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Scambi tra casa madre a stabile organizzazione: disciplina IVA

I passaggi di beni "interni", di beni e servizi dalla casa madre (UE) alla propria Stabile Organizzazione estera (UE) da un punto di vista IVA. I servizi sono operazioni non rilevanti IVA, mentre per i beni vi è assimilazione ad una operazione intracomunitaria.

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Scambi tra casa madre e stabile organizzazione

Nelle aziende che operano in ambito internazionale può accadere che la casa madre, situata in uno Stato UE, decida di trasferire dei beni alla propria branch situata in altro Stato UE. Pensa al caso di un’azienda di abbigliamento che abbia bisogno di spostare degli abiti acquistati dal proprio magazzino in Germania, sede della casa madre, all’Italia, Paese in cui gli abiti saranno venduti. Ebbene, in operazioni come queste è opportuno chiedersi come avviene la gestione IVA nei passaggi di beni all’interno di una stessa impresa.

Allo stesso modo, sovente la casa madre estera si occupa anche di fornire servizi alle proprie dislocazioni estere. Pensa ai classici servizi di logistica o contabilità. Ebbene, anche in questo caso occorre capire qual è il corretto trattamento da adottare ai fini IVA.

La stabile organizzazione estera non è altro la dislocazione all’estero dell’azienda stessa. Per questo motivo, spesso, si commettono errori riguardanti la corretta applicazione dell’IVA in questa fattispecie. In questo articolo andiamo ad analizzare, quindi, come devono essere correttamente gestiti da un punto di vista IVA gli scambi tra casa madre e stabile organizzazione, situate in due diversi Stati UE.

Scambi tra casa madre e stabile organizzazione

Gli scambi tra casa madre e stabile organizzazione nelle aziende multinazionali

Nelle aziende multinazionali, è prassi il fatto che la casa madre, spesso la holding del gruppo, effettui scambi di beni e servizi con le branch estere. Solitamente, il caso classico riguarda la produzione che arriva dall’estero alla distribuzione con stabile organizzazione situata nei vari mercati di sbocco. Si tratta per lo più di operazioni comuni, che riguardano l’utilizzo di beni o la prestazione di servizi. L’aspetto particolare è che queste prestazioni non avvengono tra due entità giuridiche diverse.

Lo scambio, infatti, è da considerarsi “interno” alla casa madre. La stabile organizzazione, infatti, da un punto di vista giuridico non è altro che la dislocazione all’estero dell’azienda stessa. Da questo aspetto (fondamentale), arrivano le peculiarità di queste operazioni, che avvengono all’interno di uno stesso operatore economico. Da un punto di vista fiscale, tali operazioni devono rispettare discipline diverse, per le imposte dirette e per l’IVA. In particolare:

  • Si tratta, infatti, di prestazioni rilevanti per i redditi ai fini del c.d. “transfer price“;
  • Da un punto di vista delle imposte indirette, tali operazioni devono essere correttamente inquadrate ai fini IVA. Infatti, si tratta di operazioni economiche tra entità fiscalmente residenti in Paesi diversi.

Di seguito analizziamo la rilevanza ai fini IVA degli scambi tra casa madre e stabile organizzazione situate in due diversi Stati UE.


Scambi tra casa madre e stabile organizzazione: le prestazione di servizi

La prima analisi riguarda la rilevanza IVA negli scambi di servizi tra casa madre e stabile organizzazione estera. Vediamo, in prima battuta, il precedente orientamento dell’Amministrazione Finanziaria, per arrivare poi all’attuale disciplina IVA di queste prestazioni di servizi.

Orientamento precedente dell’Amministrazione Finanziaria

Sul punto occorre fare riferimento ad un primo orientamento dell’Amministrazione Finanziaria. La stessa considerava, infatti, la stabile organizzazione come un vero e proprio soggetto passivo IVA. Per l’Amministrazione Finanziaria la stabile organizzazione era un soggetto distinto dalla casa madre, dotato di automa soggettività passiva di imposta. Ai fini IVA, quindi ricorrevano sia i requisiti oggettivi che territoriali che facevano sorgere l’imponibilità delle prestazioni tra stabile organizzazione e casa madre o viceversa. Questo è quanto prevedeva la Risoluzione Ministeriale n 330470 del marzo 1981. Questo documento considerata i rapporti tra casa madre e stabile organizzazione come corrispettivi che costituivano base imponibile delle prestazioni. Era necessario, quindi, per queste operazioni che la casa madre emettesse fattura alla stabile organizzazione estera con addebito di IVA.

Disciplina IVA attuale per gli scambi di servizi tra casa madre e stabile organizzazione

Questa interpretazione è rimasta valida sino al 2006. In questo anno, infatti, con la Direttiva n 2006/112/CE, tale interpretazione è stata superata. L’Amministrazione Finanziaria con la Risoluzione n 81/E/2006 ha chiarito che:

“le prestazioni di servizi che intercorrono tra casa madre e stabile organizzazione e viceversa, sono al di fuori del campo di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto”

Risoluzione n 81/E/2006

Le prestazioni di servizi effettuate tra casa madre UE e stabile organizzazione situata in altro Stato UE devono essere considerate, quindi, di operazioni “fuori campo IVA“. La stabile organizzazione, infatti, può essere definita come:

un centro di attività stabile, che non sia un ente giuridico distinto dalla società di cui fa parte, stabilito in un altro stato membro e al quale la società fornisce prestazioni di servizi. Esso non deve essere considerato un soggetto passivo in ragione dei costi che gli vengono imputati a fronte di tali prestazioni

definizione di stabile organizzazione

La stabile organizzazione non ha personalità giuridica distinta rispetto alla casa madre in quanto manca dell’autonomia operativa. Aspetto, questo, richiesto dall’articolo 9 della Direttiva n 2006/112/CE. Norma che attribuisce la soggettività passiva IVA a chiunque eserciti in modo indipendente un’attività economica. Pertanto i servizi non rilevano ai fini IVA negli scambi tra casa madre e stabile organizzazione. Questo vale a livello “interno“. A livello “esterno” (stabile organizzazione-terzi), invece, la stabile organizzazione è un centro di imputazione di diritti e obblighi che assumono rilevanza agli effetti dell’IVA. Quindi, nei rapporti che implicano la prestazione di servizi tra la stabile organizzazione ed un operatore terzo, la stabile organizzazione deve emettere fattura con l’applicazione dell’IVA. Questo proprio perché la stabile organizzazione, nei rapporti con l’esterno, è dotata di soggettività passiva.

Esempio di scambio di servizi interno non soggetto ad IVA

Proviamo a chiarire definitivamente le idee per quanto riguarda la soggettività IVA delle operazioni di servizi tra casa madre e stabile organizzazione con un esempio. Ipotizziamo un’attività di supporto contabile che la casa madre tedesca effettua nei confronti della stabile organizzazione italiana. Tale prestazione di servizi, seppur riaddebitato sulla base di un cost sharing agreement, non è rilevante ai fini IVA.

Da un punto di vista contabile la casa madre tedesca contabilizza un ricavo, mentre la stabile organizzazione un costo, neutri ai fini reddituali (ai fini delle imposte dirette, in quanto i due valori si annullano). Tutto questo senza che vi sia rilevanza IVA. Tuttavia, anche se non oggetto di questa analisi va detto che tale operazione assume rilevanza ai fini della disciplina sul transfer pricing.


Scambi tra casa madre e stabile organizzazione: i passaggi di beni

Per quanto riguarda la situazione ai fini IVA dei passaggi di beni tra casa madre e stabile organizzazione la situazione deve essere analizzata con maggiore dettaglio. Rispetto alla prestazione di servizi appena analizzata in questo caso l’operazione ha un elemento importante da rilevare. Mi riferisco al passaggio fisico dei beni tra due Stati diversi della UE. Questo elemento è determinante ai fini della rilevanza dell’Imposta sul Valore Aggiunto. Di seguito andiamo ad analizzare la fattispecie con maggiore dettaglio.

Assimilazione dei passaggi di beni ad operazioni intracomunitarie

Gli scambi di beni tra casa madre e stabile organizzazione estera sono assimilati ad operazioni intracomunitarie. Nella normativa comunitaria è prevista, infatti, una specifica disposizione che assoggetta ad IVA i trasferimenti di beni da uno Stato UE all’altro. Mi riferisco, in particolare, all’articolo 21 della Direttiva n 2006/112/CE. Tale disposizione, in buona sostanza, assimila ad un acquisto intracomunitario (lato passivo) a titolo oneroso, imponibile IVA:

la destinazione da parte di un soggetto passivo alle esigenze della propria impresa di un bene spedito o trasportato, dal soggetto passivo o per suo conto, a partire da un altro Stato membro all’interno del quale il bene è stato prodotto, estratto, trasformato, acquistato, acquisito ai sensi dell’articolo 2. Oppure importato dal soggetto passivo nell’ambito della sua impresa in quest’ultimo Stato membro

Articolo 21 Direttiva n 2006/112/CE

Mentre dal lato attivo (vendita) è necessario fare riferimento all’articolo 17 della Direttiva n 2006/112/CE. Norma che assimila ad una cessione di beni a titolo oneroso, non imponibile IVA:

il trasferimento da parte di un soggetto passivo di un bene della sua impresa a destinazione di un altro stato membro” per trasferimento a destinazione di un altro stato membro s’intende qualsiasi spedizione o trasporto di un bene mobile materiale effettuato dal soggetto passivo fuori dal territorio dello stato in cui si trova, ma all’interno della comunità

Articolo 17 Direttiva n 2006/112/CE

Quindi la movimentazione dei beni da un Paese membro ad un altro, anche in assenza di vendita, dà luogo ad operazioni intracomunitarie. Questo sia dal lato attivo (Paese di vendita) che dal lato passivo (Paese di acquisto) dove appunto deve essere assolta la relativa imposta sul valore aggiunto, attraverso l’inevitabile identificazione dell’operatore economico ai fini IVA.

Scambi casa madre-stabile organizzazione: il parere di Assonime

Riguardo ai trasferimenti operati nell’ambito dello stesso soggetto passivo (casa madre-stabile organizzazione) è da ricordare la posizione di Assonime. Mi riferisco alla Circolare n 29 del 28.03.2002. Documento nel quale è stato rilevato:

“che anche tra casa madre e stabile organizzazione possono essere effettuate operazioni rilevanti ai fini IVA. Ma questo solo al verificarsi di specifici presupposti, per i quali, ai fini impositivi, non assume rilievo la intrasoggettività. Così, ad esempio in caso di spostamento di beni nel territorio di un altro stato membro tra casa madre e stabile organizzazione, ossia soggetti facenti parte lo stesso gruppo”

Circolare Assonime n 29 del 28.03.2002

Quindi, nonostante l’unitarietà giuridica della stabile organizzazione rispetto alla capogruppo l’elemento dirimente ai fini IVA è il trasferimento fisico dei beni. L’elemento materiale della transazione è quello rilevante ai fini IVA. Il passaggio dei beni, quindi, da un Paese ad un altro determina l’assoggettamento ad IVA dell’operazione. L’IVA, in questi casi, deve essere assolta nel Paese di destinazione del bene, attraverso il meccanismo del reverse charge. Tale operazione dovrà essere poi soggetta ad esterometro e a comunicazione intrastat.

Scambi tra casa madre e stabile organizzazione: conclusioni

In questo contributo ho cercato, senza alcuna pretesa di esaustività sull’argomento, fornirti un quadro quanto più chiaro possibile riguardante la disciplina IVA negli scambi di servizi e beni tra la casa madre la stabile organizzazione. Il caso, naturalmente, è quello di un’unica entità giuridica con sede UE che ha una stabile organizzazione in un altro Stato UE. Come indicato, ai fini IVA, vi sono delle importanti differenze tra la prestazione di servizi e ed il trasferimento di beni.

Si tratta di elementi che spesso portano a commettere errori poi sanzionati dall’Amministrazione Finanziaria. Per questo motivo, devi sempre tenere presente due aspetti. Il primo riguarda la soggettività di imposta della stabile organizzazione nei passaggi interni. Mentre, il secondo è la natura dell’operazione, prestazione di servizi oppure passaggio di beni.

Nel primo caso, prestazione di servizi, l’operazione è fuori campo IVA non essendoci soggettività di imposta della stabile organizzazione. Nel secondo caso, invece, con la cessione di beni, l’elemento dirimente diventa il passaggio fisico dei beni. Passaggio che porta l’operazione ad essere imponibile IVA nel Paese in cui arrivano i beni. In questo caso l’IVA deve essere assolta con il meccanismo del reverse charge.

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