Obblighi fiscali negli appalti con prevalente utilizzo di manodopera

L’art. 17-bis del Decreto Legislativo n. 241/97, che deroga al precedente art. 17 comma 1 in materia di versamenti e compensazioni sugli appalti, prevede che è onere delle imprese appaltatrici, affidatarie e subappaltatrici determinare e versare le ritenute negli appalti, sui redditi di lavoro dipendente e assimilati per i lavoratori impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio:

• Per un importo complessivo annuo superiore a 200.000 euro;
• Caratterizzati dal prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi del committente;
• Mediante l’utilizzo di beni strumentali di proprietà del committente o ad esso riconducibili in qualunque forma.

Si tratta, in buona sostanza, delle prestazioni legate a contratti di subfornitura.

Il contratto di subfornitura

Il contratto di subfornitura è un accordo tra un’impresa committente e un’altra impresa subfornitrice, legato all’affidamento, da parte delle prima, alla seconda, della produzione di parti del prodotto finale, ovvero dello svolgimenti di una o più fasi del processo produttivo. Attraverso questo tipo di contratto, una parte si obbliga:

• Ad effettuare, per conto di un’impresa committente, lavorazioni su prodotti semilavorati o su materie prime forniti dalla committente medesima;
• A fornire all’impresa prodotti o servizi destinati ad essere incorporati o ad essere utilizzati nell’ambito dell’attività economica del committente o nella produzione di un complesso, in conformità a modelli o prototipi, conoscenze tecniche e tecnologiche, progetti esecutivi forniti dalla committente, che ne conserva la proprietà industriale, con l’obbligo di riservatezza per il subfornitore.

Il contratto deve prevede i requisiti specifici del bene o del servizio richiesti dal committente, il prezzo pattuito, che deve essere determinato o determinabile, ed i termini e le modalità di consegna, collaudo e di pagamento.

La disciplina delle ritenute negli appalti con prevalente utilizzo di manodopera

Nei contratti di appalto devono essere rispettate le disposizioni di cui all’art. 17-bis del D.Lgs. n. 241/97 (Risoluzione n. 108/E del 2019) per quanto riguarda gli obblighi posti a carico di committente e impresa appaltatrice (o subappaltatrice). Il riferimento è agli obblighi legati al versamento delle ritenute sui redditi da lavoro dipendente svolti dai lavoratori delle imprese affidatarie dei lavori.

In base a quanto previsto dall’art. 17-bis, spetta alle imprese appaltatrici, affidatarie e subappaltatrici l’obbligo di determinare e versare le ritenute negli appalti. L’obbligo in esame riguarda i redditi di lavoro dipendente e assimilati per i lavoratori impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio.

Tale obbligo spetta soltanto qualora l’opera o il servizio sia di importo complessivo superiore a 200.000 euro, e solo qualora l’opera venga realizzata con prevalente utilizzo di manodopera.

Il committente dell’opera, parimenti, ha l’obbligo di controllare che l’impresa esecutrice dei lavori adempia al versamento delle ritenute sui propri dipendenti.

Ricapitolando, la norma pone a carico dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice l’onere del versamento delle ritenute operate negli appalti e specularmente, il committente ha l’obbligo di verifica del versamento.

Al fine di effettuare la verifica il committente deve richiedere copia delle deleghe di pagamento (modelli F24) all’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice. Questa è tenuta a rilasciare entro i cinque giorni lavorativi successivi alla scadenza del versamento, i modelli F24 pagati.

Qualora il committente rilevasse un inadempimento, deve sospendere il pagamento dei corrispettivi e comunicarlo all’Agenzia delle Entrate competente. La ratio di questa disposizione è quella di prevenire eventuali comportamenti illeciti da parte dei subappaltatori. Per questo motivo è prevista l’impossibilità di compensare l’importo delle ritenute dovute con eventuali altre posizioni fiscali creditorie. Siamo di fronte, quindi, ad un divieto di compensazione delle ritenute sul lavoro dipendente (e assimilato).

Ambito applicativo della norma

La norma troverà applicazione, per i soggetti che presentano congiuntamente le seguenti caratteristiche:

• Sostituti d’imposta fiscalmente residenti in Italia. Il riferimento è all’art. 23, primo comma del Decreto del Presidente della Repubblica. La disposizione fa si che il committente possa essere non solo un’impresa ma anche un lavoratore autonomo o un ente non commerciale;
• Sostituti che affidano ad un’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice, il compimento di un’opera o di più opere, di uno o più servizi;
• Il valore economico dell’opera o del servizio deve avere un importo complessivo annuo superiore a 200.000 euro. L’opera o il servizio devono essere realizzate per il tramite di contratti di appalto, subappalto e simili caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera.

In caso di mancanza di anche solo una delle caratteristiche sopra indicate trova applicazione la “normale” disciplina sulle ritenute nei contratti di appalto, attraverso il versamento delle stesse da parte dell’azienda committente.

Gli obblighi di comunicazione a carico dell’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice

L’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice determina e trattiene l’importo delle ritenute negli appalti, calcolate sui redditi di lavoro dipendente e assimilati corrisposti ai lavoratori impegnati nell’esecuzione dell’opera o del servizio ed inoltre provvede al versamento delle medesime, senza poterle compensare con proprie posizioni creditorie.

Nei 5 giorni lavorativi successivi rispetto alla scadenza del termine per il pagamento delle ritenute, l’impresa appaltatrice o affidataria o subappaltatrici trasmettono al committente (le imprese subappaltatrici dovranno trasmetterlo anche anche all’impresa appaltatrice):

• I modelli F24 utilizzati per il pagamento delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente e assimilati dei lavoratori impiegati nella prestazione dell’opera o del servizio;
• Un elenco nominativo di tutti i lavoratori, indicandone anche il codice fiscale, impiegati nel mese precedente nell’esecuzione dell’opera o del servizio, con il dettaglio delle ore di lavoro prestate per ciascun lavoratore;
• L’ammontare della retribuzione corrisposta a ciascun lavoratore impiegato nell’esecuzione dell’opera o del servizio affidato dal committente;
• Il dettaglio delle ritenute fiscali eseguite nel mese precedente per ciascun lavoratore, con separata indicazione delle ritenute relative alla prestazione affidata dal committente.

Quando i committenti siano più di uno è necessario frazionare gli adempimenti relativi alle ritenute per singolo committente e dovranno quindi essere predisposte distinte deleghe F24 per ciascun committente.

Responsabilità dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice

L’art. 17-bis del D.Lgs. n 241/97 prevede che l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice sia responsabile per la corretta determinazione e per la corretta esecuzione delle ritenute, nonché per il versamento delle medesime.

Resta, altresì responsabile qualora non fornisca al committente i modelli F24 utilizzati per il versamento delle ritenute e i dati necessari per la corretta verifica.

Sanzioni per l’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice

L’inadempimento dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice è sanzionato:

• In caso di violazione degli obblighi di determinazione ed esecuzione delle ritenute negli appalti si applica l’art. 14 del Decreto Legislativo n. 471/97 con l’irrogazione di una sanzione amministrativa in misura pari al 20% dell’ammontare non trattenuto;
• In caso di ritardo nel versamento si applica l’art. 13 comma 1 del Decreto Legislativo n. 471/97, con l’irrogazione di una sanzione pari al 25% per ogni importo non versato o versato in ritardo. Sostanzialmente, è possibile fruire dell’istituto del ravvedimento operoso per la riduzione delle sanzioni dovute da “omesso versamento“;
• Infine trova applicazione l’art. 15 comma 1 del Decreto Legislativo n. 471/97 qualora i modelli F24 utilizzati per il versamento risultino incompleti. Ad esempio qualora non contenendo gli elementi necessari per l’identificazione del soggetto che esegue il versamento o per l’imputazione della somma versata.

Gli obblighi a carico del committente

Gli obblighi previsti a carico del committente, art. 17-bis comma 1 e 3 del Decreto legislativo n. 241 del 1997 e sono i seguenti:

• Chiedere all’impresa appaltatrice affidataria e subappaltatrici la copia dei modelli F24 relativi al versamento delle ritenute;
• Sospendere il pagamento dei corrispettivi maturati dall’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice, nel caso in cui l’impresa sia inadempiente e finché perdura l’inadempimento;
• Comunicare l’inadempimento all’Agenzia delle Entrate entro 90 giorni.

Responsabilità a carico del committente

L’inadempimento degli obblighi previsti per il committente genera una responsabilità a suo carico soltanto si verifichi l’omesso o il parziale versamento delle ritenute da parte dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice.

Il verificarsi di questa fattispecie espone il committente all’obbligo di pagare una somma commisurata alla sanzione irrogata all’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice.

Le sanzioni per il committente

Se il committente non effettua il controllo sul contenuto della documentazione trasmessagli e sulla corretta effettuazione dei versamenti delle ritenute d’acconto da parte dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrici, è tenuto al pagamento di una somma pari alla sanzione irrogata all’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice per la violazione degli obblighi di corretta determinazione delle ritenute e di corretta esecuzione delle stesse, nonché di tempestivo versamento.

Nel caso in cui dal controllo della documentazione risulti un mancato o carente versamento di ritenute negli appalti, il committente dovrà dare corso alla sospensione dei pagamenti e procedere con l’invio della segnalazione all’Agenzia delle Entrate. Tuttavia, dato che la segnalazione deve essere eseguita entro i successivi 90 giorni, il committente si rivolgerà in prima battuta all’impresa invitandola a sanare l’inadempimento, tramite il ravvedimento operoso.

Qualora l’inadempimento dell’impresa sia di carattere documentale (esempio, il mancato invio del dettaglio delle retribuzioni erogate ai dipendenti) mentre le ritenute siano state integralmente e tempestivamente versate, quali sanzioni rischia il committente che non effettui il controllo sulla documentazione trasmessagli?

Pare che il committente non rischi alcuna sanzione, in quanto la sanzione che l’art. 17-bis, comma 4, pone a carico del committente presuppone l’irrogazione da parte dell’amministrazione finanziaria di una sanzione nei confronti dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice.

Tale sanzione potrà essere irrogata solo in caso di mancato, carente o tardivo versamento delle ritenute e non quando l’inadempimento è di natura documentale.

Deroghe alla disciplina delle ritenute negli appalti con prevalente utilizzo di manodopera

Gli obblighi descritti non riguardano le imprese in possesso dei requisiti previsti dal comma 5 dell’articolo 17-bis, le quali possono richiedere al committente la disapplicazione di questa disciplina, allegando una specifica certificazione.

La facoltà di disapplicazione per tale disciplina, riguarda le imprese appaltatrice, affidatarie o subappaltatrici, che:

• Risultino in attività da almeno 3 anni, sia in regola con gli obblighi dichiarativi e abbia eseguito nel corso dei periodi d’imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio versamenti complessivi registrati per un importo non inferiore al 10% dell’ammontare dei ricavi o compensi;
• Non abbia iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli agenti della Riscossione per imposte sui redditi, IRAP, ritenute e contributi previdenziali per importi superiori a 50.000,00 euro, per i quali siano ancora dovuti pagamenti o non vi siano provvedimenti di sospensione o piani di rateazione per i quali non sia intervenuta la decadenza.

Questo nuovo certificato, da molti ribattezzato DURF (Documento Unico di Regolarità Fiscale), attesterà il possesso dei requisiti previsti dall’art. 17-bis, comma 5, e verrà rilasciato dall’Agenzia delle entrate e avrà una validità di 4 mesi dalla data del rilascio.

Nei confronti delle imprese appaltatrici, affidatarie o subappaltatrici cui si applica la deroga prevista dall’art. 17-bis, comma 5, non opera il divieto di compensazione per il versamento dei contributi previdenziali, assistenziali e premi assicurativi maturati nel corso della durata del contratto in relazione ai dipendenti impiegati nell’esecuzione delle opere o dei servizi.