Contratto di Consignment Stock ai fini IVA nelle operazioni UE ed extra UE. Applicazione della sospensione dell’operazione fino a quando la merce non viene prelevata dal magazzino estero per essere venduta in loco. Applicazione della non imponibilità IVA e plafond nei contratti di Consignment Stock.
Nell’ambito delle operazioni di compravendita internazionale i vari operatori spesso decidono di ricorrere all’utilizzo di depositi merci.
L’utilizzo dei depositi nei vari mercati di sbocco consente di minimizzare tutti gli oneri connessi allo stoccaggio, trasporto e logistica dei beni stessi.
Quando si utilizzano i depositi merci di proprietà posti in Paesi esteri si utilizzano solitamente contratti di Consignment Stock (Call of Stock).
Si tratta di contratti basati sul trasferimento dei beni del fornitore presso un deposito del cliente. Cliente che, in base alle proprie esigenze, effettua dei prelievi in qualsiasi momento.
Soltanto al momento del prelievo dal magazzino avviene il passaggio di proprietà della merce. Mentre, per tutto il tempo del deposito all’estero, la merce rimane di proprietà del fornitore.
Da un punto di vista contrattuale questo tipo di contratti è riconducibile, in parte, al contratto estimatorio ex. artt. 1556-1558 del codice civile. Infatti, anche con il Consignment Stock il venditore può restituire la merce invenduta senza sostenere, così, alcun rischio. In sostanza può essere definito come un contratto commerciale i cui effetti reali vengono differiti ad un momento successivo a quello di stipula.
Non sono rari i casi in cui ricevo richieste di consulenza per la corretta applicazione dell’IVA in questo ambito contrattuale. Per questo motivo, ho deciso di approfondire questo argomento.
Naturalmente, se al termine dell’articolo non avrai risolto i tuoi dubbi, potrai contattarmi in privato per una consulenza.
Cominciamo!
Indice degli Argomenti
IL CONTRATTO DI CONSIGNMENT STOCK
Il contratto di Consignment Stock costituisce una tipologia negoziale attraverso la quale beni di proprietà del fornitore (in genere materie prime o semilavorati) vengono trasferiti:
- Presso un deposito del cliente.
- O comunque presso un deposito di un soggetto terzo al quale solo l’acquirente ha accesso.
Quest’ultimo soggetto, con esclusiva d’acquisto, ha la facoltà, in base alle sue esigenze, di effettuare prelievi in qualsiasi momento.
In questa ipotesi, la consegna dei beni al cliente non realizza, infatti, l’effetto traslativo della proprietà.
Il trasferimento dei beni si verifica solo al momento del prelievo della merce da parte dello stesso soggetto. Il prelievo può avvenire sia in blocco che a più riprese, in relazione alle esigenze dell’azienda acquirente.
In tal modo, il compratore riesce ad avere la disponibilità della merce in magazzino senza essere tenuto ad effettuare alcun pagamento. Il quale avverrà, invece, soltanto al momento dell’effettivo prelievo.
Ciò gli consente di disporre immediatamente dei beni di cui ha bisogno per il processo produttivo. Oppure, nel caso in cui egli si limiti semplicemente a rivendere i beni ricevuti, di introdurre nel proprio Paese prodotti di aziende estere. Prodotti che potrà lasciare giacere nel proprio magazzino senza incorrere in alcun impegno finanziario o rischio commerciale.
Dal punto di vista fiscale, il differimento dell’effetto traslativo della proprietà dei beni al momento del loro prelievo dal deposito comporta:
- Il rinvio del momento impositivo, dell’esigibilità dell’imposta e dei
- Il rinvio dei conseguenti obblighi di fatturazione e registrazione (con la sola eccezione dell’ipotesi di importazione).
In sostanza, con il Consignment Stock si è in presenza, in linea generale, di un’unica operazione. La quale si considera effettuata non all’atto dell’invio dei beni nel territorio di altro Stato membro, ma nel momento in cui si produce l’effetto traslativo della proprietà in capo all’acquirente.
CONTRATTO DI CONSIGNMENT STOCK NELLA DISCIPLINA IVA
Vediamo adesso quali caratteristiche deve avere una operazione per essere considerata di Consignment Stock, per poi analizzare i relativi riflessi IVA.
Si è in presenza del regime di call-off stock qualora siano soddisfatte contemporaneamente le seguenti quattro condizioni:
- I beni oggetto dell’operazione sono spediti o trasportati da un soggetto passivo IVA in uno Stato membro (o da un terzo per suo conto) verso un altro Stato membro. Questo in previsione del fatto che, dopo il loro arrivo detti beni saranno ceduti ad un altro soggetto passivo. Soggetto che, in forza dell’accordo esistente tra le parti, ha il diritto di acquisirne la proprietà;
- Il soggetto passivo che spedisce i beni non ha stabilito, nello Stato membro in cui i beni sono spediti, la sede della propria attività economica, né ivi dispone di una stabile organizzazione;
- Il soggetto acquirente è identificato ai fini IVA nello Stato membro in cui i beni sono spediti e la sua identità ed il numero di identificazione sono noti al soggetto che spedisce nel momento in cui ha inizio la spedizione/trasporto dei beni;
- Infine, il soggetto che spedisce/trasporta i beni registra detto trasferimento in un apposito registro e li inserisce negli elenchi riepilogativi delle cessioni intra-Ue.
APPLICAZIONE IVA NEL CONSIGNMET STOCK
Il Consignment Stock consente al soggetto che invia i beni in un altro Stato di evitare l’apertura di una posizione IVA in tale Stato. Diversamente da quanto accade, invece, nel caso di invio di merce presso propri depositi in un altro Paese.
Da un punto di vista Iva l’operazione legata al Consignment Stock si considera una cessione intracomunitaria ex articolo 41 DL n 331/1993.
Infatti, il presupposto impositivo sorge in capo al fornitore soltanto nel momento in cui il cliente preleva i beni dal proprio deposito.
CONSIGNMENT STOCK IN AMBITO UE
In questo modo l’invio della merce in ambito comunitario, pur non perdendo la natura di operazione intracomunitaria, sconta gli effetti fiscali soltanto in un momento successivo coincidente:
- Con l’atto di rivendita o di consumo da parte del depositario/cessionario;
- Allo scadere dei termini stabiliti contrattualmente;
- Comunque entro un anno (12 mesi) dalla spedizione.
Al momento di invio dei beni presso il deposito del cliente comunitario il fornitore italiano non deve emettere fattura. Questo, in quanto, l’operazione ancora non si è perfezionata.
Conseguentemente non sorgeranno nemmeno obblighi in materia di compilazione di elenchi intrastat. L’intrastat, infatti, deve essere effettuato al momento dell’emissione della fattura. Ovvero nel momento in cui l’operazione si considera effettuata.
Inevitabile è la compilazione di un DDT o CRM. Documento nel quale riportare che la merce trasportata non viene trasferita a titolo di proprietà ma soltanto in conto deposito/visione presso il cliente
Il fornitore italiano, inoltre, deve annotare il trasferimento della merce nel registro di carico e scarico ex art. 50, comma 5 del D.L. 331/1993. In assenza di queste annotazioni, infatti, l’amministrazione finanziaria considererebbe la merce come se fosse venduta all’interno del territorio nazionale con ripresa dell’IVA non applicata e versata e inevitabili conseguenze sanzionatorie.
L’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 44/E/2000 ha stabilito che affinché si realizzi il contratto di Consignment Stock in ambito comunitario, occorre che i beni siano consegnati direttamente al cliente presso un proprio deposito fiscale. Oppure presso un deposito anche non fiscale presso il quale, tuttavia, i beni rientrino nella piena disponibilità del cliente comunitario.
CONSIGNMENT STOCK IN AMBITO EXTRA UE
Laddove la merce venga, invece, inviata fuori della UE, gli adempimenti sono, naturalmente, più complessi. Essendo necessario anche adempiere anche agli obblighi doganali.
Una volta, infatti, che l’operatore nazionale, sulla base dell’ordine di acquisto, invia i beni presso il deposito del cliente o di un soggetto terzo lo stesso è tenuto ad emettere una fattura pro-forma. Nella quale devono essere riportate talune informazioni concernenti le merci e i soggetti coinvolti.
Nella fattura pro-forma va, inoltre, riportato che
“trattasi di invio in c/consignment stock. Operazione non valida ai fini dell’articolo 8 del D.P.R. n. 633/72“
Ai fini doganali, dovrà essere, invece, emessa la relativa bolletta doganale, contenente tutti i riferimenti al contratto di Consignment Stock. La bolletta doganale costituisce titolo idoneo a vincere la presunzione di cessione, ai sensi dell’articolo 1 del DPR n 441/97.
All’atto, poi, del prelievo dei beni dal deposito da parte del cliente estero, l’operatore nazionale deve, poi, emettere fattura.
Trattasi di fattura:
non imponibile ai sensi dell’articolo 8, comma 1, lettera a), del DPR n 633/72.
Facendo riferimento, nell’ambito della stessa, ai documenti relativi all’operazione (ordine di acquisto, bolletta doganale, fattura pro-forma e documento di prelievo).
Una volta emessa la fattura, l’operazione assumerà rilevanza anche ai fini del plafond IVA (Risoluzione n. 58/E/2005).
Infine, anche se non richiesto dalla normativa, si ritiene opportuno che l’operatore nazionale utilizzi un registro sul quale annotare le movimentazioni dei beni nel Paese terzo.
CONSIGNMENT STOCK ADEMPIMENTI IN DOGANA E AUTOFATTURA
In caso di beni provenienti da un Paese extra UE, ’IVA viene assolta regolarmente in Dogana. Tuttavia, dalla bolletta d’importazione deve, comunque, risultare la natura di beni di terzi in conto deposito.
In alternativa, il soggetto nazionale può istituire un registro di carico e scarico dei beni movimentati in virtù del contratto di Consignment Stock. Registro da tenere e conservare a norma dell’articolo 39 del DPR n 633/1972.
All’atto, poi, del prelievo dei beni dal deposito, il soggetto nazionale, sulla base del titolo certificativo rilasciato dal cedente, è tenuto ad emettere una autofattura.
In questo documento devono essere riportate specifiche indicazioni.
- Ammontare del corrispettivo versato e dell’Iva relativa;
- Estremi della bolletta doganale con cui i beni sono stati introdotti in Italia;
- Estremi di annotazione della bolletta doganale sul registro degli acquisti.
L’autofattura emessa deve essere, poi, annotata nel registro delle vendite e in quello degli acquisti. L’annotazione avviene soltanto in una separata colonna appositamente contrassegnata. Questo dal momento che l’annotazione è finalizzata esclusivamente alla documentazione dell’operazione di acquisto ai fini delle imposte dirette, essendo l’imposta dovuta già stata assolta e registrata al momento dell’importazione.
Tuttavia, nell’ipotesi in cui il prezzo versato al momento dell’acquisto dovesse essere superiore a quello indicato in dogana all’atto dell’introduzione della merce nel nostro territorio, l’importo medesimo, da documentare ed annotare integralmente nel registro delle vendite e in quello degli acquisti, concorrerà anche alla liquidazione, pur se soltanto per la differenza corrisposta.
CONSIGNMENT STOCK ESTERO CON PRESENZA DI BENI IN ITALIA
Pertanto, laddove vengano inviati in Italia beni da Paesi extracomunitari sulla base di un contratto di Consignment Stock, il differimento del momento in cui si realizza l’effetto traslativo della proprietà non determina il rinvio dell’esigibilità dell’imposta sul valore aggiunto relativa all’operazione (Risoluzione n. 346/E/2008).
Conseguentemente, l’IVA dovrà essere accertata, liquidata e riscossa in dogana già al momento dell’introduzione dei beni nel territorio nazionale. A prescindere, quindi, dal fatto che l’acquirente italiano non abbia ancora acquisito la proprietà dei beni.
Sulla base dello stesso principio, il cliente ha immediatamente diritto ad esercitare la detrazione dell’IVA assolta in dogana, purché ovviamente i beni e i servizi acquisiti presentino un nesso immediato e diretto con l’attività svolta e la bolletta doganale venga annotata sul registro degli acquisti.
OPERAZIONE TRIANGOLARE COMUNITARIA
Nel caso di invio, da parte di un operatore nazionale, di beni in un altro Stato della UE nell’ambito di una operazione triangolare comunitaria ci sono vari aspetti da considerare.
Ipotizzando la partecipazione di tre soggetti IVA appartenenti a tre diversi Stati della UE, ed ipotizzando che il soggetto italiano svolga il ruolo di primo cedente, non può realizzarsi la sospensione della cessione intracomunitaria in partenza dall’Italia.
Questo in ragione del contratto di Consignment Stock posto in essere tra gli altri due soggetti coinvolti nella triangolazione.
Pertanto, laddove il passaggio di proprietà non si sia realizzato all’atto della spedizione dei beni, non potrà, in un momento successivo, configurarsi una cessione intracomunitaria in partenza dal nostro Paese. Così come avviene, invece, nell’ipotesi di Consignment Stock bilaterale (analoga conclusione anche per gli acquisti intracomunitari).
Inoltre, non realizzandosi il trasferimento della proprietà dei beni ad altri soggetti, l’invio dei beni in un altro Stato della UE, secondo l’Agenzia delle Entrate, potrebbe eventualmente configurare un invio di beni a sé stesso da parte del soggetto IVA nazionale. Operazione non imponibile ai sensi dell’articolo 41, secondo comma, lettera c), DL n 331/1993.
Quest’ultimo dovrà, tuttavia, provvedere alla nomina di un rappresentante fiscale o ad identificarsi direttamente nel Paese estero. Questo al fine di assolvere agli obblighi connessi all’acquisto intracomunitario.
La successiva cessione nei confronti del promotore della triangolazione costituirebbe, poi, una cessione di beni territorialmente rilevante nel Paese in cui si trova la merce.
CONTRATTO DI CONSIGNMENT STOCK: CONSULENZA FISCALE IN AMBITO IVA
L’applicazione del contratto di Consignment Stock può essere un’opportunità da sfruttare se vuoi operare con l’estero. Infatti, non dovrai interessarti dell’identificazione diretta in ogni Paese ove vuoi operare.
Ti è sufficiente individuare dei soggetti distributori situati in ogni Paese in cui vuoi operare ed affidarti a loro per la distribuzione.
In questo modo, eviterai i costi legati all’identificazione diretta in ogni Paese estero. In più potrai contare sulla sospensione Iva nel momento in cui sposti i beni dall’Italia al Paese in cui venderai.
Soltanto nel momento in cui il soggetto distributore effettuerà la vendita finale ci sarà il passaggio di proprietà della merce. E quindi, la tua cessione intracomunitaria.
Questo tipo di contratto, quindi, potrà con se vantaggi sia per il cedente italiano, che riduce i costi di distribuzione, che per il cessionario estero, che evita il problema dell’invenduto.
Se hai dubbi o hai bisogno di una consulenza personalizzata su questo argomento contattami in privato!
