Caparra confirmatoria

La Corte di Cassazione è intervenuta su alcuni importanti profili inerenti la disciplina fiscale della Caparra confirmatoria.

Tramite una recente ordinanza la Suprema corte (Ordinanza n. 29859 del 2020) ha chiarito alcuni rilevanti aspetti sulla caparra confirmatoria ed, in particolare, su alcuni interessanti profili fiscali. La questione, in specie, verteva sull’avviso di accertamento per omessa fatturazione, in rapporto ad un contratto preliminare.

La questione, pur connotandosi per una certa complessità, è piuttosto utile al fine di comprendere alcune rilevanti implicazioni fiscali, che ora ci accingiamo ad esaminare.

Caparra confirmatoria

Caparra confiramatoria: la questione

Nel caso di specie, l’Agenzia delle Entrate aveva notificato alla società contribuente un avviso di accertamento. L’atto in questione aveva ripreso a tassazione l’IVA per omessa fatturazione e registrazione di operazioni imponibili.

La società destinataria aveva concluso un contratto preliminare di vendita con un soggetto terzo, con il quale si era obbligata a vendere l’immobile in corso di costruzione. Tuttavia, non era stata emessa fattura e versata l’IVA sul prezzo di vendita ricevuto a titolo di acconto.

Avverso la pretesa impositiva, manifestata dall’Agenzia delle Entrate, la società contribuente aveva proposto ricorso, contestando la qualificazione dell’importo versato quale acconto. Secondo la società questa somma doveva invece essere considerata quale caparra confirmatoria, con conseguente non sottoponibilità dell’operazione all’IVA.

La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto il ricorso, mentre la Commissione Tributaria Regionale aveva accolto l’appello dell’Agenzia.

Si riteneva che dall’esame del contenuto delle clausole contrattuali, nonché dalla funzione codicistica della caparra confirmatoria, dovesse ritenersi che la somma versata dal promittente acquirente andasse qualificata in realtà come acconto sul prezzo di vendita.

Tuttavia, la società resistente sosteneva che non era stata considerata la volontà espressa manifestamente nel contratto. Questo prevedeva, infatti, una clausola con la quale si attribuiva funzione solutoria al versamento di denaro. L’atto del rogito aveva quindi la tipica finalità della caparra e, tale doveva esser considerata anche sotto il profilo fiscale.

Aspetti fiscali della caparra confirmatoria

Vediamo ora quando è possibile ritenere che sia tassabile la caparra confirmatoria, alla luce della giurisprudenza vigente.

L’imposta sull’IVA può ritenersi esigibile, nel momento in cui tutti gli elementi qualificanti del fatto generatore, vale a dire la futura cessione o la futura prestazione, siano già noti alle parti e, in particolare, che, nel momento del versamento dell’acconto, i beni o i servizi siano specificamente individuati.

E ciò in quanto, come ancora chiarito dalla Cassazione, nel caso di anticipato pagamento, come in quello di anticipata fatturazione dell’acquisto, il contenuto economico dell’operazione si considera già, in tutto o in parte, realizzato. In tal modo si realizza il presupposto fiscalmente sufficiente per la sua imponibilità, sia pure limitatamente all’importo pagato o fatturato.

Caparra confirmatoria e contratto preliminare

Ad avviso della Corte costituzionale è necessario fare alcune precisazioni in considerazione del caso di specie, ove venga in rilievo un contratto preliminare.

Tale negozio ha la funzione di bloccare un futuro affare, predisporre un contratto che poi si concluderà successivamente. Lo scopo, in genere, è quello di garantire la possibilità di ulteriori verifiche e approfondimento sugli affari, senza tuttavia rischiare di perdere l’opportunità economica.

contratti preliminari determinano l’insorgere dell’obbligo di fare, ossia della prestazione del consenso per la stipulazione dei definitivi. L’obbligo in questione discende dal negozio a monte e non già dal versamento della caparra confirmatoria. Ciò implica che il versamento della caparra non può essere considerato come corrispettivo.

Al fine di comprendere qual è il regime di assoggettamento ad IVA, la Cassazione distingue due ipotesi:

  • regolare adempimento del contratto preliminare;
  • quello dell’inadempimento. Quindi in caso di:
  • Regolare adempimento al contratto preliminare. Nella prima delle due ipotesi la caparra è imputata sul prezzo dei beni oggetto dei contratti definitivi, ne consegue che sia assoggettabile ad IVA. In questo caso la caparra incide sulla relativa base imponibile.
  • nell’ipotesi di inadempimento, la caparra confirmatoria svolge una funzione risarcitoria. In tal modo, il promittente venditore è reintegrato come conseguenza dalla mancata corresponsione della prestazione dedotta in obbligazione. In quanto tale, non costituisce il corrispettivo di una prestazione e, di conseguenza, non fa parte della base imponibile dell’Iva.

Sinteticamente, la corretta individuazione della natura dell’importo versato a titolo di caparra confirmatoria richiede un’attività di accertamento della effettiva volontà delle parti da parte del giudice di merito.

Le diverse funzioni di caparra confirmatoria: cosa cambia?

La Corte di Cassazione ha, in tale ordinanza, chiarito un ulteriore aspetto, quello più rilevante. Ossia la corte ha espressamente stabilito come va individuato la funzione attribuita alla caparra confirmatoria e le relative conseguenze.

In particolare, la corte richiama un giudizio svolto in concreto, oltre che in considerazione della volontà originariamente espressa dalle parti. Gli elementi che facevano deporre per una funzione affine a quella dell’acconto, piuttosto di garanzia e solutoria propria della caparra, erano due:

  • la previsione di una clausola penitenziale in caso di inadempimento,
  • la circostanza che la somma versata era equivalente all’intero prezzo dovuto dall’acquirente.

La circostanza, quindi, evidenziata dalla ricorrente, che solo al momento del rogito definitivo l’importo versato sarebbe stato computato per intero nel prezzo di vendita, non ne faceva venire meno l’assoggettamento all’IVA. Ciò accadeva in quanto al versamento doveva essere attribuita la qualifica di acconto sul prezzo. Questo, proprio alla luce dell’entità del versamento e della previsione di una penitenziale, difficilmente poteva essere considerato come una caparra confirmatoria con funzione di garanzia del regolare adempimento del contratto (cfr., Cass. civ, 20 ottobre 2020, n. 22825, punto 17).

Esclusa la finalità risarcitoria, in questa prospettiva, la circostanza che il versamento dell’importo sarebbe stato computato per intero nel prezzo della vendita solo all’atto del rogito non assumeva quindi rilievo decisivo.

In conclusione

Dall’analisi del caso, possiamo trarre l’affermazione che segue. Al fine di stabilire se un determinato versamento costituisca base imponibile, è opportuno verificare come la volontà delle parti si è espressa in concreto. Al di là della qualificazione giuridica in termini di caparra confirmatoria, il giudice di merito deve valutare la funzione svolta e la clausola in rapporto all’intera struttura negoziale.

Laddove la somma versata, più che caparra confirmatoria con finalità risarcitorie e solutorie, assume la veste di acconto, cioè se è prevalentemente imputata al prezzo, come anticipo dello stesso, esso è soggetta a tassazione IVA.

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