Come applicare correttamente l’articolo 8-bis del DPR n. 633/72 per l’acquisto di navi destinate ad attività commerciali e di ricerca in alto mare. Risposta ad interpello n. 227/2025.
L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 227/2025, chiarisce quando la cessione di una nave a un ente pubblico può beneficiare della non imponibilità IVA ex art. 8-bis DPR n. 633/72, focalizzandosi su due condizioni cumulative: navigazione in alto mare e destinazione all’attività commerciale
Il caso riguarda una nave oceanografica acquistata da un ente pubblico di ricerca che intende usarla per fornire a terzi pacchetti complessi di servizi (unità navale, team di esperti e attrezzature), con introiti specifici e abituali, configurando un’attività economica organizzata. La non imponibilità è riconoscibile solo se il mezzo è adibito ad alto mare e l’utilizzo è commerciale, con obbligo di dichiarazione telematica “dichiarazione nautica” e corretta evidenza documentale a supporto.
Cos’è la non imponibilità IVA per le navi (art. 8-bis)
L’art. 8-bis, comma 1, lett. a), DPR n. 633/72 assimila alle cessioni all’esportazione le cessioni di navi adibite alla navigazione in alto mare e destinate all’esercizio di attività commerciali o della pesca, escludendo le unità da diporto. La prassi ribadisce che i due requisiti sono congiunti e che l’agevolazione segue la ratio delle operazioni equiparate all’export, legando l’imposizione al luogo di destinazione e all’utilizzo economico del bene. Con maggiore dettaglio, i requisiti da rispettare per la non imponibilità IVA della cessione sono i seguenti.
Il requisito “alto mare” (soglia 70%)
Una nave è considerata adibita alla navigazione in alto mare se, nell’anno precedente o nell’anno di primo utilizzo, effettua viaggi in alto mare per oltre il 70% del totale, con “viaggio in alto mare” definito come il tragitto tra due approdi che supera il limite delle acque territoriali.
La condizione di alto mare deve essere attestata tramite dichiarazione telematica secondo il modello approvato con Provvedimento del 15 giugno 2021 n. 151377, con ricevuta e protocollo da riportare in fattura o in dogana. L’obbligo di dichiarazione telematica è efficace dalle operazioni effettuate dopo l’adozione del Provvedimento 15 giugno 2021 n. 151377, con ricevuta e protocollo da riportare nei documenti.
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Chi ha dichiarato percentuali provvisorie deve effettuare la verifica di fine anno e regolarizzare se la soglia “alto mare” non è stata effettivamente superata. La verifica delle evidenze di viaggio è fuori dall’interpello ma resta essenziale nei controlli; mantenere un dossier tecnico aggiornatissimo.
Il requisito “attività commerciale“
Per enti pubblici, non sono commerciali le attività svolte “iure imperii” in veste di pubblica autorità, mentre sono commerciali le attività rese in base a rapporti privatistici con organizzazione di mezzi e introiti abituali.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che per determinare la natura commerciale dell’attività non rilevano l’oggetto e lo scopo della stessa, bensì le modalità di esercizio. Un ente pubblico che fornisce servizi attraverso contratti con soggetti privati o convenzioni con soggetti pubblici, percependo corrispettivi specifici, opera secondo schemi privatistici.
L’organizzazione in forma d’impresa
Un’attività si considera organizzata in forma d’impresa quando implica la predisposizione di un’apposita organizzazione di mezzi e risorse funzionali all’ottenimento di un risultato economico. Non è necessario che questa organizzazione si manifesti in un apparato strumentale fisicamente percepibile: può ridursi anche al solo impiego e coordinamento di mezzi finanziari per fini produttivi.
Nel caso della nave oceanografica, l’Agenzia ha riconosciuto la sussistenza dell’organizzazione d’impresa considerando che l’ente mette a disposizione non solo la nave stessa, ma anche:
Un team di ricercatori ed esperti qualificati;
Attrezzature e infrastrutture tecniche avanzate;
Capacità di eseguire rilievi, indagini e mappature marine.
Il caso analizzato
Nel caso analizzato, l’ente pubblico acquista una nave oceanografica per adibirla esclusivamente a pacchetti di servizi resi a terzi, percependo corrispettivi specifici e ricorrenti, con asset, competenze e infrastrutture dedicate. L’Agenzia conclude che tale impiego configura attività commerciale ai fini IVA e, se sussiste anche il requisito “alto mare”, la cessione della nave può essere trattata come operazione non imponibile ai sensi dell’art. 8-bis, comma 1, lett. a).
La circostanza che l’ente sia pubblico e svolga anche attività istituzionali finanziate con contributi statali non preclude l’applicazione del beneficio, purché la nave sia destinata esclusivamente all’attività commerciale.
Esempi pratici
Esempio A – Ente di ricerca e pacchetti a terzi: uso della nave per missioni commissionate con contratto/convenzione, personale di bordo dedicato, attrezzature scientifiche e corrispettivi periodici; attività commerciale soddisfatta, non imponibilità applicabile se “alto mare” > 70% e dichiarazione telematica regolare.
Esempio B – Uso istituzionale puro: missioni interne finanziate da trasferimenti senza corrispettivo e attività “iure imperii”; in assenza di uso commerciale, non si integra il requisito soggettivo e l’8-bis lett. a) non si applica.
Come ottenere la non imponibilità: adempimenti essenziali
L’operatore che intende avvalersi dell’8-bis deve presentare la dichiarazione telematica di “navigazione in alto mare” mediante il software “dichiarazione nautica” disponibile sui canali dell’Agenzia, ottenendo il protocollo da indicare nei documenti fiscali.
Questa dichiarazione può riguardare anche più operazioni tra le stesse parti e deve contenere:
L’indicazione della percentuale di navigazione in alto mare prevista;
L’impegno a verificare, a fine anno, l’effettivo rispetto del requisito;
I dati identificativi della nave e dell’attività cui sarà destinata.
I soggetti che dichiarano una percentuale determinata provvisoriamente devono verificare, a conclusione dell’anno solare, la sussistenza effettiva della condizione di navigazione in alto mare. Nel caso in cui il requisito non sia rispettato, sarà necessario regolarizzare l’IVA con le modalità previste per le variazioni in aumento.
La separazione delle attività
Per gli enti che svolgono sia attività istituzionali che commerciali, è cruciale mantenere una chiara separazione contabile e organizzativa. La nave deve essere utilizzata esclusivamente per l’attività commerciale; eventuali utilizzi promiscui potrebbero compromettere l’applicazione del beneficio.
Tabella comparativa: requisiti e prove
Requisito
Cosa significa
Documentazione richiesta
“Alto mare” > 70%
Oltre il 70% dei viaggi oltre il limite delle acque territoriali nell’anno di riferimento.
Dichiarazione telematica con ricevuta e protocollo; evidenze viaggi (rotte, logbook, port calls).
Attività commerciale
Prestazioni a terzi con organizzazione di mezzi e introiti abituali, in regime privatistico.
Unità da diporto escluse dal perimetro della lettera a).
Specifiche tecniche e classificazione dell’unità, certificati d’uso.
Confronto con altri regimi agevolativi
Il regime di non imponibilità per le navi si inserisce in un contesto più ampio di agevolazioni IVA per il settore marittimo. È utile distinguerlo da altre fattispecie simili ma non identiche. In particolare, si tratta dei seguenti:
Regime delle imbarcazioni da diporto: le unità da diporto sono espressamente escluse dal regime di non imponibilità previsto dall’articolo 8-bis. Per queste imbarcazioni si applicano regole diverse, anche quando utilizzate per attività di noleggio o locazione commerciale;
Rapporto con le operazioni di esportazione: le cessioni di navi all’esportazione seguono la disciplina generale dell’articolo 8 del DPR n. 633/72. L’articolo 8-bis si applica specificamente alle cessioni che non rientrano già nel regime delle esportazioni, ampliando il novero delle operazioni non imponibili.
I principi della Corte di Giustizia UE
La sentenza della Corte di Giustizia UE del 22 dicembre 2010 (causa C-116/10) ha stabilito principi fondamentali per l’interpretazione della normativa europea recepita nell’articolo 8-bis. La Corte ha chiarito che il beneficio fiscale è finalizzato a rispettare il principio di imposizione nel luogo di destinazione dei beni e servizi.
L’Agenzia delle Entrate ha progressivamente affinato l’interpretazione della norma attraverso:
Circolare n. 43/E del 2011: chiarimenti generali sul settore nautico;
Risoluzione n. 54/E del 2021: modalità di attestazione;
Risposte a interpello n. 120/2022 e n. 175/2023: casistiche specifiche.
Consulenza fiscale online
L’applicazione del regime di non imponibilità IVA per l’acquisto di navi rappresenta un’opportunità significativa per enti di ricerca e imprese che operano nel settore marittimo. La corretta interpretazione e applicazione dell’articolo 8-bis del DPR n. 633/72 richiede tuttavia un’analisi approfondita delle specifiche circostanze operative e organizzative.
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Dottore Commercialista iscritto all’Ordine di Firenze, Tax Advisor e Revisore Legale. Specializzato in Fiscalità Internazionale, aiuto imprenditori e professionisti nella pianificazione fiscale strategica. La gestione delle convenzioni internazionali e i processi di internazionalizzazione d’impresa sono il cuore della mia attività quotidiana. Se hai un dubbio o una questione da risolvere, contattami, troverò le risposte. Richiedi una consulenza personalizzata con me.
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