Lavoro Pubblico all’estero non tassato in Italia

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Il lavoro dipendente prestato all’estero per datore di lavoro pubblico tassato solo nel Paese estero. Regola opposta rispetto al lavoro dipendente privato, per i quali la regola è quella della tassazione di entrambi gli Stati. Tutte le info per il Lavoro Pubblico ex art. 15 Convenzione OCSE.

La regolamentazione dei rapporti di lavoro pubblici presentano una diversa regolamentazione rispetto a quelli svolti nel settore privato.

Questo aspetto spesso è frutto di errore o di non corretta determinazione. Soprattutto, in quanto spesso non vi è adeguata conoscenza della normativa convenzionale in materia.

In questo articolo voglio analizzare la disciplina legata alla tassazione del reddito da lavoro dipendente, ovvero il lavoro svolto per datore di lavoro pubblico.

Ipotizziamo un soggetto fiscalmente residente in Italia che si trova a svolgere una prestazione di lavoro all’estero per un datore di lavoro pubblico. Vediamo, quali sono i suoi obblighi di tassazione secondo la normativa convenzionale con l’Italia in materia.

Cominciamo!

Lavoro Pubblico all'estero: tassazione
Lavoro Pubblico all’estero: tassazione

LAVORO PUBBLICO NEL MODELLO DI CONVENZIONE OCSE

I redditi da lavoro dipendente di fonte privata, in ambito internazionale, sono disciplinati dall’articolo 15 del modello OCSE.

L’articolo 15, comma 1, del modello di Convenzione OCSE contro le doppie imposizioni prevede come regola generale la tassazione del reddito da lavoro dipendente privato:

  • Nello Stato della Fonte, ove viene erogato il reddito;
  • Nello Stato di Residenza Fiscale del lavoratore.

Questa doppia imposizione economica che si viene a creare viene eliminata attraverso il credito per imposte estere, di cui all’articolo 165 del TUIR.

Il lavoro pubblico, invece, viene disciplinato dall’articolo 19 del modello OCSE. In questo caso le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni prevedono:

  • La tassazione esclusiva del reddito nello Stato della Fonte;
  • L’esenzione da tassazione nello Stato di residenza fiscale.

Lo Stato della Fonte deve essere individuato nello Stato ove è situato l’ente pubblico datore di lavoro.

ARTICOLO 19 MODELLO OCSE: LAVORO PUBBLICO

Ai sensi dell’articolo 19, paragrafo 1 del modello OCSE, infatti:

“i salari, gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe, diverse dalle pensioni, pagate da uno Stato contraente o da una sua suddivisione politica (le specifiche Convenzioni bilaterali fanno, però, generalmente riferimento anche a una suddivisione amministrativa) o da un suo ente locale a una persona fisica per servizi resi a tale Stato o alla sua suddivisione o ente locale, sono imponibili esclusivamente in tale Stato”

Articolo 19, comma 1, modello OCSE

Per quanto riguarda le remunerazioni pagate dal settore pubblico, quindi, i criteri di territorialità divergono da quelli dell’articolo 15 del modello OCSE.

In caso di lavoro pubblico la tassazione del reddito è legata alla localizzazione dello Stato dell’ente pubblico che paga le remunerazioni. In ambito internazionale, tale criterio è denominato “State of the fund principle“.

APPLICAZIONE PRATICA DELLA TASSAZIONE DEI REDDITI DA LAVORO DIPENDENTE PUBBLICO

L’aspetto maggiormente problematico non è dato dalla disciplina teorica, ma dall’applicazione pratica di queste disposizioni.

Le indicazioni contenute nell’articolo 19 del modello OCSE sono state generalmente recepite dalle Convenzioni internazionali stipulate dall’Italia.

Tuttavia, le disposizioni convenzionali siglate dall’Italia non colgono la realtà rappresentata nella pratica. Mi riferisco da casistiche di lavoro prestato per una miriade di enti, di natura pubblico-privata, per i quali non risulta chiara la normativa di riferimento:

  • Articolo 15 del modello OCSE;
  • Articolo 19 del modello OCSE.

Ma, quali sono le principali situazioni problematiche?

I problemi si riscontrano nel momento in cui il datore di lavoro è un ente, una federazione, un comitato o un ente analogo che risulta “emanazione” di:

  • Un ministero o di
  • Un ente pubblico apicale dell’altro Stato.

La distinzione è, naturalmente, essenziale.

ENTI DI EMANAZIONE MINISTERIALE: RAPPORTO DI LAVORO PRIVATO

Nel caso di ente di emanazione di un ministero siamo di fronte ad un rapporto di lavoro privato. In questo caso il soggetto residente in Italia che presta il proprio lavoro all’estero è (normalmente) assoggettato a tassazione in entrambi gli Stati.

In questo caso, infatti, trova applicazione l’articolo 15 del modello OCSE.

ENTI DI EMANAZIONE DI ENTI PUBBLICI: RAPPORTO DI LAVORO PUBBLICO

Nel caso di ente di emanazione di ente pubblico siamo di fronte ad un rapporto di lavoro del pubblico impiego. In questo caso il soggetto residente in Italia che presta il proprio lavoro all’estero è tassato in modo esclusivo nello Stato di erogazione del reddito.

In questo caso trova applicazione l’articolo 19 del modello di convenzione OCSE.

Sul punto occorre fare riferimento al paragrafo 3 del Commentario all’articolo 19 del modello OCSE. Questi, infatti protende per una nozione ristretta di impiego pubblico, menzionando solo, tra i datori di lavoro pubblici, oltre allo Stato, enti quali Stati federali, Cantoni, distretti, arrondissements, ecc.

Allo stesso modo anche la dottrina sembra essere dello stesso avviso. Infatti, fatte salve previsioni particolari delle singole Convenzioni, l’articolo 19 non trova applicazione per gli enti dotati di personalità giuridica (bodies corporate) di diritto pubblico.

Enti che, però, non rappresentano una suddivisione politica o amministrativa di uno Stato o un’autorità locale. Per questo motivo, i pagamenti effettuati da enti, istituzioni o fondazioni (es. Camere di Commercio, organizzazioni religiose, ecc.) non ricadono nell’ambito applicativo dell’articolo 19 del modello OCSE. Bensì in quello dell’articolo 15 sul lavoro “privato”.

SITUAZIONI PARTICOLARI

Un aspetto interessante da considerare è che diverse Convenzioni presentano delle situazioni particolari.

CONVENZIONE ITALIA SVIZZERA

L’articolo 19 della Convenzione Italia-Svizzera fa rientrare nella disciplina del lavoro pubblico quello svolto:

  • Nelle ferrovie;
  • Nelle amministrazioni postali e nelle telecomunicazioni;
  • Negli enti del turismo e dell’ICE.

Si tratta di entità, queste, molte delle quali hanno nel frattempo perso la loro natura pubblica.

CONVENZIONE ITALIA STATI UNITI

Un’impostazione restrittiva si riviene altresì nella prassi delle varie Amministrazioni: facendo ad esempio riferimento agli Stati Uniti d’America, l’IRS Bulletin 2016-2010 qualifica come “suddivisione politica”:

“un’entità dotata di potere sovrano (di esproprio per pubblica utilità, di polizia e di imposizione di tasse), istituita per scopi pubblici (in modo tale che i benefici privati eventualmente ritratti da una o più persone abbiano carattere marginale e incidentale) e sottoposta a controllo pubblico”

LAVORO PUBBLICO CON TASSAZIONE ESTERA: CONCLUSIONI

L’applicazione dell’articolo 19 del modello di convenzione OCSE richiede particolare cautela. La modalità di tassazione di questi redditi di lavoro pubblico deve avvenire, nel caso, solo nello Stato della Fonte.

L’aspetto problematico è quello che riguarda l’individuazione dell’ente pubblico che corrisponde il reddito. Su questo, la valutazione delle singole fattispecie deve, quindi, essere effettuata con particolare attenzione.

Devono essere circoscritti tendenzialmente i casi di non tassazione italiana del reddito, in applicazione alle disposizioni dell’art. 19 dei Trattati. Questo, rispetto alle situazioni in cui il datore di lavoro estero è lo Stato estero, i ministeri o le varie suddivisioni locali dello Stato stesso.

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