Nota di credito IVA nelle procedure concorsuali

L’IVA relativa ad operazioni fatturate nei confronti del debitore, poi assoggettato a procedure concorsuali, rimane, di fatto, a carico dell’Erario e la modalità con cui il creditore può recuperare l’IVA, versata per tali operazioni, è attraverso l’emissione di una nota di variazione ex articolo 26 del Decreto IVA (D.P.R. n. 633/1972), norma che nel corso degli anni ha subito diversi interventi.
L’avvento poi della fatturazione elettronica ha fatto sorgere non poche difficoltà tecniche nell’emissione delle note di credito nell’ambito delle procedure concorsuali, per le quali si auspicano chiarimenti unitari e coerenti da parte dell’amministrazione finanziaria.
Le note di variazione IVA nel Decreto IVA
L’articolo 26 del Decreto IVA disciplina l’emissione delle note di variazione, prevedendo che il creditore abbia facoltà di operare una “nota di credito” e portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione qualora a seguito dell’emissione e registrazione di una fattura:

si verifichi una dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione o simili 
vi siano abbuoni/sconti pattuiti
in presenza di sopravvenuto accordo tra le parti.

Il ricevente, d’altro canto, dovrà registrare la nota di variazione ai sensi degli articoli 23 o 24 dello stesso Decreto, eliminando così gli effetti della detrazione operata.
Sebbene la norma non preveda esplicitamente un termine entro cui possano essere emesse le note di credito, ad eccezione dell’ipotesi di sopravenuto accordo (entro un anno dall’emissione della fattura originaria), dalla lettura combinata dell’articolo 26 e dell’articolo 19 del Decreto IVA emerge la esigenza di tener conto anche del termine temporale entro cui poter esercitare il diritto alla detrazione. 
Riprendendo, infatti, l’articolo 26, il recupero dell’IVA avviene mediante il:

"diritto di portare in detrazione ai sensi dell’articolo 19 l’imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell’articolo 25”: ne consegue che la nota debba essere emessa, al più tardi, entro la dichiarazione IVA relativa all’anno in cui è sorto il diritto alla variazione. 

Peraltro, la norma in esame estende la facoltà di eseguire variazioni in diminuzioni anche in caso di infruttuose procedure esecutive individuali o concorsuali.
Nella particolare ipotesi delle procedure concorsuali, il citato articolo 26 prevedeva nella versione vigente fino al 26 maggio 2021, che le note di credito possano essere emesse al termine delle stesse, quando cioè l’infruttuosità fosse stata accertata definitivamente.
Tale norma è stata censurata dalla Corte di Giustizia Europea che ha ritenuto eccessivamente penalizzante per il contribuente dover attendere la fine delle procedure concorsuali le quali, data anche la lentezza della giustizia italiana, spesso durano moltissimi anni.
Per ovviare a ciò il legislatore è intervenuto introducendo nell’articolo 26 il comma 3-bis in base al quale, il momento in cui diventa possibi...