Aspetti contabili delle quote di emissione di GAS ad effetto Serra

27 Maggio 2022

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L’emergenza climatica, negli ultimi decenni, è diventata una delle questioni preminenti dei governi degli Stati ad economia avanzata, che ha indotto le principali autorità mondiali ad implementare diverse strategie per contrastare il surriscaldamento globale. Tra queste, nell’ambito del Protocollo di Kyoto – il trattato internazionale in materia ambientale siglato l’11 dicembre 1997 al fine di attenuare gli effetti derivanti dal cambiamento climatico -, riveste particolare importanza il sistema delle quote di emissione, che ha come obiettivo la riduzione delle emissioni di gas ad effetto serra nell’atmosfera, attraverso la promozione del miglioramento delle tecnologie impiegate nella produzione di energia e nei processi industriali, e l’uso più efficiente delle risorse energetiche.

Introdotto a livello europeo dalla Direttiva 2003/87/CE, che è stata recepita in Italia con D.LGS. n. 216/2006, il meccanismo si basa sul sistema di scambio di quote di emissione, in base al quale, mediante specifici piani nazionali, le autorità competenti assegnano, periodicamente e a titolo gratuito alle imprese interessate, delle quote corrispondenti alle emissioni massime di gas che possono immettere nell’atmosfera in un determinato periodo di tempo. Alle imprese, però, viene anche data la possibilità di sforare il limite di emissione loro assegnato, richiedendo l’acquisto di ulteriori quote al mercato, dove operano le cc.dd. “società trader”, o alle autorità nazionali. In tal modo, la disciplina tende a disincentivare sul piano economico l’utilizzo di tecnologie ad alto impatto ambientale, portando le imprese ad operare in modo più efficiente.

La disciplina sulla corretta contabilizzazione delle quote di emissione è contenuta nel principio contabile nazionale OIC 8, pubblicato a febbraio 2013, che fissa le regole ai fini della loro rilevazione contabile, classificazione e valutazione, e stabilisce le necessarie informazioni da riportare nella Nota Integrativa.

Meccanismo delle quote di emissione

Le quote di emissione di gas ad effetto serra rappresentano uno degli strumenti per contrastare il cambiamento climatico nato nell’ambito del Protocollo di Kyoto, il trattato internazionale in materia ambientale relativo al surriscaldamento globale siglato l’11 dicembre 1997. Introdotto a livello europeo dalla Direttiva 2003/87/CE, che è stata recepita in Italia con D.LGS. n. 216/2006, il meccanismo su cui si basano le quote di emissione si pone come primario obiettivo la riduzione in maniera economica ed efficiente delle emissioni di gas ad effetto serra, promuovendo il miglioramento delle tecnologie impiegate nella produzione di energia e nei processi industriali, e l’uso più efficiente delle risorse energetiche.

Lo strumento si basa sul sistema di scambio di quote di emissione: a livello comunitario, mediante il c.d. sistema ETS UE (acronimo European Emission Trading System), viene fissato un limite massimo alle emissioni di gas in relazione ad uno specifico arco temporale, a cui corrisponde il rilascio a titolo gratuito di un numero corrispondente di quote da parte delle autorità nazionali competenti (che in Italia è rappresentato dal comitato istituito presso il Ministero dell’ambiente e della tutela del territorio) aventi validità per tutto il periodo considerato. Le quote consentono di immettere nell’atmosfera determinati quantitativi di gas ad effetto serra e vengono assegnate sulla base di specifici “piani nazionali di assegnazione” aventi validità pluriennale.

Alle società interessate dalla disciplina sulla riduzione delle emissioni di gas, la normativa concede, però, anche la possibilità di effettuare emissioni in eccesso rispetto ai limiti massimi fissati periodicamente e rappresentate dalle quote iniziali assegnate gratuitamente, acquistando altre quote sul mercato dove operano le cc.dd. “società trader”, o richiedendole direttamente all’autorità nazionale mediante il meccanismo dell’emissione all’asta, che è a titolo oneroso e non gratuito.

In tal modo, la disciplina tende a disincentivare sul piano economico l’utilizzo di tecnologie ad alto impatto ambientale. Le società interessate, infatti, se intendono produrre, con le tecnologie inquinanti utilizzate, un quantitativo maggiore di gas rispetto a quello rappresentato dalle quote a loro assegnate gratuitamente, sono obbligate ad acquistare ulteriori quote, con conseguente aggravio dei costi di produzione. In sostanza, se le imprese vogliono continuare a produrre con impianti e processi inquinanti oltre i limiti concessi, possono farlo ma pagando.

Le quote di emissione sono liberamente trasferibili e negoziabili sul mercato europeo, tramite apposite piattaforme di scambio ad esse dedicate, oppure possono essere scambiate mediante la stipulazione di contratti bilaterali fra le parti.

Principio contabile OIC 8

La disciplina contenuta nel principio si applica alle società che redigono il bilancio d’esercizio in conformità alle norme del codice civile, ed è rivolta sia alle società che rientrano nella disciplina per la riduzione delle emissioni di gas ad effetto serra, sia alle società trader che operano sul mercato delle quote.

Aspetti contabili per le società che rientrano nella disciplina per la riduzione di gas ad effetti serra

Rilevazione, classificazione e valutazione

Quando la società acquista quote aggiuntive rispetto a quelle ricevute a titolo gratuito, i relativi costi sostenuti vanno rilevati per competenza a Conto Economico nell’esercizio in cui sorge l’obbligo, mentre la contropartita, rappresentata da una specifica passività, deve essere iscritta al suo valore di mercato tra i debiti dello Stato Patrimoniale. Più precisamente, i costi andranno iscritti nel Conto Economico nella sezione B) – Costi della produzione, alla voce B14) Oneri diversi di gestione, in quanto oneri di sistema, mentre la passività dovrà essere rilevata nello Stato Patrimoniale, nella classe D) – Debiti, alla voce D7) verso fornitori in quanto avente natura commerciale.

Se risulta difficile determinare con certezza l’ammontare del debito, la passività deve essere iscritta alla voce B3) Fondi per rischi e oneri dello Stato Patrimoniale.

I debiti devono essere iscritti in bilancio secondo il loro valore di estinzione. I criteri da adottare ai fini della loro valutazione sono indicati dal principio OIC 19 – Debiti.

Quando la società vende le proprie quote sul mercato, i relativi ricavi conseguiti vanno rilevati per competenza a Conto Economico, mentre la contropartita, rappresentata da una specifica attività, deve essere iscritta tra i crediti dello Stato Patrimoniale. Più precisamente, i ricavi andranno iscritti nel Conto Economico nella sezione A) – Ricavi della produzione, alla voce A5) Altri ricavi, in quanto aventi natura accessoria, mentre l’attività dovrà essere rilevata nello Stato Patrimoniale, nella classe C) – Attivo circolante, alla voce II) Crediti, nella sottovoce 1) verso clienti, in quanto avente natura commerciale.

I crediti, in base all’art. 2426, n. 8 cod. civ., devono essere iscritti in bilancio secondo il valore presumibile di realizzazione. I criteri da adottare ai fini della loro valutazione sono indicati dal principio OIC 15 – Crediti.

Per le quote assegnate gratuitamente, la società è tenuta a rilevarle solo nei conti d’ordine, in cui deve darsi evidenza del suo impegno a produrre emissioni in proporzione alle stesse. L’impegno deve essere iscritto al valore di mercato delle quote all’atto dell’assegnazione e cancellato a fine esercizio in relazione alle emissioni effettive.

Alla fine dell’esercizio, per la corretta iscrizione in bilancio delle quote, la società dovrà effettuare opportuni calcoli per verificare se, a seguito delle operazioni effettuate in relazione alle stesse, si è in presenza di un deficit o di un surplus di quote. In particolare:

vi è un deficit di quote se la somma algebrica tra le quote assegnate e acquistate in eccesso in anni precedenti e riportate a nuovo, le quote assegnate gratuitamente nell’anno e le quote acquistate/vendute sul mercato nello stesso anno, risulti inferiore al quantitativo di quote necessario per l’adempimento dell’obbligo di legge. In tal caso la società è tenuta a rilevare l’onere residuo da sostenere per le quote di emissione non ancora acquistate con contropartita la passività verso l’autorità nazionale competente;
vi è un surplus di quote se la somma algebrica tra le quote assegnate e acquistate in eccesso in anni precedenti e riportate a nuovo, le quote assegnate gratuitamente nell’anno e le quote acquistate/vendute sul mercato nello stesso anno, risulti superiore al quantitativo di quote necessario per l’adempimento dell’obbligo di legge. In tal caso la società è tenuta a rilevare alla chiusura del bilancio un risconto attivo per rettificare i costi sostenuti in quanto di competenza dell’esercizio successivo.

Aspetti contabili delle società che operano come trader di quote di emissione

Rilevazione, classificazione e valutazione

Le società trader svolgono attività di compravendita di quote di emissione, per cui non sono soggette alla normativa riservata alle società industriali per la riduzione di gas ad effetto serra.

Quando la società acquista quote di emissione, i relativi costi sostenuti vanno rilevati a Conto Economico, mentre la contropartita, rappresentata da una specifica passività, deve essere iscritta tra i debiti dello Stato Patrimoniale. Più precisamente, i costi andranno iscritti nel Conto Economico nella sezione B) – Costi della produzione, alla voce B6) Costi della produzione per materie prime, sussidiarie, di consumo e merci, mentre la passività dovrà essere rilevata nello Stato Patrimoniale, nella classe D) – Debiti, alla voce D7) verso fornitori.

Il costo di acquisto è costituito dal corrispettivo pattuito a cui vanno aggiunti i relativi oneri accessori.

I debiti devono essere iscritti in bilancio secondo il loro valore di estinzione. I criteri da adottare ai fini della loro valutazione sono indicati dal principio OIC 19 – Debiti.

Quando la società vende le proprie quote sul mercato, i relativi ricavi conseguiti vanno rilevati per competenza a Conto Economico, mentre la contropartita, rappresentata da una specifica attività, deve essere iscritta tra i crediti dello Stato Patrimoniale. Più precisamente, i ricavi andranno iscritti nel Conto Economico nella sezione A) – Ricavi della produzione, alla voce 1) Ricavi delle vendite e delle prestazioni, mentre l’attività dovrà essere rilevata nello Stato Patrimoniale, nella classe C) – Attivo circolante, alla voce II) Crediti, nella sottovoce 1) verso clienti.

I crediti, in base all’art. 2426, n. 8, cod. civ., devono essere iscritti in bilancio secondo il valore presumibile di realizzazione. I criteri da adottare ai fini della loro valutazione sono indicati dal principio OIC 15 – Crediti.

Se al termine dell’esercizio risultano ancora a disposizione della società le quote di emissione acquistate, occorre rilevarle come rimanenze di magazzino ed iscriverle tra le attività dello Stato Patrimoniale, nella classe C) – Attivo circolante, alla voce I) Rimanenze, nella sottovoce 4) prodotti finiti e merci, mentre le variazioni subite nel corso dell’esercizio devono essere iscritte nel Conto Economico nella sez. B) – Costi della produzione, alla voce 11) Variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci.

Le rimanenze, in base all’art. 2426, n. 9, cod. civ., devono essere iscritte in bilancio al minore fra costo e valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato. Tale minor valore non può essere mantenuto nei successivi bilanci se ne sono venuti meno i motivi. I criteri da adottare ai fini della loro valutazione sono indicati dal principio OIC 13 – Rimanenze di magazzino.

Informazioni da riportare in Nota Integrativa

Nella Nota Integrativa occorre riportare tutte le informazioni necessarie alla piena comprensione dei dati contabili relativi alle quote di emissione iscritti nei prospetti di Stato Patrimoniale e Conto Economico.

Di seguito si riporta il dettaglio degli articoli del codice civile che prescrivono quanto riportare in Nota Integrativa:

ARTICOLI DEL CODICE CIVILE	DATI DA RIPORTARE NELLA NOTA INTEGRATIVA
Art. 2426 cod. civ.	La differenza, se significativa, fra il valore a prezzi correnti ed il costo delle quote di emissione iscritto nel bilancio d’esercizio, calcolato utilizzando il criterio della media ponderata, del Lifo o del Fifo.
Art. 2427, comma 1, n.1	I criteri applicati nelle valutazioni, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in euro.
Art. 2427, comma 1, n.4	Le variazioni intervenute nella consistenza delle voci dei crediti e dei debiti rispetto all’esercizio precedente.
Art. 2427, comma 1, n.7	La composizione delle voci “ratei e risconti attivi” e “ratei e risconti passivi” quando il loro ammontare sia apprezzabile.
Art. 2427, comma 1, n.9	Gli impegni non risultanti dallo stato patrimoniale; le notizie sulla composizione e natura di tali impegni e dei conti d’ordine, la cui conoscenza sia utile per valutare la situazione patrimoniale e finanziaria della società.
Art. 2427, comma 1, n.22-ter	La natura e l’obiettivo economico di accordi non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione del loro effetto patrimoniale, finanziario ed economico, a condizione che i rischi e i benefici da essi derivanti siano significativi e l’indicazione degli stessi sia necessaria per valutare la situazione patrimoniale e finanziaria e il risultato economico della società.
Art. 2423, comma 3	Il quantitativo delle quote di emissione di competenza dell’esercizio ed il valore di mercato delle stesse alla data di chiusura del bilancio d’esercizio; il quantitativo delle quote di emissione assegnate dall’autorità nazionale competente e il surplus o il deficit verificatosi nell’esercizio; l’effetto prodotto dalla variazione delle quantità e dei prezzi sulla consistenza delle rimanenze finali di quote di emissione; l’esistenza di pegni, patti di riservato dominio o qualsiasi altro gravame riferibile alle quote di emissione possedute.