ad hoc di estensione. In assenza di tale clausola, si applica l’art. 21, paragrafo 1 del Modello OCSE, rubricato “Altri redditi“, che generalmente attribuisce la tassazione allo Stato di residenza del percettore. La verifica della Convenzione specifica con il Paese di destinazione è quindi indispensabile anche per questa categoria.

La distinzione tra pensione privata e pubblica produce effetti fiscali opposti e non rimediabili a posteriori. Prima di pianificare il trasferimento all’estero, è necessario qualificare correttamente la propria posizione previdenziale e verificare la Convenzione applicabile con il Paese di destinazione.

Il caso Francia: la tassazione concorrente e l’accordo amichevole del 2000

La Convenzione tra Italia e Francia (Legge n. 20/1992) costituisce la deroga più rilevante alla regola generale. L’art. 18, paragrafo 2, dispone che le pensioni erogate in applicazione della legislazione sulla sicurezza sociale, categoria in cui rientrano tutte le pensioni INPS di vecchiaia, anzianità, reversibilità e invalidità, come confermato dall’accordo amichevole del 20 dicembre 2000 tra le due Amministrazioni finanziarie, sono imponibili nello Stato che le eroga, con conseguente tassazione concorrente in entrambi i Paesi contraenti.

In termini operativi, l’INPS è obbligato ad applicare la ritenuta IRPEF sulle pensioni corrisposte ai residenti in Francia, come precisato dal Ministero dell’Economia nelle interrogazioni parlamentari n. 2-00184 del 22/11/2007 e n. 5-04938 del 22/06/2011. La Francia elimina la doppia imposizione applicando il credito d’imposta previsto dall’art. 24, par. 2, lett. a) della Convenzione. Il pensionato italiano residente in Francia non ha quindi diritto alla pensione lorda, ma può recuperare le imposte italiane pagate a titolo definitivo attraverso il meccanismo del credito d’imposta nella dichiarazione dei redditi francese.

Il caso Brasile e Canada: le soglie di esenzione

Le Convenzioni con Brasile e Canada prevedono un meccanismo a soglia. Fino all’importo equivalente rispettivamente a 5.000 USD (Brasile) e 12.000 dollari canadesi (Canada), la pensione privata è esente da tassazione italiana. Sull’eccedenza, la Convenzione con il Canada prevede l’applicazione dell’aliquota più favorevole tra il 15% e quella IRPEF ordinaria. La Convenzione con il Brasile prevede invece l’applicazione delle aliquote IRPEF ordinarie sull’eccedenza rispetto alla soglia.

La verifica puntuale del trattamento convenzionale applicabile al proprio caso — in funzione del Paese di residenza e della natura della pensione — è il presupposto indispensabile per una corretta pianificazione fiscale del trasferimento all’estero.

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La procedura per ottenere la pensione lorda dall’INPS

Il pensionato iscritto AIRE che ha perfezionato il trasferimento di residenza fiscale all’estero e soddisfa i requisiti convenzionali può richiedere all’INPS la sospensione delle ritenute IRPEF sulla pensione italiana, ottenendo l’erogazione della prestazione al lordo della tassazione italiana. La procedura non è automatica: richiede la presentazione di una domanda formale, documentazione specifica e un periodo di istruttoria durante il quale l’INPS continua a operare le ritenute ordinarie.

I moduli CI531–534: quali usare e come presentarli

L’INPS ha predisposto quattro moduli per la richiesta di applicazione delle Convenzioni contro le doppie imposizioni, disponibili sul sito INPS alla sezione Moduli > Convenzioni Internazionali:

Il modulo costituisce l’istanza formale per la non effettuazione totale o parziale della ritenuta alla fonte sull’imposta italiana, ed è accettato dalla maggior parte dei Paesi partner dei trattati. La presentazione avviene in modalità cartacea presso la sede INPS competente per la gestione della prestazione erogata.

Per i Paesi che non rientrano nelle quattro aree linguistiche coperte dai moduli standard, sono accettati modelli equivalenti riconosciuti dall’Agenzia delle Entrate, tra cui il modello 6166 rilasciato dall’IRS statunitense ai fini dell’attestazione della residenza fiscale.

L’attestazione di residenza fiscale estera

Il modulo deve essere corredato obbligatoriamente dall’attestazione di residenza fiscale rilasciata dalla competente autorità fiscale del Paese estero di residenza. Il documento deve certificare che il pensionato è considerato fiscalmente residente nel Paese estero per la maggior parte del periodo d’imposta di riferimento. Si tratta del requisito sostanziale che distingue una domanda istruibile da una incompleta: l’INPS non può procedere alla sospensione delle ritenute in assenza di questa certificazione.

La procedura, step by step, è la seguente:

1. Perfezionare l’iscrizione AIRE presso il Comune di residenza prima della partenza, con contestuale cancellazione dall’anagrafe della popolazione residente.
2. Ottenere la certificazione di residenza fiscale dall’autorità fiscale del Paese estero (es. certificato di residenza fiscale, tax residence certificate, attestation de résidence fiscale).
3. Compilare il modulo INPS corrispondente alla lingua del Paese di residenza (CI531–534), indicando i dati della pensione e la Convenzione applicabile.
4. Presentare la domanda cartacea alla sede INPS che gestisce la prestazione, allegando l’attestazione di residenza fiscale estera.
5. Attendere l’istruttoria INPS: l’Istituto verifica i requisiti prima di sospendere le ritenute. Il periodo di istruttoria può protrarsi per diversi mesi.
6. Dal momento dell’accoglimento, l’INPS eroga la pensione al lordo delle ritenute italiane; il reddito sarà assoggettato alla sola fiscalità del Paese estero.

Come richiedere il rimborso delle ritenute per anni pregressi

Durante il periodo di istruttoria, e per gli anni precedenti alla domanda in cui le ritenute sono state applicate pur in presenza dei requisiti convenzionali, il pensionato ha diritto al rimborso delle imposte italiane trattenute dall’INPS. La richiesta di rimborso non va presentata all’INPS, ma all’Agenzia delle Entrate, al seguente indirizzo:

Il termine per presentare l’istanza è di 48 mesi dalla data del singolo prelevamento d’imposta, ai sensi degli artt. 37 e 38 del DPR n. 602/1973. Il mancato rispetto di questo termine è causa di decadenza del diritto al rimborso, senza possibilità di sanatoria.

L’istanza deve contenere:

• l’attestazione di residenza fiscale estera rilasciata dall’autorità fiscale competente per il periodo d’imposta per cui si chiede il rimborso;
• la dichiarazione dell’esistenza di eventuali condizioni specifiche previste dalla Convenzione applicabile (es. soglie di esenzione, nazionalità).

La Corte di Giustizia Tributaria dell’Abruzzo, con sentenza n. 642/7/2023, ha confermato il diritto al rimborso delle ritenute INPS per un pensionato residente in Lussemburgo, precisando che ai fini dell’applicazione dell’art. 18 della Convenzione Italia-Lussemburgo ciò che rileva è unicamente il potere impositivo — anche solo potenziale — dello Stato estero di residenza, indipendentemente dall’effettiva tassazione subita in quel Paese.

Per approfondire: Accertamento esistenza in vita INPS: cos’è e come funziona.

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I controlli dell’Agenzia delle Entrate sui pensionati AIRE

L’Agenzia delle Entrate svolge annualmente attività di accertamento mirata sui soggetti iscritti AIRE, con l’obiettivo specifico di verificare l’effettività del trasferimento di residenza fiscale all’estero. Il fenomeno dell’esterovestizione personale, trasferimento anagrafico formale non accompagnato da un reale spostamento del centro di vita, è considerato un’area di rischio fiscale strutturale, con particolare riferimento ai pensionati espatriati che mantengono legami significativi con il territorio italiano.

Le liste selettive e i canali di controllo

L’attività di accertamento si fonda su un sistema di selezione preventiva dei contribuenti a rischio. I Comuni sono tenuti a comunicare all’Agenzia delle Entrate le iscrizioni e cancellazioni AIRE entro sei mesi dalla loro registrazione. A partire dalla Legge di Bilancio 2024 (art. 1, commi 242-243, L. 213/2023), le pubbliche amministrazioni che acquisiscono elementi indicativi di una residenza di fatto all’estero sono obbligate a trasmetterli al Comune di iscrizione anagrafica e all’ufficio consolare competente, che a loro volta li inoltrano all’Agenzia delle Entrate per i controlli fiscali.

L’Amministrazione finanziaria dispone inoltre di strumenti di scambio automatico di informazioni con i Paesi esteri — in particolare attraverso il Common Reporting Standard (CRS) dell’OCSE — che consentono di acquisire dati su conti correnti, investimenti e presenze fiscali all’estero dei contribuenti italiani. Su questa base vengono costruite le liste selettive dei soggetti da sottoporre a controllo.

Una prima finestra di accertamento si apre nei primi tre anni dall’iscrizione AIRE: in questo arco temporale sia il Comune sia l’Agenzia possono condurre indagini per verificare che il pensionato abbia effettivamente cessato di essere residente nel territorio nazionale.

I segnali di rischio: cosa monitora l’Agenzia

Nella prassi accertativa, i principali indicatori di una residenza fiscale italiana di fatto — nonostante l’iscrizione AIRE — riguardano:

Il caso più frequente contestato dall’Agenzia è quello del pensionato che trascorre i mesi estivi in Italia — mantenendovi l’abitazione con utenze intestate — e i soli mesi invernali all’estero. In questa fattispecie, la combinazione tra presenza fisica superiore alla soglia e il mantenimento di relazioni familiari e patrimoniali in Italia rende la posizione difensiva sostanzialmente priva di margini.

Con la riforma del D.Lgs. 209/2023, il perimetro di rischio si è ampliato: il criterio della presenza fisica opera in modo autonomo, a prescindere dalla configurazione di residenza o domicilio. È sufficiente il dato oggettivo dei giorni trascorsi in Italia — conteggiando anche le frazioni di giorno — per radicare la residenza fiscale italiana, indipendentemente da dove si trovino la famiglia o il patrimonio del contribuente.

Come costruire un fascicolo probatorio adeguato

La prevenzione del rischio di accertamento passa dalla costruzione preventiva di un fascicolo documentale che dimostri l’effettività del trasferimento. I elementi che l’Agenzia delle Entrate valuta positivamente includono:

• contratto di locazione o atto di acquisto dell’abitazione nel Paese estero;
• iscrizione al sistema sanitario del Paese estero e documentazione medica locale;
• estratti conto di conti correnti esteri con movimentazione regolare e coerente con la vita quotidiana all’estero;
• bollette e utenze intestate all’estero;
• documentazione di attività sociali, ricreative o associative nel Paese estero;
• biglietti aerei, ferroviari o altri titoli di viaggio che attestino gli spostamenti effettivi;
• dichiarazioni dei redditi presentate nel Paese estero.

Il fascicolo va aggiornato annualmente e conservato con continuità: in caso di accertamento, l’onere della prova del trasferimento effettivo ricade interamente sul contribuente. Un fascicolo lacunoso o costruito retrospettivamente ha scarsa valenza probatoria di fronte all’Agenzia delle Entrate.

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La detassazione della pensione italiana è un diritto riconosciuto dalle Convenzioni internazionali, ma richiede una verifica puntuale: qualificazione della pensione (privata o pubblica), analisi della Convenzione applicabile al Paese di destinazione, presentazione corretta della domanda INPS e, se necessario, gestione dell’istanza di rimborso entro i termini di decadenza di 48 mesi.

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