Aiuti di Stato nel modello Redditi: adempimenti e prospetto RS401

Gli aiuti di Stato fiscali vanno registrati nel Registro nazionale (RNA) tramite il rigo RS401 del modello Redditi. La qualificazione dell’agevolazione determina il codice da indicare. Un errore di compilazione espone al recupero dell’aiuto e, nei casi più gravi, al contenzioso sul beneficio incompatibile.

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Un aiuto di Stato è un vantaggio economico selettivo concesso da un ente pubblico che può alterare la concorrenza nel mercato interno dell’Unione europea, ai sensi dell’art. 107 del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea (TFUE).

In ambito fiscale rientrano in questa categoria numerose agevolazioni: crediti d’imposta, riduzioni di base imponibile, esenzioni riservate a platee ristrette di contribuenti. Quando una misura fiscale presenta questi caratteri di selettività, il beneficiario deve indicarla nel prospetto “Aiuti di Stato” del quadro RS del modello Redditi (righi RS401-RS402), affinché l’Agenzia delle Entrate possa registrarla nel Registro nazionale degli aiuti (RNA). La qualificazione corretta della misura, il rispetto del massimale “de minimis” quando applicabile, e l’esatta compilazione del prospetto non sono adempimenti formali: dalla loro correttezza dipende la legittimità della fruizione dell’agevolazione stessa. Un errore o un’omissione può portare al recupero del beneficio, comprensivo di interessi, e in alcuni casi a un contenzioso specifico, disciplinato da regole processuali diverse da quelle ordinarie.

Cos’è un aiuto di Stato ai fini fiscali

Un aiuto di Stato è una misura di favore concessa da uno Stato membro, o comunque mediante risorse statali, che favorisce selettivamente talune imprese o produzioni, alterando o minacciando di alterare la concorrenza nel mercato interno dell’Unione europea. La disciplina trova fondamento nell’art. 107, paragrafo 1, del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea (TFUE, versione consolidata pubblicata in G.U. UE 7.6.2016 n. C 202). Ai fini delle imposte dirette, si applica quando un’agevolazione fiscale non si rivolge alla generalità dei contribuenti, ma riserva un vantaggio a categorie specifiche di beneficiari.

Perché una misura sia qualificabile come aiuto di Stato, secondo la comunicazione della Commissione UE 19.7.2016 n. 2016/C 262/01, devono ricorrere quattro condizioni cumulative:

• essere concessa dallo Stato o mediante risorse statali;
• favorire alcune imprese o alcune produzioni;
• falsare, o minacciare di falsare, la concorrenza;
• incidere sugli scambi tra Stati membri.

In presenza di questi elementi la misura è soggetta a notifica alla Commissione europea ai sensi dell’art. 108, paragrafo 3, del TFUE, salvo che rientri in una categoria esentata.

L’art. 109 del TFUE attribuisce al Consiglio la facoltà di individuare categorie di aiuti dispensate dall’obbligo di notifica. Su questa base il Regolamento UE 651/2014, come modificato dal Regolamento UE 2017/1084, dichiara compatibili con il mercato interno diverse categorie di aiuti. Una categoria a sé è costituita dagli aiuti “de minimis”: misure che, restando sotto un massimale prestabilito, si presumono prive di effetti significativi sulla concorrenza e non richiedono notifica. Il funzionamento pratico di questa categoria, decisivo per la maggior parte delle agevolazioni fiscali italiane, è l’oggetto della sezione successiva.

Aiuti automatici, subordinati e de minimis: le differenze operative

Gli aiuti fiscali automatici sono concessi senza che sia necessario alcun provvedimento specifico di attribuzione. L’importo spettante deriva direttamente dall’applicazione della norma agevolativa. Ai fini della registrazione, l’art. 10 del DM 31.5.2017 n. 115 stabilisce che questi aiuti si intendono concessi, e vengono iscritti nel Registro nazionale degli aiuti (RNA), nell’esercizio finanziario successivo a quello in cui il beneficiario ne ha fruito. La registrazione avviene quindi a posteriori, sulla base dei dati che il contribuente dichiara nel prospetto RS401.

Gli aiuti subordinati seguono una logica diversa: la loro fruizione dipende dall’emanazione di un provvedimento di concessione o autorizzazione, comunque denominato, e il relativo importo spesso non è determinabile nel provvedimento stesso ma solo a seguito della dichiarazione fiscale in cui viene esposto. Anche in questo caso trova applicazione l’art. 10 del DM 31.5.2017 n. 115, ma il momento genetico dell’aiuto è distinto da quello della sua quantificazione definitiva, con riflessi sulla tempistica di compilazione del prospetto.

Trasversale a entrambe le categorie è la disciplina degli aiuti “de minimis“. Il Regolamento UE 13.12.2023 n. 2831, in vigore dall’1.1.2024 in sostituzione del Regolamento UE 18.12.2013 n. 1407, fissa il massimale complessivo a 300.000 euro nell’arco di tre anni fiscali per impresa unica. Il superamento della soglia non è una semplice irregolarità formale: le istruzioni ministeriali precisano che l’impossibilità di registrare l’aiuto nel RNA per sforamento del massimale determina l’illegittimità della fruizione dell’agevolazione stessa.

La tabella dei codici aiuto: come orientarsi

Le istruzioni al modello REDDITI riportano, nella parte generale, una tabella codici aiuti di Stato unica per tutte le tipologie di dichiarazione (PF, SP, SC). Essendo comune a modulistiche diverse, contiene codici utilizzabili solo in funzione della specificità di ciascun aiuto: individuare il codice corretto è compito del contribuente, sulla base della natura dell’agevolazione effettivamente fruita, non della forma giuridica del dichiarante.

Le agevolazioni censite spaziano da regimi settoriali (trasporto marittimo, edilizia sociale) a misure di portata più ampia legate a investimenti, ricerca e mobilità dei lavoratori. Tra queste rientrano anche il regime per i lavoratori che trasferiscono la residenza in Italia e quello per docenti e ricercatori, la cui gestione specifica del prospetto RS401 e i relativi limiti de minimis meritano una trattazione dedicata, così come l’indicazione del credito ZES unica nel prospetto aiuti di Stato, entrambi coperti in profondità altrove.

Quando l’agevolazione fruita non compare nella tabella, ma resta comunque un aiuto di Stato o de minimis di natura fiscale automatica, si utilizza il codice residuale “999”. In questo caso, a differenza degli aiuti censiti, la colonna 1 del rigo RS401 va integrata con le colonne da 3 a 11, che riportano il quadro dichiarativo di riferimento e gli estremi puntuali della norma istitutiva, oppure con la sola colonna 11A, se la misura risulta già registrata nel RNA con un codice CAR proprio.

Il codice 999 non è una scorciatoia generica: le istruzioni chiariscono espressamente i casi in cui non va utilizzato, e quindi il prospetto non va affatto compilato. Rientrano in questa casistica gli aiuti fruibili ai fini di imposte diverse dai redditi, come le agevolazioni IRAP; gli aiuti che riducono i contributi previdenziali; gli aiuti subordinati a un’istanza rivolta ad amministrazioni diverse dall’Agenzia delle Entrate; le misure che, pur essendo fiscali e automatiche, hanno portata generale e non selettiva; e gli importi residui di aiuti i cui presupposti si sono già realizzati in periodi d’imposta precedenti.

Il percorso per capire se e come compilare il rigo RS401

La difficoltà pratica più frequente non riguarda la singola regola, ma l’ordine in cui applicarla. Il percorso seguente riorganizza in sequenza logica i criteri sparsi nelle istruzioni ministeriali, per rispondere a una domanda concreta: questa agevolazione va indicata nel prospetto, e con quale codice?

Il punto di attenzione maggiore è il passaggio 2: è la fase in cui più spesso si compila il prospetto per errore, includendo aiuti che, pur selettivi, seguono un canale di registrazione diverso da quello dell’Agenzia delle Entrate.

La compilazione del rigo RS401: i campi che contano davvero

Ogni aiuto richiede un rigo RS401 distinto, con un modulo separato per ciascuna compilazione. La colonna 1 espone il codice identificativo dell’aiuto spettante nel periodo d’imposta, individuato secondo il percorso visto in precedenza. Un caso particolare riguarda gli aiuti riferiti a più strutture produttive o a diverse tipologie di costi ammissibili: qui si compila un rigo per ciascuna combinazione struttura-tipologia, ma nei righi successivi al primo restano non compilate le colonne 12, 13 e 17, già valorizzate nel rigo principale.

Le colonne da 3 a 11 si attivano solo con il codice “999”: la colonna 3 indica il quadro dichiarativo in cui l’aiuto trova esposizione (RF, RU e simili), mentre le colonne da 4 a 11 riportano tipo di norma, anno, numero, articolo e comma della fonte istitutiva. In alternativa, se la misura risulta già registrata nel RNA con un proprio codice identificativo, la colonna 11A accoglie direttamente il codice CAR, e in tal caso le colonne 4-11 restano vuote.

Le colonne 12 e 13 riguardano il profilo soggettivo del beneficiario: la forma giuridica, codificata secondo la classificazione richiesta specificamente dal RNA (non coincidente con altre codifiche presenti in Anagrafe Tributaria), e la dimensione d’impresa, secondo la raccomandazione della Commissione UE 2003/361/CE. Quest’ultima non è desumibile da un singolo dato di bilancio: dipende dal numero di occupati, dal fatturato e dal totale di bilancio insieme, calcolati secondo la nozione di impresa autonoma, associata o collegata prevista dalla stessa raccomandazione — un dato che l’amministrazione finanziaria non può ricostruire autonomamente e che resta a carico del dichiarante.

Le colonne 14-21 collocano l’aiuto nel contesto operativo: il codice attività interessato dalla componente di aiuto (non necessariamente l’attività prevalente dell’impresa), il settore di fruizione (generale, SIEG, agricoltura o pesca, ciascuno con proprio registro di destinazione), e la localizzazione del progetto quando prevista dalla misura. Le colonne 25-29 chiudono il quadro economico: l’obiettivo dell’aiuto, la tipologia di costo sostenuto secondo un elenco codificato, l’ammontare delle spese agevolabili, l’intensità percentuale dell’aiuto quando prevista, e l’importo effettivamente spettante.

Il rigo RS402 e l’impresa unica: quando serve e come si individua

Il rigo RS402 non è un adempimento autonomo, ma il completamento del rigo RS401 nei casi in cui, ai fini del calcolo dei massimali, rileva la nozione di impresa unica. Vi si riportano i codici fiscali delle imprese che, insieme al soggetto beneficiario, concorrono a formare questa entità economica unitaria agli effetti della disciplina aiuti di Stato.

La nozione di impresa unica è il criterio con cui l’ordinamento evita che il frazionamento societario aggiri il tetto degli aiuti “de minimis”: un gruppo di imprese collegate o controllate dallo stesso soggetto viene trattato, ai soli fini del massimale, come un unico beneficiario. Il rigo RS401 espone quindi l’aiuto individuale ricevuto dalla singola società, mentre il rigo RS402 rende visibile all’Agenzia delle Entrate l’intero perimetro rilevante ai fini del rispetto della soglia complessiva.

Quando il contribuente non ha fruito di alcun aiuto per il quale rilevi la nozione di impresa unica, oppure quando questa nozione non ricorre nel caso specifico, il rigo RS402 non deve essere compilato: va invece barrata l’apposita casella “Assenza impresa unica”. Si tratta di una dichiarazione negativa esplicita, non di un’omissione tollerata: il prospetto resta incompleto se questa casella non viene valorizzata in un senso o nell’altro.

La dimensione dell’impresa e la nozione di impresa in difficoltà

La dimensione dell’impresa non è un dato anagrafico neutro ai fini degli aiuti di Stato: l’intensità massima dell’aiuto concedibile, e in alcuni casi la stessa ammissibilità della misura, variano in base alla classificazione dimensionale del beneficiario. Il criterio di riferimento è la raccomandazione della Commissione UE 6.5.2003 n. 2003/361/CE, recepita in Italia con DM 18.4.2005, che incrocia tre parametri: numero di occupati, fatturato annuo e totale di bilancio.

Superate le soglie della media impresa, il beneficiario è classificato come grande impresa. Il dato non si ferma alla singola società: va calcolato secondo la nozione di impresa autonoma, associata o collegata prevista dalla stessa raccomandazione, la stessa logica di aggregazione già incontrata a proposito del rigo RS402. È un’informazione che l’Agenzia delle Entrate non può ricostruire d’ufficio, perché richiede dati (occupati, bilancio consolidato) non sempre desumibili dalle sole dichiarazioni fiscali: la responsabilità di una classificazione corretta resta quindi in capo al contribuente.

Distinta dalla dimensione, ma altrettanto rilevante, è la nozione di impresa in difficoltà, definita a livello comunitario dall’art. 2, punto 18, del Regolamento UE 651/2014 (e dall’art. 2, punto 14, del Regolamento UE 702/2014 per il settore agricolo). Un’impresa in questa condizione può vedersi preclusa la fruizione di determinati aiuti, indipendentemente dal rispetto degli altri requisiti: la qualifica opera come condizione ostativa a sé stante, non come un ulteriore parametro dimensionale.

La condizione di difficoltà ricorre quando è verificata almeno una di queste circostanze: una società di capitali, diversa da una PMI costituita da meno di tre anni, ha perso più della metà del capitale sociale sottoscritto per perdite cumulate; una società con soci a responsabilità illimitata, con la stessa esclusione per le PMI giovani, ha perso più della metà dei fondi propri; l’impresa è soggetta a procedura concorsuale per insolvenza o ne ricorrono i presupposti su richiesta dei creditori; ha ricevuto un aiuto per il salvataggio non ancora rimborsato, o un aiuto per la ristrutturazione con piano ancora in corso; oppure, per le imprese diverse dalle PMI, il rapporto debito/patrimonio netto ha superato 7,5 e il quoziente di copertura degli interessi (EBITDA/interessi) è stato inferiore a 1,0 in entrambi gli ultimi due esercizi.

Errori, mancata registrazione e comunicazioni di compliance 2026

L’indicazione dell’aiuto nel prospetto non è un dato meramente informativo: le istruzioni ministeriali la considerano condizione necessaria per la legittima fruizione dell’agevolazione stessa. Un errore o un’omissione, quindi, non restano confinati al piano formale della dichiarazione: incidono direttamente sul diritto a beneficiare dell’aiuto.

Quando l’errore emerge, la via di correzione prevista dall’Agenzia delle Entrate è la dichiarazione integrativa. Attraverso questa, il contribuente può sostituire un codice errato, completare dati mancanti nelle colonne del rigo RS401, oppure regolarizzare un aiuto che non era stato affatto dichiarato. La regolarizzazione spontanea consente di accedere alla riduzione delle sanzioni prevista dal ravvedimento operoso, comprensiva degli interessi dovuti sull’aiuto nel frattempo fruito senza titolo.

Un caso specifico riguarda l’uso scorretto del codice residuale “999”: quando il contribuente lo ha utilizzato per un aiuto già presente nella Tabella codici, oppure per un’agevolazione concessa da un’amministrazione diversa dall’Agenzia delle Entrate o non qualificabile come aiuto di Stato, la correzione passa sempre attraverso l’integrativa, sostituendo il codice con quello corretto o eliminando la compilazione se il prospetto non era dovuto.

Sul fronte del monitoraggio, con il provvedimento del 14.5.2026 n. 143075, l’Agenzia delle Entrate ha reso disponibili ai contribuenti le informazioni relative alla mancata registrazione, nei registri RNA, SIAN e SIPA, di aiuti di Stato e aiuti de minimis dichiarati nei modelli REDDITI, IRAP e 770 relativi al periodo d’imposta 2022. La comunicazione viene recapitata al domicilio digitale del contribuente ed è consultabile, con il relativo dettaglio, nell’area riservata del cassetto fiscale. Il provvedimento indica anche le modalità con cui regolarizzare l’anomalia beneficiando della riduzione delle sanzioni.

Chi riceve una comunicazione di questo tipo, o intende verificare autonomamente la correttezza di quanto già dichiarato negli anni precedenti, si trova spesso davanti a un impianto normativo stratificato, in cui l’errore isolato può nascondere un problema di qualificazione più ampio: una revisione puntuale del prospetto, confrontata con la sostanza dell’agevolazione fruita, resta il modo più affidabile per evitare che una correzione formale lasci scoperto il nodo di fondo.

Il recupero degli aiuti di Stato incompatibili: profili di contenzioso

Quando un aiuto di Stato viene dichiarato incompatibile con il diritto comunitario, ai sensi dell’art. 14 del Regolamento CE 659/99, la Commissione europea ne dispone il recupero tramite un atto specifico. Su questo atto si innesta una disciplina processuale distinta da quella ordinaria degli accertamenti, con conseguenze concrete sui termini a disposizione dell’amministrazione.

Il primo scostamento riguarda i termini di notifica: l’atto di recupero non è soggetto al termine decadenziale previsto per gli accertamenti ordinari, ma al più ampio termine di prescrizione ordinaria di dieci anni, secondo l’orientamento consolidato della Cassazione (Cass. 22.7.2015 n. 15414). Un contribuente abituato a ragionare sui termini decadenziali tipici dell’accertamento fiscale rischia di sottovalutare quanto più a lungo resti esposto, in questa materia, il recupero dell’aiuto fruito.

Sul piano procedurale, per queste liti è esclusa la procedura di reclamo e mediazione prevista dall’art. 17-bis, comma 10, del D.Lgs. 546/92. Era inoltre prevista una procedura specifica, contenuta nell’art. 47-bis dello stesso decreto, con dimezzamento di alcuni termini processuali e obbligo di comunicare il dispositivo in udienza: questa disciplina, tuttavia, per effetto dell’art. 61, comma 5, della L. 234/2012, continua ad applicarsi solo ai giudizi già pendenti alla data del 19.1.2013, ed è quindi di fatto abrogata per i procedimenti successivi. La ragione risiede nell’art. 49 della L. 234/2012, che ha devoluto l’intera materia alla giurisdizione esclusiva del giudice amministrativo, introducendo la lettera m-quinquies) nell’art. 119, comma 1, del codice del processo amministrativo.

Fonti e riferimenti

• Trattato sul funzionamento dell’Unione europea (TFUE), art. 107, 108, 109 versione consolidata, G.U. UE 7.6.2016 n. C 202
• Comunicazione UE 19.7.2016 n. 2016/C 262/01 (nozione di aiuto di Stato)
• Regolamento UE 651/2014, come modificato dal Regolamento UE 2017/1084
• Regolamento UE 702/2014, art. 2 punto 14 (impresa in difficoltà, settore agricolo)
• Regolamento UE 13.12.2023 n. 2831 (de minimis, in vigore dall’1.1.2024)
• DM 31.5.2017 n. 115, art. 10 (registrazione RNA)
• L. 24.12.2012 n. 234, art. 49, art. 52, art. 61 co. 5
• Raccomandazione Commissione UE 6.5.2003 n. 2003/361/CE recepita con DM 18.4.2005 (dimensione d’impresa)
• Regolamento CE 659/99, art. 14 (recupero aiuti incompatibili)
• D.Lgs. 546/92, art. 17-bis co. 10, art. 47-bis
• Codice del processo amministrativo, art. 119 co. 1 lett. m-quinquies
• Provvedimento Agenzia delle Entrate 14.5.2026 n. 143075
• Cass. 22.7.2015 n. 15414 (termine di prescrizione decennale per il recupero aiuti)