L'art. 14 del D.Lgs. n. 192/24, il decreto di riforma di IRES e IRPEF, è rubricato “Affrancamento straordinario delle riserve”. Tale disposizione consente di affrancare (ai fini fiscali) le riserve in sospensione d'imposta (in tutto o in parte) presenti nel bilancio al 31 dicembre 2023, che risultano al termine dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2024, attraverso il pagamento di un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell'IRAP del 10%. Attualmente, siamo in attesa della pubblicazione di un decreto attuativo del MEF da pubblicarsi entro il prossimo 1° marzo 2025. Tuttavia, vediamo le informazioni esistenti per iniziare ad effettuare qualche valutazione di convenienza.
Affrancamento di riserve in sospensione d'imposta
Le riserve in sospensione d'imposta sono componenti del patrimonio netto per le quali la tassazione è posticipata al momento della loro distribuzione ai soci o al verificarsi di specifiche condizioni previste dalla normativa fiscale. Tra le principali tipologie rientrano:
Saldi attivi di rivalutazione: derivanti da operazioni di rivalutazione dei beni d'impresa;
Riserve: accantonamenti di utili non ancora tassati;
Fondi: stanziamenti per specifiche finalità con sospensione d'imposta.
La caratteristica è che deve trattarsi di elementi "in sospensione d'imposta", rilevati nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2023 e che residuano ancora al termine dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2024. L'affrancamento avviene attraverso il pagamento di un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell'IRAP, pari al 10%. Quindi, ad esempio, una riserva in sospensione, distribuita nel corso del 2025, ma presente in bilancio 2023 e residua nel 2024, può beneficiare dell'affrancamento.
Liquidazione dell'imposta
L'imposta sostitutiva del 10% deve essere liquidata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2024. Tale imposta deve essere versata in 4 rate di pari importo. La prima ha scadenza entro il termine di pagamento del saldo delle imposte sui redditi relative al periodo d'imposta dell'affrancamento e le successive entro il termine di versamento del saldo delle imposte sui redditi connessi ai periodi di imposta successivi.
Profili contabili e fiscali della distruzione della riserva affrancata
Sotto il profilo contabile è opportuno evidenziare che l’imposta sostitutiva è, in genere, indeducibile, e contabilmente può essere portata a decremento della riserva affrancata.
Inoltre, l’affrancamento del saldo attivo fa venir meno il diritto a vedersi riconosciuto il credito d’imposta, pari all’imposta sostitutiva versata in sede di rivalutazione. Diritto che, invece, spetta se viene distribuito il saldo attivo non affrancato. Dato che tali riserve affrancate divengono ordinarie riserve di utili, nel caso di loro distribuzione, i soci percettori del dividendo risulteranno incisi da imposta secondo le regole ordinarie del TUIR.
Gerarchia delle riserve e impatto fiscale
Una volta effettuato il ...
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