Ritenute negli appalti ed estensione del regime del reverse charge

A decorrere dal 1° gennaio 2020, è onere delle imprese appaltatrici, affidatarie e subappaltatrici determinare e versare le ritenute negli appalti, sui redditi di lavoro dipendente e assimilati per i lavoratori impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio per un importo complessivo annuo superiore a 200.000,00 euro. Di seguito analizzeremo nel dettaglio disciplina.

Il 26 ottobre 2019 è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale, il Decreto Legislativo n. 124 del 26 ottobre 2019 (cd. “Decreto fiscale”), recante disposizioni urgenti in materia fiscale e per esigenze indifferibili.

Il decreto legge è stato convertito nella Legge n. 157 del 19 dicembre 2019, pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale il 24 dicembre 2019 n. 301, in vigore dal 25 dicembre 2019.

In particolare, è stato introdotto l’art. 17-bis del Decreto Legislativo n. 241/97 che deroga al precedente art. 17 comma 1 in materia di versamenti e compensazioni sugli appalti.

La nuova legge introduce alcune misure rivolte a contrastare l’utilizzo illecito di manodopera. In particolare, viene posto a carico dell’impresa appaltatrice l’obbligo di versare le ritenute sui redditi da lavoro dipendente erogati. Tale disciplina, tuttavia, riguarda soltanto i contratti di appalto con prevalente utilizzo di manodopera di valore superiore a 200.000 euro.

Vediamo con maggiore dettaglio questa disciplina.

La disciplina delle ritenute negli appalti con prevalente utilizzo di manodopera

Nei contratti di appalto devono essere rispettate le disposizioni di cui all’art. 17-bis del DLgs. n. 241/97 per quanto riguarda gli obblighi posti a carico di committente e impresa appaltatrice (o subappaltatrice).

Mi riferisco, in particolare agli obblighi legati al versamento delle ritenute sui redditi da lavoro dipendente svolti dai lavoratori delle imprese affidatarie dei lavori.

In base a quanto previsto dall’art. 17-bis, spetta alle imprese appaltatrici, affidatarie e subappaltatrici l’obbligo di determinare e versare le ritenute negli appalti. L’obbligo in esame riguarda i redditi di lavoro dipendente e assimilati per i lavoratori impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio.

Tale obbligo spetta soltanto qualora l’opera o il servizio sia di importo complessivo superiore a 200.000 euro, e solo qualora l’opera venga realizzata con prevalente utilizzo di manodopera.

Il committente dell’opera, parimenti, ha l’obbligo di controllare che l’impresa esecutrice dei lavori adempia al versamento delle ritenute sui propri dipendenti.

Ricapitolando, la norma pone a carico dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice l’onere del versamento delle ritenute operate negli appalti e specularmente, il committente ha l’obbligo di verifica del versamento.

Al fine di effettuare la verifica il committente deve richiedere copia delle deleghe di pagamento (modelli F24) all’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice. Questa è tenuta a rilasciare entro i cinque giorni lavorativi successivi alla scadenza del versamento, i modelli F24 pagati.

Qualora il committente rilevasse un inadempimento, deve sospendere il pagamento dei corrispettivi e comunicarlo all’Agenzia delle Entrate competente. La ratio di questa disposizione è quella di prevenire eventuali comportamenti illeciti da parte dei subappaltatori. Per questo motivo è prevista l’impossibilità di compensare l’importo delle ritenute dovute con eventuali altre posizioni fiscali creditorie. Siamo di fronte, quindi, ad un divieto di compensazione delle ritenute sul lavoro dipendente (e assimilato).

Decorrenza della disciplina

L’articolo 17-bis del DLgs. n. 241/97 è in vigore a partire dal 1° gennaio 2020.

Con Risoluzione n. 108/E del 2019, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che questa disciplina trova applicazione con riferimento alle ritenute negli appalti, operate a decorrere dal mese di gennaio 2020.

In particolare, il primo versamento utile è quello eseguito nel mese di febbraio 2020, per le ritenute maturate nel mese di gennaio. Questo, anche con riguardo ai contratti di appalto, affidamento o subappalto stipulati in un momento antecedente al 1° gennaio 2020.

Ambito applicativo della norma

La norma troverà applicazione, per i soggetti che presentano congiuntamente le seguenti caratteristiche:

• Sostituti d’imposta fiscalmente residenti in Italia. Il riferimento è all’art. 23, primo comma del Decreto del Presidente della Repubblica. La disposizione fa si che il committente possa essere non solo un’impresa ma anche un lavoratore autonomo o un ente non commerciale;
• Sostituti che affidano ad un’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice, il compimento di un’opera o di più opere, di uno o più servizi;
• Il valore economico dell’opera o del servizio deve avere un importo complessivo annuo superiore a 200.000 euro. L’opera o il servizio devono essere realizzate per il tramite di contratti di appalto, subappalto e simili caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera.

In caso di mancanza di anche solo una delle caratteristiche sopra indicate trova applicazione la “normale” disciplina sulle ritenute nei contratti di appalto, attraverso il versamento delle stesse da parte dell’azienda committente.

Gli obblighi di comunicazione a carico dell’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice

L’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice determina e trattiene l’importo delle ritenute negli appalti, calcolate sui redditi di lavoro dipendente e assimilati corrisposti ai lavoratori impegnati nell’esecuzione dell’opera o del servizio ed inoltre provvede al versamento delle medesime, senza poterle compensare con proprie posizioni creditorie.

Nei 5 giorni lavorativi successivi rispetto alla scadenza del termine per il pagamento delle ritenute, l’impresa appaltatrice o affidataria o subappaltatrici trasmettono al committente (le imprese subappaltatrici dovranno trasmetterlo anche anche all’impresa appaltatrice):

• I modelli F24 utilizzati per il pagamento delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente e assimilati dei lavoratori impiegati nella prestazione dell’opera o del servizio;
• Un elenco nominativo di tutti i lavoratori, indicandone anche il codice fiscale, impiegati nel mese precedente nell’esecuzione dell’opera o del servizio, con il dettaglio delle ore di lavoro prestate per ciascun lavoratore;
• L’ammontare della retribuzione corrisposta a ciascun lavoratore impiegato nell’esecuzione dell’opera o del servizio affidato dal committente;
• Il dettaglio delle ritenute fiscali eseguite nel mese precedente per ciascun lavoratore, con separata indicazione delle ritenute relative alla prestazione affidata dal committente.

Quando i committenti siano più di uno è necessario frazionare gli adempimenti relativi alle ritenute per singolo committente e dovranno quindi essere predisposte distinte deleghe F24 per ciascun committente.

Responsabilità dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice

L’art. 17-bis del DLgs. n 241/97 prevede che l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice sia responsabile per la corretta determinazione e per la corretta esecuzione delle ritenute, nonché per il versamento delle medesime.

Resta, altresì responsabile qualora non fornisca al committente i modelli F24 utilizzati per il versamento delle ritenute e i dati necessari per la corretta verifica.

Sanzioni per l’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice

L’inadempimento dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice è sanzionato:

• In caso di violazione degli obblighi di determinazione ed esecuzione delle ritenute negli appalti si applica l’art. 14 del Decreto Legislativo n. 471/97 con l’irrogazione di una sanzione amministrativa in misura pari al 20% dell’ammontare non trattenuto;
• In caso di ritardo nel versamento si applica l’art. 13 comma 1 del Decreto Legislativo n. 471/97, con l’irrogazione di una sanzione pari al 30% per ogni importo non versato o versato in ritardo. Se il versamento viene eseguito con un ritardo non superiore a 90 giorni la sanzione è ridotta al 15%, mentre per i pagamenti eseguiti con un ritardo non superiore a 15 giorni, la sanzione è ulteriormente ridotta ad un importo pari a un quindicesimo per ciascun giorno di ritardo. Sostanzialmente, è possibile fruire dell’istituto del ravvedimento operoso per la riduzione delle sanzioni dovute da “omesso versamento“;
• Infine trova applicazione l’art. 15 comma 1 del Decreto Legislativo n. 471/97 qualora i modelli F24 utilizzati per il versamento risultino incompleti. Ad esempio qualora non contenendo gli elementi necessari per l’identificazione del soggetto che esegue il versamento o per l’imputazione della somma versata.

Gli obblighi a carico del committente

Gli obblighi previsti a carico del committente, art. 17-bis comma 1 e 3 del Decreto legislativo n. 241 del 1997 e sono i seguenti:

• Chiedere all’impresa appaltatrice affidataria e subappaltatrici la copia dei modelli F24 relativi al versamento delle ritenute;
• Sospendere il pagamento dei corrispettivi maturati dall’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice, nel caso in cui l’impresa sia inadempiente e finché perdura l’inadempimento;
• Comunicare l’inadempimento all’Agenzia delle Entrate entro 90 giorni.

Responsabilità a carico del commitente

L’inadempimento degli obblighi previsti per il committente genera una responsabilità a suo carico soltanto si verifichi l’omesso o il parziale versamento delle ritenute da parte dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice.

Il verificarsi di questa fattispecie espone il committente all’obbligo di pagare una somma commisurata alla sanzione irrogata all’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice.

Le sanzioni per il committente

Se il committente non effettua il controllo sul contenuto della documentazione trasmessagli e sulla corretta effettuazione dei versamenti delle ritenute d’acconto da parte dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrici, è tenuto al pagamento di una somma pari alla sanzione irrogata all’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice per la violazione degli obblighi di corretta determinazione delle ritenute e di corretta esecuzione delle stesse, nonché di tempestivo versamento.

Nel caso in cui dal controllo della documentazione risulti un mancato o carente versamento di ritenute negli appalti, il committente dovrà dare corso alla sospensione dei pagamenti e procedere con l’invio della segnalazione all’Agenzia delle entrate.

Tuttavia, dato che la segnalazione deve essere eseguita entro i successivi 90 giorni, il committente si rivolgerà in prima battuta all’impresa invitandola a sanare l’inadempimento, tramite il ravvedimento operoso.

Qualora l’inadempimento dell’impresa sia di carattere documentale (esempio, il mancato invio del dettaglio delle retribuzioni erogate ai dipendenti) mentre le ritenute siano state integralmente e tempestivamente versate, quali sanzioni rischia il committente che non effettui il controllo sulla documentazione trasmessagli?

Pare che il committente non rischi alcuna sanzione, in quanto la sanzione che l’art. 17-bis, comma 4, pone a carico del committente presuppone l’irrogazione da parte dell’amministrazione finanziaria di una sanzione nei confronti dell’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice.

Tale sanzione potrà essere irrogata solo in caso di mancato, carente o tardivo versamento delle ritenute e non quando l’inadempimento è di natura documentale.

Deroghe alla disciplina delle ritenute negli appalti con prevalente utilizzo di manodopera

Gli obblighi descritti non riguardano le imprese in possesso dei requisiti previsti dal comma 5 dell’articolo 17-bis, le quali possono richiedere al committente la disapplicazione di questa disciplina, allegando una specifica certificazione.

La facoltà di disapplicazione per tale disciplina, riguarda le imprese appaltatrice, affidatarie o subappaltratici, che:

• Risultino in attività da almeno 3 anni, sia in regola con gli obblighi dichiarativi e abbia eseguito nel corso dei periodi d’imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio versamenti complessivi registrati per un importo non inferiore al 10% dell’ammontare dei ricavi o compensi;
• Non abbia iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli agenti della Riscossione per imposte sui redditi, IRAP, ritenute e contributi previdenziali per importi superiori a 50.000,00 euro, per i quali siano ancora dovuti pagamenti o non vi siano provvedimenti di sospensione o piani di rateazione per i quali non sia intervenuta la decadenza.

Questo nuovo certificato, da molti ribattezzato DURF (Documento Unico di Regolarità Fiscale), attesterà il possesso dei requisiti previsti dall’art. 17-bis, comma 5, e verrà rilasciato dall’Agenzia delle entrate e avrà una validità di 4 mesi dalla data del rilascio.

Nei confronti delle imprese appaltatrici, affidatarie o subappaltatrici cui si applica la deroga prevista dall’art. 17-bis, comma 5, non opera il divieto di compensazione per il versamento dei contributi previdenziali, assistenziali e premi assicurativi maturati nel corso della durata del contratto in relazione ai dipendenti impiegati nell’esecuzione delle opere o dei servizi.

Reverse charge nei contratti di appalto e subappalto

L’art. 4, comma 3, del Decreto Legislativo n. 124/2019 ha introdotto la lettera a)-quinquies nell’art. 17, sesto comma, del Decreto Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, in cui sono riportate le categorie di beni e servizi per i quali l’Italia applica il “reverse charge”.

Tale disposizione prevede l’estensione del reverse charge nella prestazioni di servizi:

“… effettuate tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sede di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o ad esso riconducibili in qualunque forma …”.

Lettera a)-quinquies, comma 6, art. 17 DPR n 633/72

La disposizione, la cui applicazione è subordinata al rilascio da parte del Consiglio dell’Unione europea dell’autorizzazione, non trova applicazione:

• Nei confronti di pubbliche amministrazioni e altri enti e società cui si applica il meccanismo dello split payment;
• Alle agenzie per il lavoro disciplinate.

Ritenute negli appalti ed estensione del regime del reverse charge: conclusioni

In questo articolo ho evidenziato la disciplina riguardante le ritenute sul lavoro dipendente e assimilato che riguardano i contratti di appalto e subappalto a prevalente utilizzo di manodopera.

Questa disciplina che grava di ulteriori oneri le aziende che lavorano nel mondo degli appalti è stata introdotta a fini antielusivi anche se, operativamente, vi è un ingente aggravio di oneri per tutte le parti del contratto.

L’appaltatore è chiamato a rendicontare la propria attività di lavoro e a consegnare la stessa assieme a tutti i versamenti delle ritenute sui dipendenti effettuate, al committente. Questi, a sua volta è chiamato a verificare la bontà dell’opera svolta dall’impresa appaltatrice.

Naturalmente, l’inadempimento o il mancato versamento delle ritenute comporta l’applicazione di sanzioni amministrative. Per questo motivo occorre prestare la dovuta attenzione a questa particolare disciplina.

Inoltre, a corollario di queste disposizioni vi è anche l’estensione dell’obbligo di applicazione del reverse charge nei contratti di servizi legati al mondo degli appalti. In questi casi l’applicazione dell’IVA è posta a carico dell’impresa appaltatrice.

Se hai dubbi o vuoi approfondire questa disciplina con un esperto, segui il link sottostante per metterti in contatto con noi e risolvere i tuoi dubbi.

Altrimenti, se vuoi puoi lasciare un commento con la tua esperienza in merito.