Deducibilità dei costi del procuratore sportivo per la società di calcio

Il Regolamento FIFA Football Agent Regulations (FFAR), approvato il 16 dicembre 2022, disciplina oggi in modo puntuale il pagamento del compenso in caso di mandato congiunto. L’art. 14, comma 2, stabilisce che il pagamento del compenso deve provenire esclusivamente dal soggetto che ha sottoscritto il mandato di rappresentanza. L’art. 14, comma 10, aggiunge che, quando l’agente rappresenta sia il calciatore sia il club acquirente nella stessa operazione (doppia rappresentanza consentita ai sensi dell’art. 12, comma 8, lettera a), il calciatore deve farsi carico di almeno il 50% della commissione complessiva, mentre il club acquirente può concorrere al massimo per il restante 50%, e solo per la parte di servizi effettivamente resi a proprio favore. Questa regola sportiva ha una ricaduta fiscale diretta: la ripartizione percentuale del pagamento diventa un primo indicatore, verificabile, di quale parte del compenso sia riferibile all’interesse del club.

Per il club, questa architettura sposta l’onere della prova su un terreno più concreto rispetto al passato. Non basta più dimostrare che il mandato è formalmente intestato alla società: occorre che la ripartizione economica del compenso rispecchi la ripartizione dei servizi resi, secondo lo schema imposto dall’art. 14 FFAR. Un pagamento interamente a carico del club a fronte di un mandato dichiarato come congiunto, in assenza della quota minima del 50% versata dal calciatore, costituisce un elemento che gli organi verificatori possono valorizzare per contestare l’inerenza della parte di costo eccedente i servizi resi al club stesso.

La sentenza Cassazione n. 8724/2025: cosa deve motivare il giudice

La Cassazione, Sez. Tributaria, sentenza n. 8724 depositata il 2 aprile 2025, affronta insieme due contestazioni mosse dall’Agenzia delle Entrate a una società di calcio professionistica per gli anni d’imposta 2005 e 2006: la mancata inclusione nella base imponibile IRAP delle plusvalenze da cessione dei contratti dei calciatori, e l’indeducibilità, ai fini IRES e IRAP, dei costi sostenuti per i servizi di intermediazione resi dai procuratori sportivi, ritenuti dall’Ufficio non inerenti all’attività d’impresa. L’iter giudiziario era stato altalenante: la Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto i ricorsi della società su entrambi i punti, la Commissione Tributaria Regionale aveva invece riformato la decisione accogliendo gli appelli dell’Agenzia. La società ha quindi proposto ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi distinti.

Sul primo profilo, relativo alla tassabilità IRAP delle plusvalenze, la Corte ha respinto il motivo della società. I giudici hanno qualificato il trasferimento del contratto del calciatore come cessione di contratto ai sensi dell’art. 1406 c.c., avente ad oggetto il diritto all’utilizzo esclusivo della prestazione sportiva dell’atleta, qualificato come bene immateriale strumentale. Le plusvalenze che ne derivano sono quindi componenti ordinari di reddito, e non proventi straordinari: concorrono a formare la base imponibile sia ai fini IRES sia ai fini IRAP, ai sensi degli artt. 56 del TUIR e 5, comma 1, e 11, comma 3, del D.Lgs. 446/1997.

Sul secondo profilo, quello che interessa direttamente il tema di questo articolo, la Corte ha invece accolto il ricorso della società, ma non nel merito della deducibilità. La Cassazione non si è pronunciata sul fatto che quei costi fossero o meno inerenti: ha censurato la sentenza di secondo grado per motivazione apparente. Il giudice regionale si era limitato ad affermare genericamente l’indeducibilità dei costi, senza svolgere un’analisi concreta della tipologia dei contratti di mandato intercorsi con i procuratori, dell’identificazione del soggetto che aveva conferito il mandato (la società o il calciatore) e, soprattutto, dell’effettivo interesse perseguito tramite l’attività dell’intermediario. Una motivazione così costruita, secondo la Corte, è insufficiente e viziata: non consente di verificare se il giudice abbia realmente applicato il criterio dell’inerenza al caso concreto, o si sia limitato a una petizione di principio.

La causa è stata quindi rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado per un nuovo esame, che dovrà accertare in concreto: la tipologia del contratto di mandato (singolo o congiunto), il soggetto mandante, e la parte di prestazione dell’agente effettivamente riferibile all’interesse del club. Questo è il valore pratico della sentenza per l’articolo: non fissa un esito univoco su quando il costo è deducibile, ma fissa il metodo che ogni giudice di merito e, a monte, ogni club che voglia sostenere la propria posizione in sede di accertamento deve seguire per dimostrarlo.

Verifica pratica: l’albero decisionale per il club

Applicando in concreto il metodo richiesto dalla Cassazione con la sentenza n. 8724/2025, il club può orientare la valutazione dell’inerenza del costo del procuratore seguendo questa sequenza di verifica.

Il filo conduttore dell’albero è lo stesso in ogni ramo: non conta la forma del mandato, conta la corrispondenza documentale tra chi paga, cosa viene pagato, e a chi quel servizio giova concretamente. È lo stesso principio su cui si concentra la sezione seguente, dedicata ai punti critici emersi nella prassi.

Documentazione necessaria per provare l’inerenza del costo

Il primo elemento richiesto è il contratto di mandato in forma scritta, sottoscritto e depositato presso la federazione competente secondo la procedura prevista dal Registro Nazionale degli Agenti Sportivi. Il deposito non è un adempimento puramente formale: è il documento che consente, in sede di verifica, di ricostruire con esattezza quando l’incarico è stato conferito e con quale contenuto. Un mandato firmato successivamente all’operazione, o non depositato nei termini corretti, indebolisce fin dall’origine la posizione del club, perché rende difficile dimostrare che il rapporto con il procuratore preesisteva e giustificava la prestazione fatturata.

Il secondo elemento è l’individuazione esplicita del soggetto mandante. Il contratto deve indicare senza ambiguità se il mandato è conferito dal solo club, dal solo calciatore, o da entrambi in forma congiunta con il consenso scritto di entrambe le parti, come richiesto dall’art. 12, comma 8, lettera a) del Regolamento FIFA. Questa indicazione è il presupposto stesso del test applicato dalla Cassazione con la sentenza n. 8724/2025: senza di essa, il giudice e prima ancora il verificatore non ha alcun elemento oggettivo da cui partire per valutare l’interesse effettivamente perseguito dalla prestazione.

Il terzo elemento è la tracciabilità del pagamento, coerente con la ripartizione dichiarata nel mandato. In caso di mandato congiunto, i movimenti bancari devono rispecchiare la ripartizione minima prevista dall’art. 14 FFAR: la quota del calciatore versata dal calciatore, quella del club versata dal club, senza sostituzioni non documentate. Un pagamento interamente a carico del club a fronte di un mandato dichiarato congiunto è l’anomalia più immediatamente visibile per un verificatore, perché contraddice sul piano fattuale quanto dichiarato sul piano contrattuale.

Il quarto elemento è la descrizione puntuale della prestazione in fattura: indicazione del calciatore interessato, dell’operazione (trasferimento, rinnovo, risoluzione), della fase dell’attività svolta dall’agente, e quando il mandato è congiunto della quota di prestazione riferibile specificamente al club. Una fattura che si limita a richiamare genericamente “servizi di intermediazione sportiva” non consente questa distinzione, ed è il tipo di documentazione che la Cassazione ha ritenuto insufficiente a sorreggere una motivazione sull’inerenza, sia in senso favorevole che sfavorevole al contribuente.

Conseguenze della riqualificazione: IRES, IRAP, IVA e sanzioni

La prima conseguenza di una contestazione sull’inerenza è l’indeducibilità del costo ai fini IRES e IRAP. Se l’Agenzia delle Entrate ritiene che il compenso pagato al procuratore non sia riferibile all’interesse del club, il costo viene ripreso a tassazione: il maggior reddito imponibile genera una maggiore imposta dovuta, a cui si aggiungono gli interessi e la sanzione amministrativa per dichiarazione infedele, prevista in misura variabile a seconda della gravità della violazione contestata. Trattandosi tipicamente di importi rilevanti nelle operazioni di calciomercato, l’impatto economico di una ripresa a tassazione su questo tipo di costi può essere significativo anche per un singolo periodo d’imposta.

Alla ripresa IRES/IRAP si affianca, nella maggior parte dei casi, la contestazione sull’IVA. Se il costo è ritenuto privo del requisito di inerenza, l’imposta esposta in fattura e detratta dal club diventa indetraibile: il principio è lo stesso applicato in via generale ai costi non inerenti, per cui il diritto alla detrazione richiede che il bene o il servizio acquistato sia effettivamente impiegato nell’ambito dell’attività economica del soggetto passivo. L’indetraibilità dell’IVA si somma, quindi, alla ripresa ai fini delle imposte dirette, con un raddoppio sostanziale dell’esposizione fiscale del club sulla stessa operazione contestata.

Un terzo profilo, distinto ma spesso connesso, riguarda l’eventuale riqualificazione della quota di costo non inerente come reddito di lavoro dipendente in capo al calciatore, sulla base del principio di attrazione dell’art. 51, comma 1, del TUIR: se il pagamento sostenuto dal club risulta reso, in tutto o in parte, nell’interesse del calciatore, quella somma può essere considerata una componente retributiva aggiuntiva, con obbligo per il club di operare la relativa ritenuta IRPEF come sostituto d’imposta.

Deve essere infine segnalato, per completezza, il profilo più grave che può emergere da alcune fattispecie: quando la fatturazione non rispecchia il reale assetto dei rapporti tra le parti, si può configurare l’ipotesi di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, con possibili conseguenze penali oltre che tributarie, sia per il procuratore emittente sia, in alcuni casi, per gli amministratori della società che le hanno utilizzate. È uno scenario circoscritto ai casi più gravi di scostamento tra documentazione e realtà economica, ma rende evidente perché la verifica della sostenibilità documentale del costo in caso di controllo non sia un adempimento formale, ma un presidio che incide sull’esposizione complessiva del club, sia fiscale che di responsabilità.

Consulenza fiscale

Domande frequenti

Procuratore sportivo e agente sportivo sono termini equivalenti?

No. Dal 2018 (art. 1, comma 373, L. 205/2017) la normativa usa “agente sportivo” per chi mette in relazione le parti nelle operazioni di calciomercato; “procuratore” resta il termine invalso nella prassi, con perimetro storicamente più ampio.

Cosa succede se l’incarico al procuratore non è depositato presso la federazione?

L’attività dell’intermediario non iscritto o non depositato comporta la nullità del solo incarico a lui conferito (d.m. 24.2.2020, art. 7), non dei contratti di prestazione sportiva, trasferimento o tesseramento collegati all’operazione.

La distinzione tra servizi “principali” e servizi “atipici” dell’agente ha una fonte giurisprudenziale precisa?

Sì. La CTP di Rimini, sentenza n. 175/01/09 del 23.10.2009, ha per prima distinto l’intermediazione per la stipula del contratto (rilevante fiscalmente) dai servizi su immagine, stampa e vita privata del calciatore.

La regola sulla ripartizione del pagamento (art. 14 FFAR) vale solo per i trasferimenti o anche per i rinnovi contrattuali?

Vale per entrambi. L’art. 3 del D.Lgs. 37/2021 definisce l’agente come soggetto che assiste anche per la conclusione, risoluzione o rinnovo del contratto di lavoro sportivo, non solo per il trasferimento.

Le sentenze di merito anteriori al 2015 sono ancora un riferimento utile?

Vanno lette con cautela: sono maturate sotto il previgente divieto di doppio mandato, superato dal Regolamento FIGC del 1° aprile 2015 che ha introdotto il mandato congiunto oggi diffuso.

Il regime di inerenza dei costi dei procuratori è lo stesso applicato alle società sportive dilettantistiche?

No. Le ASD godono di una presunzione assoluta di inerenza per le spese di sponsorizzazione entro 200.000 euro annui (art. 90, comma 8, L. 289/2002), regime non estensibile ai compensi dei procuratori né alle società professionistiche.