Gestione delle fatture passive e detrazione Iva

Diritto alla detrazione Iva sulle fatture passive per contribuenti in contabilità ordinaria e semplificata: le regole da rispettare anche per le operazioni a cavallo d’anno.

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La gestione delle fatture passive è importante anche per i contribuenti che adottano il regime ordinario di applicazione dell’Iva. In particolare, infatti, per le imprese in contabilità semplificata, il periodo d’imposta nel quale imputare il ricavo o il costo ai fini delle imposte sui redditi è quello nel quale i documenti sono registrati ai fini Iva, mentre per le imprese in contabilità ordinaria si guarda al principio di competenza economica del costo. Per quanto riguarda, invece, diritto alla detrazione dell’Iva sugli acquisti è necessario osservare alcune disposizioni. In particolare, il diritto alla detrazione Iva:

• Sorge nel momento in cui l’IVA diviene esigibile (alla data di effettuazione dell’operazione);
• È subordinato alla sussistenza di due requisiti: quello sostanziale dell’effettuazione dell’operazione e quello formale di possesso della fattura d’acquisto;
• Può essere esercitato a partire dal mese di effettuazione dell’operazione a condizione che la fattura venga registrata entro il 15 del mese successivo;
• Può essere esercitato entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui è ricevuta la fattura.

Detto questo, andiamo ad analizzare quali sono, le regole di detrazione dell’IVA sulle fatture passive dei contribuenti, tenendo conto della ricezione della fattura elettronica.

Fattura immediata e regole di detrazione dell’IVA a credito

I contribuenti, al ricevimento di una fattura immediata (per l’acquisto di beni o servizi), possono effettuare la detrazione dell’Iva a credito. La possibilità di effettuare la detrazione dell’Iva a credito:

• Sorge nel momento in cui l’Iva diviene esigibile e dunque alla data di effettuazione dell’operazione;
• È subordinato al possesso e alla registrazione della fattura nel registro degli acquisti;
• Può essere esercitato, a partire dal mese di effettuazione dell’operazione a condizione che la fattura sia registrata entro il 15 del mese successivo. La possibilità di retrodatare la detrazione al momento di effettuazione dell’operazione non è consentita a cavallo dell’anno e dunque non è possibile la detrazione Iva nel mese di dicembre di una fattura datata dicembre e ricevuta a gennaio, ancorché annotata entro il 15 gennaio;
• Può essere esercitato entro il termine di presentazione della dichiarazione Iva annuale relativa all’anno in cui è ricevuta la fattura. La detrazione relativa alle fatture ricevute nell’anno precedente prevede la registrazione su apposito registro sezionale del registro degli acquisti.

Esempi di detrazione Iva sulle fatture immediate ricevute

Nel caso di una fattura datata 12.11 (momento di effettuazione dell’operazione) e ricevuta il 13.11. L’Iva è detraibile nella liquidazione di novembre, qualora venga registrata entro il 15.12.

In caso di fattura datata 20 giugno e ricevuta il 2 luglio l’Iva è detraibile, da giugno, se viene registrata entro il 15 luglio. È possibile effettuare la registrazione della fattura nel mese di luglio con detrazione nel mese di luglio senza avvalersi della facoltà di anticipare la detrazione oppure provvedere alla registrazione e detrazione nei mesi successivi (entro la dichiarazione Iva annuale).

Il caso che, una fattura datata al 20 giugno sia ricevuta il 2 luglio, deriva dalla circostanza che, probabilmente, il soggetto emittente, l’ha inviata al SdI il 2 luglio, in quanto ha usufruito del termine di 12 giorni dalla data di effettuazione dell’operazione per l’invio della fattura al SdI.

Esempi di determinazione della detrazione Iva per le fatture a cavallo d’anno

La detrazione IVA per le fatture passive di acquisto a cavallo d’anno segue regole diverse rispetto alle regole ordinarie sin qui indicate. Infatti, Al fine di detrarre l’Iva nella liquidazione di dicembre 2023 è necessario che la fattura elettronica venga ricevuta dal SdI entro il 31 dicembre 2023 (anche se registrata nel 2024). Per questo motivo può essere opportuno sollecitare i fornitore a inviare la fattura entro la fine dell’anno (tenendo conto che SdI può impiegare fino a 5 giorni per consegnare la fattura). L’IVA presente nelle fatture di acquisto datate 2023, ma ricevute da SdI nel 2024, può essere detratta solo nel 2024. Detto questo, andiamo a riepilogare le principali regole nella tabella seguente.

ANNO DI RICEZIONE FATTURA DA SdI	ANNO DI REGISTRAZIONE FATTURA	DETRAZIONE DELL’IVA
2023	2023	L’Iva a credito viene detratta nella liquidazione Iva di dicembre 2023 o IV trimestre 2023.
2023	2024	–  Registrata entro il 30.04.2024. La fattura deve essere registrata in un sezionale e l’Iva sarà detratta nella dichiarazione annuale 2023. –  Registrata oltre il 30.04.2024. L’Iva diventa indetraibile, per poter detrarre l’Iva occorre presentare una dichiarazione Iva integrativa.
2024	2024	La fattura datata 2023 ma ricevuta nel 2024 deve essere registrata nel 2024 e l’Iva a credito deve essere detratta nella liquidazione Iva del 2024.

Esempi pratici di determinazione della detrazione Iva (anche a cavallo d’anno)

Prendiamo il caso di una fattura immediata datata il 30 dicembre 2023 e ricevuta il 3 gennaio 2024. In questo caso, come detto, non è possibile detrarre l’Iva nel mese di dicembre, ma soltanto dal mese di gennaio. Vediamo di seguito, nella tabella sottostante, alcuni esempi pratici:

Tipologia di fattura	Operazione	Data della fattura	Ricevimento da SDI	Registrazione negli acquisti	Detrazione
Fattura Immediata	12.11.2023	12.11.2023	13.11.2023	13.11.2023	Novembre
Fattura Immediata	20.06.2023	20.06.2023	02.07.2023	02.07.2023	giugno
Fattura Immediata	30.12.2023	30.12.2023	31.12.2023	31.12.2023	dicembre
Fattura Immediata	30.12.2023	30.12.2023	31.12.2023	03.01.2024	In dichiarazione annuale IVA
Fattura Immediata	30.12.2023	30.12.2023	03.01.2024	03.01.2024	Da gennaio

Fattura differita e regole di detrazione Iva a credito

La fattura differita, può riportare, la data compresa tra l’1 ed il 15 del mese successivo a quello di in cui le cessioni e le prestazioni sono effettuate. In questo caso, l’Iva è esigibile nel mese precedente ed a partire da tale mese può essere detratta da parte dell’acquirente. Per le fatture differite ricevute a gennaio, relative ad operazioni di dicembre, non è possibile esercitare la detrazione a dicembre. Per quanto riguarda la data da inserire nella fattura differita:

1. La data dell’ultimo documento di trasporto (DDT) e quindi dell’ultima operazione effettuata;
2. La data di fine mese (si parla dello stesso mese in cui sono state effettuate le operazioni);
3. La data di trasmissione al SdI della fattura (un giorno qualsiasi che intercorra tra l’emissione dell’ultimo DDT e il giorno 15 del mese successivo a quello delle operazioni, scadenza normativa riguardo all’invio del documento al SdI).

Sul punto vedasi la Risposta ad interpello n. 389 del 24 settembre 2019 dell’Agenzia delle Entrate.

Esempi di detrazione Iva nelle fatture differite ricevute

In caso di ricezione di una fattura differita datata 12 dicembre, relativa a delle cessioni del mese di novembre e ricevuta il 13 dicembre, l’Iva è detraibile nella liquidazione di novembre qualora sia registrata entro il 15 dicembre. Allo stesso modo, quindi, in caso di fattura differita datata 30 novembre, relativa a delle cessioni del mese di novembre e ricevuta il 2 dicembre, l’Iva è detraibile nella liquidazione di novembre qualora sia registrata entro il 15 dicembre. Andiamo ad analizzare nella tabella sottostante alcuni esempi di detrazione Iva per le fatture differite (anche a cavallo d’anno).

Tipologia fattura	Operazione	Data della fattura	Ricevimento da SDI	Registrazione negli acquisti	Detrazione
Fattura Differita	novembre	12.12.2023	12.12.2023	13.12.2023	novembre
Fattura Differita	novembre	30.11.2023	02.12.2023	02.12.2023	novembre
Differita	dicembre	31.12.2023	31.12.2023	05.01.2024	In dichiarazione annuale IVA
Differita	dicembre	31.12.2023	01.01.2024	01.01.2024	Da gennaio

La data di ricevimento della fattura

L’Agenzia delle Entrate, in merito alla data di ricevimento della fattura ha chiarito quanto segue:

“Se il Sistema di Interscambio riesce a consegnare la fattura al destinatario, la data di ricezione è quella attestata dai sistemi di ricezione utilizzati dal destinatario, e non la data a partire dalla quale la fattura viene messa a disposizione del cessionario/committente sul portale Fatture e Corrispettivi. Qualora il Sistema di Interscambio, per cause tecniche non imputabili ad esso, non sia riuscito a recapitare la fattura al ricevente, questa viene messa a disposizione sul portale Fatture e Corrispettivi e la data di presa visione o di scarico del file fattura è quella a partire dalla quale l’IVA diventa detraibile“

Registrazione delle fatture dei trimestrali entro il mese successivo a quello di effettuazione

La Legge n. 178/20 (art. 1, co. 1102) ha modificato i termini di registrazione delle fatture attive per i soggetti passivi Iva che, su opzione, effettuano liquidazioni periodiche Iva trimestrali (ex art. 7 DPR n. 542/99). In particolare, è consentita la registrazione delle fatture emesse entro la fine del mese successivo al trimestre di effettuazione (con riferimento allo stesso mese di effettuazione delle operazioni). L’obiettivo è quello di allineare i termini di registrazione delle fatture attive, di cui all’art. 23 del DPR n. 633/72 ai termini di liquidazione, anche per i soggetti passivi che effettuano le liquidazioni con periodicità trimestrale. Questo significa che, ad esempio, una fattura datata 31 gennaio, in relazione ad una prestazione di servizi pagata lo stesso giorno, può essere annotata entro il 30 aprile, concorrendo alla liquidazione Iva del primo trimestre.

Si rammenta che la facoltà di effettuare le liquidazioni periodiche Iva con periodicità trimestrale di cui all’art. 7 del DPR n. 542/99 è consentita ai soli soggetti passivi che nell’anno solare precedente abbiano realizzato un volume d’affari non superiore a:

• 500.000 euro, per gli esercenti arti o professioni e per le imprese aventi ad oggetto prestazioni di servizi;
• 800.000 euro, per le imprese aventi ad oggetto attività diverse dalle prestazioni di servizi.

Detraibilità Iva nelle operazioni in reverse charge

Per le operazioni passive in reverse charge, i termini di registrazione delle fatture differiscono a seconda che si renda applicabile la procedura di integrazione, possibile solo per le fatture nazionali o comunitarie, ovvero quella di autofatturazione, necessaria per gli acquisti extra Ue.

Emissione di autofattura

Nel caso in cui sia necessario emettere l’autofattura, questa deve essere emessa al momento di effettuazione dell’operazione, determinato ai sensi dell’art. 6 del DPR n. 633/72, e deve essere annotata nel registro delle fatture emesse entro 15 giorni dalla data di emissione. Pertanto, risulta ininfluente il momento di ricezione del documento di acquisto, in quanto l’esigibilità dell’Iva corrisponde alla data in cui viene emessa l’autofattura, data a partire dalla quale è possibile l’esercizio del diritto alla detrazione.

Integrazione in reverse charge

Nel caso in cui, invece, sia possibile effettuare l’integrazione della fattura nazionale o comunitaria, devono essere tenute presenti due diverse disposizioni:

• Art. 47 del D.L. n. 331/93, che prevede che per gli acquisti comunitari ex articolo 17, comma 2, del DPR n. 633/72, e per gli acquisti intracomunitari, la fattura deve essere annotata nel registro delle fatture emesse “entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della fattura, e con riferimento al mese precedente“;
• Art. 17, co. 5, del DPR n. 633/72, che prevede che per gli acquisti in reverse charge nazionali, la fattura debba essere integrata e annotata nel registro delle fatture emesse “entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro 15 giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese“.

Per entrambe la casistiche il riferimento per il diritto alla detrazione è sempre la data di ricezione o di ricevimento del documento di acquisto, e mani il mese della data di emissione della fattura ricevuta.

L’emissione del documento integrativo o autofattura con codice TD17

L’applicazione del reverse charge per questo tipo di operazioni trova attuazione per le operazioni extra-UE con l’emissione di autofattura, mentre per le operazioni UE con l’integrazione del documento. Tale procedura di esplica con l’emissione di un documento, da trasmettere attraverso il Sistema di Interscambio, utilizzando il codice operazione TD17 “Integrazione/autofattura per acquisto servizi dall’estero“. Nelle istruzioni dell’Agenzia delle Entrate in relazione a questo documento viene specificato al paragrafo “Compilazione del documento” che nel campo 2.1.1.3 <Data> della sezione “Dati Generali” del file della fattura elettronica deve essere riportata:

• La data di ricezione (o comunque una data ricadente nel mese di ricezione della fattura emessa dal fornitore estero), nel caso di emissione del documento integrativo relativo all’acquisto di servizi intra-Ue;
• La data di effettuazione dell’operazione, nel caso di emissione dell’autofattura relativa all’acquisto di servizi extra-Ue o acquisti di servizi da prestatore residente nella Repubblica di San Marino o nello Stato della Città del Vaticano. Analoghe indicazioni vengono fornite a seguire in riferimento ai tipi documento TD18 e TD19.

Termine ultimo di detrazione Iva

L’ultimo aspetto da affrontare riguarda il termine ultimo per la detrazione dell’IVA sulle E-Fatture. La norma di riferimento è sempre l’articolo 19 del DPR n. 633/72. Questa disposizione recita che:

ART. 19 DPR N. 633/72
“il diritto alla detrazione IVA può essere esercitato con riferimento all’anno solare nel corso del quale l’imposta è divenuta esigibile, al più tardi con la corrispondente dichiarazione annuale”

Di fatto, la norma, limita la detrazione Iva ai quattro mesi successivi all’anno in cui l’imposta è divenuta esigibile. Inoltre, la registrazione delle fatture deve eseguirsi anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione e, comunque, entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno.

Riepilogando, per quanto concerne le fatture ricevute, tali documenti di acquisto devono essere annotati ai sensi dell’art. 25 del DPR n. 633/72:

• Anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione Iva;
• Comunque entro il termine di presentazione della dichiarazione Iva relativa all’anno di ricezione della fattura, con riferimento al medesimo anno.

Rappresentano un’eccezione al criterio appena descritto le fatture “a cavallo d’anno”, ossia le fatture emesse dal cedente o prestatore per operazioni effettuate in un anno e ricevute dal cessionario o committente l’anno successivo. L’art. 1 del DPR n. 100/98, infatti, stabilisce che, in tale contesto, non si applica la regola generale che consente l’esercizio del diritto alla detrazione per i documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. La norma da ultimo citata esclude espressamente “i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente”.

La sanzione per indebita detrazione Iva sulle fatture

In ultima analisi appare utile effettuare un cenno alla sanzione amministrativa pecuniaria applicabile alle fattispecie di indebita detrazione Iva. Questa fattispecie, in particolare, è disciplinata dall’articolo 6, comma 6, del D.Lgs. n. 471/97. La norma stabilisce che chi computa illegittimamente in detrazione l’Iva assolta o addebitata in rivalsa è punito con la sanzione pari al 90% dell’imposta.

Questa è la sanzione a cui va incontro il soggetto passivo che si detrae l’Iva prima di aver ricevuto e registrato la relativa fattura. Naturalmente, in caso di correzione autonoma dell’errore è possibile utilizzare lo strumento del ravvedimento operoso (art. 13 D.Lgs. n. 472/97) al fine di ridurre la sanzione in base al tempo trascorso tra la violazione e la regolarizzazione dell’errore.

Registrazione fatture ricevute a fine anno e imposte sui redditi per i contribuenti in contabilità semplificata

Un ultimo aspetto da analizzare è quello che riguarda i contribuenti in contabilità semplificata, in relazione alla determinazione del corretto trattamento (ai fini delle imposte sui redditi) del costo derivante dalle fatture di acquisto. Per un contribuente che adotta la contabilità semplificata è necessario prendere a riferimento la data di ricezione e registrazione delle fatture. Sono deducibili, per la contabilità semplificata, i costi relativi alle fatture ricevute e registrate entro il 31 dicembre, considerando che il momento di ricezione della fattura elettronica è attestato inequivocabilmente dal SdI.

Provando ad esemplificare con un esempio pratico, per un contribuente in contabilità semplificata il costo relativo ad una fattura datata 27 dicembre 2023 non potrà essere dedotto nel 2023 se la fattura è stata ricevuta tramite SdI in data 4 gennaio 2024.

Tuttavia, ma consiglierei sempre molta attenzione, è teoricamente possibile, con riferimento alle fatture ricevute entro la fine dell’anno, spostare la registrazione nell’anno successivo in modo da rinviare la deduzione del costo in tale anno (ad esempio in previsione di un reddito basso per l’anno in corso).

Tipologia fattura	Operazione	Data della fattura	Ricevimento da SDI	Registrazione negli acquisti	Detrazione
Immediata	26.11.2023	26.11.2023	05.12.2023	05.12.2023	novembre 2023
Differita	dicembre	31.12.2023	31.12.2023	31.12.2023	dicembre 2023
Immediata	27.12.2023	27.12.2023	31.12.2023	31.12.2023	dicembre 2023
Immediata	27.12.2023	27.12.2023	31.12.2023	02.01.2024	In dichiarazione annuale IVA 2023
Fattura Immediata	31.12.2023	31.12.2023	02.01.2024	02.01.2024	Da gennaio 2024