Patti di famiglia
Patti di famiglia

Il passaggio generazionale dell’impresa è da sempre un aspetto molto delicato nella vita delle PMI italiane. Tantissime società sono governate a livello familiare, e per questo motivo è di fondamentale importanza individuare la corretta modalità per effettuare il passaggio dell’azienda dall’imprenditore ai figli.

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Uno strumento che può offrire questa soluzione è dato dai c.d. patti di famiglia. Si tratta di un contratto, con il quale l’imprenditore, compatibilmente con le disposizioni in materia di impresa familiare e nel rispetto delle differenti tipologie societarie, trasferisce, in tutto o in parte, la propria azienda ad uno o più discendenti. Con il patto di famiglia si possono trasferire anche, in tutto o in parte, partecipazioni societarie, in ottica di passaggio generazionale d’impresa.

Il patto di famiglia è sicuramente una valida soluzione per programmare la crescita e migliorare l’immagine di un’impresa. Si deve considerare, infatti, che la necessità di programmare il futuro passaggio generazionale d’impresa, si rende necessario anche per poter concretamente presentarsi presso istituti bancari alla ricerca di finanziamenti. Di seguito tutte le informazioni utili per approfondire i patti di famiglia.

Patti di famiglia
Patti di famiglia

Che cosa sono i patti di famiglia?

L’articolo 768-bis del C.c. definisce i patti di famiglia come il contratto con cui:

 “l’imprenditore trasferisce, in tutto o in parte, l’azienda ed il titolare di partecipazioni trasferisce, in tutto o in parte, le proprie quote ad uno o più discendenti”

art. 768-bis c.c.

Il legislatore ha dunque isolato, all’interno dello stesso schema due fattispecie che si distinguono fra loro in relazione al:

  • Soggetto cedente (che, nel primo caso, è un imprenditore e, nel secondo caso, è un titolare di partecipazioni societarie) ed
  • Oggetto del trasferimento (che, nel primo caso, è un’azienda o un ramo di essa e, nel secondo caso, è una quota sociale).

Si tratta di un contratto plurilaterale con il quale l’imprenditore decide autonomamente di trasferire, in tutto o in parte, l’azienda o le partecipazioni societarie ad uno o più discendenti. Ovviamente si tratta dei discendenti dell’imprenditore che si siano dimostrati idonei alla gestione dell’impresa. Quindi alla stipulazione del contratto devono necessariamente partecipare, oltre al disponente ed ai discendenti assegnatari, anche il coniuge e gli altri legittimari del disponente (che sono i figli e gli ascendenti, secondo gli articolo 536 e ss. del c.c.). In particolare, devono partecipare “coloro che sarebbero legittimari ove in quel momento si aprisse la successione nel patrimonio dell’imprenditore” (art. 768-quater, comma 1 del c.c.).

Appare dunque chiaro come il patto di famiglia possa essere inquadrato come una forma di donazione, con il vantaggio della non assoggettabilità a riduzione e, quel più conta, a collazione di quanto percepito dai contraenti.

La ratio dei patti di famiglia nel passaggio generazionale

Attraverso la stipulazione dei patti di famiglia l’imprenditore può prevenire l’insorgere di liti ereditarie che possono portare anche, nei casi più gravi, anche alla disgregazione di aziende. Si tratta di stipulare un patto che possa prevenire liti che, sovente, si verificano al momento dell’apertura della successione conseguente al decesso dell’imprenditore.

In caso di legittimari sopravvenuti, l’articolo 768-sexies, comma 1 del c.c., prevede solo una tutela di tipo obbligatorio. Infatti, questi soggetti possono chiedere “ai beneficiari del contratto stesso il pagamento della somma” corrispondente alla loro quota. Si tratta, in particolare, di nascituri non concepiti, figli naturali riconosciuti, coniuge sopravvenuto. In questo modo l’azienda passa ai discendenti assegnatari, garantendo agli altri, il rispetto della loro quota successoria attraverso il pagamento di una somma di denaro.

Il funzionamento dei patti di famiglia

I patti di famiglia sono un contratto con il quale è possibile garantire il passaggio generazionale dell’impresa, assicurando una garanzia patrimoniale a tutti i soggetti legittimari. Infatti, gli assegnatari dell’azienda o delle partecipazioni devono liquidare gli altri partecipanti al contratto, se questi non rinunciano, con il pagamento di una somma corrispondente al valore delle quote, ex art. 536 e ss. del c.c. In alternativa è ammessa la possibilità di convenire che la liquidazione avvenga in natura (art. 768-quater, comma 2 del c.c.).

La base di calcolo, per determinare il valore delle quote dei legittimari, è rappresentata dai beni attribuiti all’assegnatario a seguito del patto. Ai fini dell’individuazione del valore della azienda può essere opportuno, predisporre una perizia da allegare all’atto notarile.

Il legittimario può rinunciare alla quota, oppure si può prevedere un pagamento dilazionato, oltre che, come detto, una attribuzione in natura.

Il contratto può anche assegnare direttamente i beni dal disponente ai legittimari non assegnatari. Beni che, in base al valore attribuito in contratto, sono imputati alle quote di legittima loro spettanti. Tale assegnazione può altresì essere disposta con successivo contratto che deve però essere dichiarato espressamente collegato al primo. Atto cui devono intervenire i medesimi soggetti che hanno partecipato al contratto precedente o coloro che li abbiano sostituiti.

Il contratto deve essere concluso per atto pubblico, pena nullità (art. 768-ter c.c.) e può essere sciolto o modificato in caso di successivo contratto. Oppure mediante recesso se espressamente previsto, da esercitarsi con dichiarazione certificata da un notaio (art. 768-septies del C.c.).

Obiettivo dei patti di famiglia

Funzione della disciplina è quella di garantire, attraverso la stipula dei patti di famiglia, il passaggio generazionale e la continuità dell’impresa (esercitata direttamente, con l’azienda, o indirettamente, con il possesso delle partecipazioni). Tutto questo derogando al principio generale di divieto di patti successori contenuto nell’art. 458 del c.c..

La portata innovativa dei patti di famiglia è in buona parte determinata dalla “disattivazione dei meccanismi di tutela” previsti dal sistema a favore dei familiari, ossia la riduzione e la collazione. Si prevede espressamente che “quanto ricevuto dai contraenti non è soggetto a collazione o a riduzione” (art. 768-quater, ultimo comma del C.c.) e si ritiene che la previsione si riferisca sia a quanto ricevuto dagli assegnatari, sia alle attribuzioni a favore dei legittimari esclusi. Il che rende il ricorso ai patti di famiglia sicuramente più sicuro, dal punto di vista giuridico rispetto alla donazione di azienda o di partecipazioni.

Questo anche se risulta, d’altra parte, più complesso definire l’accordo che porta alla redazione del patto, proprio per la presenza di una pluralità di soggetti e di interessi coinvolti. I soli discendenti possono essere destinatari del trasferimento rientrando quindi i figli, i nipoti, i pronipoti, mentre sono sicuramente esclusi il coniuge, i fratelli ed i discendenti dei fratelli.

La disciplina fiscale dei patti di famigli

L’introduzione della disciplina dei “patti di famiglia” nel Codice civile non è stata accompagnata da una specifica regolamentazione di diritto tributario. Questo ha inevitabilmente comportato una inevitabile incertezza applicativa considerata la centralità delle valutazioni di ordine fiscale nella progettazione del passaggio generazionale in ambito familiare, ed un notevole effetto disincentivante rispetto alla diffusione dei patti di famiglia.

Se si esclude la disposizione agevolativa prevista in materia di imposta sulle successioni e donazioni, è sostanzialmente lasciato all’interprete il compito di ricostruire, partendo dai principi dell’imposizione diretta ed indiretta, il trattamento fiscale dei Patti di Famiglia.

Patti di famiglia ed imposte sui redditi

Considerata la struttura e gli effetti giuridici dei patti di famiglia la prima fattispecie che viene in rilievo è quella del trasferimento dell’azienda o delle partecipazioni societarie dal disponente al beneficiario/assegnatario.

Dal punto di vista del disponente, non possono emergere plusvalenze in capo all’imprenditore/disponente che trasferisce la propria azienda, per effetto dell’articolo 58 del DPR n. 917/86. Norma, questa che garantisce la neutralità del trasferimento, con conservazione del valore fiscale dell’azienda in capo al beneficiario.

Analoga soluzione deve affermarsi con riferimento al soggetto che trasferisce le proprie partecipazioni societarie. Questo considerato che la produzione di redditi diversi (art. 67, comma 1, lett. c), Tuir) richiede che la cessione delle partecipazioni societarie avvenga “a titolo oneroso“.

Una ipotesi in grado di generare reddito tassabile, in capo al disponente, potrebbe essere quella dell’imprenditore che trasferisca, separatamente dalla propria azienda, le partecipazioni societarie realizzando, in questo modo, la fattispecie impositiva di “destinazione a finalità estranee” (articoli 85 e 86 del DPR n. 917/86). In questa ipotesi, tuttavia, vi potrebbe essere l’applicazione del regime di parziale esenzione della participation exemption ricorrendo le condizioni previste dall’articolo 87 del DPR n. 917/86.

Per ciò che riguarda la posizione del beneficiario/assegnatario dell’azienda o delle partecipazioni societarie, l’imposizione è teoricamente ipotizzabile solo qualora tale soggetto sia imprenditore e si possa sostenere che l’attribuzione afferisca alla sfera imprenditoriale e non a quella personale.

Con riferimento alla liquidazione dei legittimari partecipanti al patto (o prevista da successivo contratto), pare potersi affermare il rilievo impositivo, in capo all’assegnatario (o anche in capo al disponente per le attribuzioni effettuate direttamente a favore dei legittimari). Questo però solo qualora sia previsto il trasferimento di beni di impresa e non, invece, la liquidazione in denaro.

Patti di famiglia ed imposte indirette

Nel settore dell’imposizione indiretta è presente la sola disposizione tributaria che menziona l’istituto del patto di famiglia. Si tratta dell’articolo 3, comma 4-ter, D.Lgs. n. 346/1990. Norma introdotta dall’articolo 1, comma 78, Legge n. 296/2006 (Legge finanziaria 2007) e modificata dall’articolo 1, comma 31, Legge n. 244/2007 (Legge finanziaria 2008).

La norma prevede il non assoggettamento ad imposta sulle successioni e donazioni dei trasferimenti di azienda (e rami di azienda) e di partecipazioni societarie di controllo, effettuati a favore di discendenti e coniuge, “anche tramite i patti di famiglia di cui agli artt. 768-bis e seguenti del codice civile”. 

Il trasferimento di aziende e di partecipazioni sociali dal disponente all’assegnatario può, dunque, non essere assoggettato ad imposta a condizione che l’assegnatario continui l’esercizio dell’impresa (tramite l’azienda) o mantenga il possesso delle quote (o il controllo se si tratta di società di capitali) per un periodo non inferiore ai cinque anni.

La disposizione, di chiaro stampo agevolativo, si muove evidentemente nella direzione di considerare tali attribuzioni quali atti tendenzialmente ricompresi nell’area dell’imposta citata e, quindi, quali atti liberali o, comunque, a titolo gratuito.

Patti di famiglia contenenti beni immobili ed imposte indirette

Ad avviso dell’Agenzia, quando, nei diversi passaggi, si dà luogo al trasferimento di beni immobili o di diritti reali immobiliari, devono essere applicate le imposte ipotecaria e catastale con le aliquote ordinarie del 2% (art. 1, Tariffa, D.Lgs. n. 347/1990) e 1% (art. 10, D.Lgs. 347/1990).

Anche per queste imposte, tuttavia, in caso di trasferimento di azienda agevolato ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni, comprendente beni immobili, l’imposizione non si realizzerebbe per effetto del rinvio contenuto nell’art. 1, comma 2 e art. 10, comma 3, D.Lgs. n. 347/1990 alle volture e le formalità relative ai trasferimenti di cui all’art. 3, D.Lgs. n. 346/1990 (Così R.M. 23.11.2007, n. 341/E).

Esempio di passaggio generazionale in azienda con i patti di famiglia

I patti di famiglia sono un valido strumento utile a pianificare in anticipo il passaggio generazionale, specialmente nelle aziende familiari. Immaginiamo il caso di un’azienda familiare che si trova di fronte all’impossibilità di accedere a finanziamenti bancari, in quanto l’istituto non vede chiaro il futuro dell’azienda legata ai soci (genitori) senza che sia stato ancora pianificato il futuro aziendale con l’ingresso del figlio nella società.

La compagine societaria di partenza della società era così composta: il 70% delle partecipazioni erano in mano ai due genitori, titolari dell’azienda, mentre il restante 30% è di spettanza del figlio. In questa situazione l’istituto bancario non si assume la responsabilità di erogare il finanziamento vedendo incerto il futuro dell’azienda. In una situazione come questa il patto di famiglia è uno strumento valido da utilizzare per pianificare il passaggio delle partecipazioni societarie per garantire al figlio il futuro controllo dell’azienda.

Attraverso la stipulazione del patto di famiglia i genitori hanno ceduto al figlio una quota del 60% delle partecipazioni societarie, facendosi restare il restante 10%. Inoltre, il padre ha ceduto la quota quota di azioni in nuda proprietà. In questo modo il figlio è arrivato a detenere il 90% delle quote societarie, mentre il restante 10% in nuda proprietà (che, al momento della successione diventeranno di piena proprietà). Possiamo riassumere che attraverso il patto di famiglia è possibile raggiungere una serie di obiettivi aziendali:

  • E’ stato programmato il futuro passaggio generazionale dell’azienda familiare;
  • L’azienda ha migliorato la sua immagine verso gli stakeholder esterni, che possono pensare di erogare finanziamenti nel lungo periodo;
  • L’operazione non è stata fiscalmente rilevante, facendo leva sulla disposizione che non prevede l’assoggettamento ad imposte di successione o donazione se il passaggio delle quote consente la prosecuzione della gestione aziendale per almeno cinque anni.

Patti di famiglia per il passaggio generazionale: considerazioni finali

Per la propria struttura giuridica e gli effetti disegnati dal Codice civile, i patti di famiglia risultano lo strumento senza dubbio più idoneo a realizzare il passaggio generazionale di impresa. Questo in quanto il patto prevede la partecipazione di tutti i soggetti interessati ed evita la possibilità che la futura successione del disponente determini una situazione di incertezza nelle attribuzioni effettuate.

Al tempo stesso, però, le condizioni soggettive ed oggettive che caratterizzano lo strumento sono chiaramente definite e non in grado di comprendere tutte le forme di passaggio generazionale. Inoltre, proprio la regola della necessaria partecipazione dei diversi soggetti interessati può determinare, a livello applicativo, notevoli difficoltà nella redazione del patto.

Nonostante non sia oggetto di specifiche disposizioni il regime tributario appare tutto sommato definito nelle imposte dirette. Questo in quanto replica quello ben noto della donazione di azienda e di partecipazioni societarie. Inoltre, non sembrano poter avere rilevanza fiscale le attribuzioni ai legittimari. Nelle imposte indirette, esso appare importante ad incentivante la possibilità di applicazione della norma di esenzione prevista in materia di imposta sulle successioni e donazioni (oltre che per le imposte ipo-catastali). Tuttavia, risulta ancora non del tutto definita la questione della tassazione delle attribuzioni ai beneficiari.

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